所有者權益的造假\\影響及其甄別

　　【摘要】 所有者權益不僅涉及股東投入資本和企業留存收益，而且還包括直接計入的利得或損失。公允地反映所有者權益總量的增減和內部結構的變化，不僅有利于股東了解企業資本的保值增值情況，而且還影響企業所得稅的繳納。文章通過歸類和分析，列舉了通過所有者權益造假的種類、影響及甄別方法，以供參考。
　　【關鍵詞】 所有者權益；造假；影響；甄別
　　
　　一、所有者權益合法、公允的重要性
　　所有者權益包括實收資本（或股本）、資本公積、盈余公積和未分配利潤。所有者權益能提供給大家的信息是：資本是否保值增值？所有者權益內部結構有什么變化，是否合理？所有者權益的盈利能力如何？是否有利用所有者權益偷漏稅的情況等等。如果該指標造假，則會涉及股東、企業高管、職工和政府等多方利益。所以，所有者權益是否合法、公允是股東、債權人以及政府等信息使用者十分關心的問題。
　　
　　二、所有者權益的造假
　　（一）出資不實，先天不足
　　1.要么通過找財務公司幫忙，用債務資金暫時出資，成立空殼公司；要么用已抵押、已擔保物或租賃物出資；或用非獨立產權的房屋、建筑物出資。
　　2.成立時出資不實，怕年檢不合格，將企業的留存收益抵出資。
　　（二）將收入收益直接計入所有者權益
　　1.將營業收入直接記入所有者權益，如將營業收入直接計入資本公積或盈余公積，不僅不交流轉稅，而且不交所得稅，損害國家稅收，讓投資者獨享收入，虛高所有者權益。
　　2.利得處理含糊，把應該計入當期損益的利得直接計入所有者權益，偷漏所得稅，虛高所有者權益。企業的投資所得、無法償還的債務、捐贈所得、盤盈所得和罰沒收入等應作為投資收益或營業外收入計入利潤的利得，卻被作為直接計入所有者權益的利得來處理。
　　用權益法核算長期股權投資時，當被投資單位的所有者權益上升，投資單位會根據所占份額，確認長期股權投資增加，但必須根據情況進行分類，如果增加的是“長期股權投資——損益調整”，與之對應的是“投資收益”增加；如果應該增加的是“長期股權投資——其他權益變動”，與之對應的則是“資本公積——其他資本公積”增加，投資單位為了偷漏稅，就張冠李戴。
　　（三）故意混淆所有者權益內部各項目
　　企業在持續期間，吸收新的投資者時，不正確確認、計量實收資本和資本公積，損害原有投資者的利益，如將資本溢價計入實收資本。
　　（四）故意混淆所有者權益和期間費用
　　在處理股票發行費用時，不先將股票發行價與面值之差沖減發行費用，而是全部計入資本公積，卻將發行費用列作期間費用，導致當期損益虛減，偷漏稅。
　　（五）故意混淆資本公積的明細分類
　　先將“資本公積——其他資本公積”混淆到“資本公積——資本溢價（或股本溢價）”中，再尋找機會將“資本公積——資本溢價（或股本溢價）”轉增資本，即在不符合增資條件、未經批準和辦理有關手續的情況下，擅自將資本公積轉增資本。
　　（六）違背法律規定，隨意計提和使用盈余公積
　　一是隨意計提盈余公積中的法定盈余公積，當年實現利潤多了就多提，少了就少提，根本不按法律規定的當年稅后凈利潤的10%來提取。這會導致企業發展后勁不足。二是盈余公積的主要功能是轉增資本、彌補虧損和發放股利，但盈余公積的使用是有嚴格的條件限制的，常遇到企業隨意轉增資本和發放股利。
　　三、所有者權益造假的影響
　　（一）偷漏稅
　　將營業收入直接計入所有者權益，不僅少交流轉稅而且少交所得稅。將投資收益直接計入所有者權益，將應計入當期損益的利得直接計入所有者權益，將股票發行費用不用股票溢價沖減直接計入期間費用等，都是為了少交所得稅。
　　（二）拔高企業的償債能力，騙取信貸和商業信用
　　所有者權益是債權人的終極保障。銀行對企業還款能力考核的各項技術手段中對所有者權益的各項指標始終占有一個重要的地位。而涉及所有者權益，反映企業償債能力的指標主要有資產負債率、所有者權益比率和產權比率。企業為了騙取銀行信貸或商業信用時，一般會通過篡改所有者權益的金額，達到拔高企業償債能力的目的，從而騙取信貸資金、商業信用等。
　　（三）虛高企業的保值增值能力，騙取投資人
