關于價外費用及其稅務處理的探討

[摘 要]本文闡述了企業在進行產品銷售時所收取價外費用的種類，以及在納稅時稅法的相關規定，并根據價外費用的種類具體分析規定的合理性，然后就如何規范價外費用納稅提出了建議，具有一定的參考價值。

[關鍵詞]價外費用 納稅 探討

價外費用是指銷售貨物或者擔供應稅勞務時，除按正常銷售價格收取的價款以外，另向購買方收取的手續費、補貼、基金，獎勵費、包裝費、包裝物租金、儲備費、代收代墊款項等各種性質的價外費用。價外費用外延非常廣，在實際的經濟業務發生過程中，價外費用種類多且對購銷雙方影響也很大，企業作為以營利為目的的經濟組織，必然會千方百計地擴大銷售渠道，提高產、銷量，擴大市場占有率，在此過程中，獎勵費、利潤返還等價外費用作為加強與購貨方的溝通，以提高銷售額，賺取利潤的重要手段也必然會得到廣泛使用。所以對價外費用的性質以及相應的稅務處理進行分析，也就顯得越來越重要了。

一、價外費用的種類

1.屬于混合銷售行為的價外費用，主要包括手續費、運輸費、搬運費、儲備費、包裝費、包裝物租金等。這一類價外費用的共同特征都是在銷售過程中產生的一種勞務收入，而且從行為上看，是直接服務于銷售的，從性質上看是一種非增值稅性質的勞務。

2.企業自行收取的從銷售價款中分離出來的費用，主要是指補貼，返還利潤和獎勵費等，這一類價外費用對企業而言有特殊作用，首先具有很強的靈活性，既可以多收也可少收甚至不收，既可以作為提價的手段，也可以充當壓價的杠桿，一切均取決于業務發生時的供求關系和銷售方的自主衡量。其次，此類價外費用還可以作為企業促銷的一種有效手段，尤其是在市場競爭日益激烈的今天。有無獎勵費等常常可以作為似是而非的價格武器在商戰中取得不凡的成績，但此類價外費用從性質的角度看，其實與企業收取的價內銷售款并無任何區別，它們都來源都是貨物的增值部分，在利益的表現上也是為企業增加銷售收入。

3.代收代繳的價外費用，這主要是指企業在銷售貨物或提供應稅勞務時所收取的各類基金及代收款項。這類價外費用在日常業務中也比較多見，在產品銷售時向購買方收取的代墊費用在會計處理時作為往來，通過“其他應付款”科目進行核算。

4.補償性質的價外費用，這主要指違約金和延期付款付息，這部分價外費用主要是指在銷售業務中由于購貨方推遲支付貨款而向銷售方支付的貨款利息，是購貨方占用銷售方資金的一種經濟補償，不屬于增值。

二、我國稅法對價外費用稅務處理的規定及思考

1.增值稅法的規定：《暫行條例》第六條明確銷售額為納稅人銷售貨物或提供應稅勞務向購買方收取的全部價款和價外費用。《實施細則》第十二條規定：凡價外費用，無論會計制度如何核算，均應并入銷售額計算應納稅額。

2.消費稅法方面的規定；《消費稅暫條例實施細則》除了與增值稅法的規定有相似之外，還明確指出：“其他價外費用，無論是否屬納稅人的收入，均應并入銷售計算征稅。”

3.企業所得稅的規定：主席令（2007）63號中規定，企業向國家機關，事業單位，社會團體或其他單位交納的各種價內外基金和收費除國務院或財政部，國家稅務總局明確規定允許企業在稅務前扣除項目外，一律不得在企業所得稅務前扣除，這些基金收費，主要指13項政府收費，如新菜地開發基金，電力建設基金等。

從以上的稅法規定不難看出，我國稅法在價外費用尤其是在代收各類價外費用的處理上存在著口徑不一的地方，究其原因，主要是由于對價外費用的性質認識不一致所導致的，以下具體分析各類價外費用稅務處理及其依據。

（1）屬于混合銷售行為的價外費用，此類價外費用從歸屬上看屬于貨物銷售的輔助部分，也可以歸結到銷售貨物的款項上去。它發生的同時也產生了部分增值，相應地增加了企業利潤，所以不論從增加財政收入還是從公平稅務法的角度來看征稅都是應該的。

（2）從價款中分離出來的價外費用。這類價外費用雖然種類敏繁多，表現形式不一，但從其來源來看均屬于“增值部分”，與貨物銷售沒有任何區別，所以無論征收增值稅，消費稅或者所得稅都是應該的。

（3）補償性質的價外費用，這類價外費用從本質上看應該屬于一種補償，從上面的分析也可以看出它沒有產生任何增值，對其征收增值稅，消費稅，所得稅務不僅增加了企業負擔，也不符合公平納稅的原則。

（4）代收性質的價外費用，在這一類價外費用的稅務處理上，增值稅，消費稅和所得稅的規定存在著一定的沖突，從計稅原理上看，增值稅是對產品生產和流通中各環節的新增價值或商品附加值進行征稅，而所得稅則是對生產經營所得和其他所得征收的一種稅，而代收的價外費用，既不屬于新增價值或商品的附加值，也不屬企業的任何收入，因此也就不能歸屬于增值稅和所得稅和征稅范圍，所以，這一角度出發，筆者認為所得稅的規定更為合理，對代收性質的價外費用征收增值稅，消費稅則顯得有些勉強。

三、現行價外費用稅務處理的改進建議

價外費用統一征收增值稅，消費稅，主要因為稅務改前企業銷售商品經營活動中有許多形式的價外費用，性質難以區分，因此對一切價外費用不論其如何核算都統一征收流轉稅確有其合理性的一面，但隨著經濟的發展，和諧社會建設的要求越來越高，如果僅因為征稅難度大就違背稅務法的公平，公正性，增加企業的納稅負擔，顯然是不可取的。所以筆者建議對現行的增值稅價外費用根據其性質不同而作不同的稅務處理。

1.對屬于混合銷售行為和企業自行收取的價外費用繼續維持稅務處理的現行規定，統一征收的增值稅，消費稅和所得稅。

2.對于補償性質的價外費用免征增值稅，消費稅和所得稅。

3.對于代收代繳的價外費用應分具體情況決定。在現階段，首先應將流轉稅與所得稅規定統一，即將企業代政府收的13項收費免征增值稅，消費稅。隨著“費改稅”的逐步深入，可將一些政府代收費用統一免稅。對于其他代收費用統一征稅，但應按利益歸屬原則決定；即最終利益歸屬企業的，以企業為負稅人，負擔稅款；利益最終不歸屬企業的，企業可代扣代繳這部分稅款，這樣既考慮了稅法的嚴肅性，公平性，又結合了目前的實際，照顧到執行時的靈活性。