　　所有者權益是投資者獲取盈余的來源，企業資本充足是企業資金雄厚的最好證明，所以資本充足對投資者來說確實是一個不小的吸引力。對投資者而言，他們最關心的莫過于自己投入的資本是否保值增值？如果管理層將收入收益直接計入所有者權益或者人為拔高所有者權益，不僅導致期末所有者權益虛高，而且會導致政府財政收入減少。
　　（四）虛高企業的盈利能力
　　對投資者而言，他們希望所有者權益的盈利能力越高越好，也就是在所有者權益一定的情況下，企業實現的凈利潤越多越好，企業管理者在不能兌現自己的承諾和達不到證監會對上市企業盈利能力要求的情況下，也會通過拔高或故意分類錯誤來調整所有者權益，導致企業的盈利能力虛高，誤導信息使用者決策。對企業管理者而言，企業的盈利能力是他們向股東討價還價的砝碼，通過篡改數據，掩蓋糟糕的經營業績后，不僅能騙取信貸、商業信用，騙取投資，最重要的是能騙取投資者的信任，獲取高額薪酬。
　　（五）誤導企業員工正確評價企業的發展能力
　　資本充盈，資金實力強，這本身對員工就是一種吸引，而所有者權益的增減變化，能直接反映出企業資金規模的變化、經營業績的好壞、對債務的保障程度、企業的發展趨勢和未來福利等，企業員工為了個人生活的穩定和事業的成長，他們也很看重所有者權益指標，如果這個指標被扭曲，會直接影響員工作出是去還是留的選擇。
　　
　　四、所有者權益造假的甄別
　　（一）通過對被審計單位的了解甄別
　　無論是在審計前還是在審計中，審計人員都要對被審計單位進行了解，而且要逐步深入，并對其所處的行業要熟悉。因為不同的行業不同的企業在不同時期面臨的處境和需要解決的問題是不一樣的，這些就決定了造假的動機，而造假的動機決定著采用不同的造假手段，繼而決定著審計人員選用的審計方法。從這個意義來看，要做好審計工作，有必要從企業造假的動機開始。有的動機是為了業績考核蒙混過關，有的是為了騙取信貸資金和商業信用，有的是為了發行股票圈錢，有的是為了偷漏稅，有的甚至是為了升官和推卸責任等等。
　　（二）通過審閱原始憑證甄別
　　通過對原始憑證的識別，能讓我們了解到經濟業務的實質，告訴我們該如何進行會計核算。合法有效的原始憑證猶如出生證明，通過審核原始憑證才能看清經濟業務的實質。業務發生后就會留下相應的原始憑證，如果是將營業收入直接計入到所有者權益了，目的很明顯是為了不交流轉稅和所得稅，但只要記賬憑證背后粘有收入實現的發票，就能證明是隱瞞了營業收入，這些企業一般是銷售比較旺盛的企業，不怕盈利不能實現，而是想減少納稅。不管是將投資收益直接計入所有者權益，還是將應計入當期損益的利得直接計入所有者權益或將股票發行費用直接計入期間費用，都可以根據記賬憑證背面的原始憑證來破解。
　　（三）通過“摘要”甄別
　　“摘要”是對經濟業務實質的精煉描述和概括，如果會計造假了，在“摘要”上就能體現出來，要么表述含混不清，要么過分簡單，要么文不對題等，審計時，只要用心，就能通過“摘要”發現蛛絲馬跡。在審計工作中，審計人員一般比較關注日記賬和明細賬，因為既能從中獲得比總賬更詳細的信息，又能提高比看記賬憑證的工作效率。而在看日記賬和明細賬時，經常會遇到一些含糊不清的摘要，對這樣的摘要，審計時就不能讓其蒙混過關，可以通過逆查的審計方法，追溯到相應的會計憑證，從而搞清事實真相。
　　
　　（四）通過分析性復核甄別
　　1.根據報表之間的勾稽關系對所有者權益變動表進行分析
　　在對資產負債表總體進行分析性復核的基礎上，再根據資產負債表和所有者權益變動表之間的勾稽關系對所有者權益變動表進行分析。所有者權益變動表實際上是連接資產負債表和利潤表的紐帶，所以資產負債表和所有者權益變動表之間就必然存在著一定的關系。資產負債表是根據資產 = 負債+所有者權益的恒等關系來編制的，所以，所有者權益的正確與否，直接影響資產負債表的合法和公允，如果資產負債表沒什么大問題，那所有者權益變動表的基調就算定下來了。在審計時，除了比較兩表中相同項目總金額的變化外，還應該關注：一是可供出售金融資產的公允價值變動時，會導致資產負債表中的可供出售金融資產變化，同時也會導致所有者權益變動表中的資本公積變化；當發現資產負債表中持有至到期投資下降，轉作了可供出售金融資產時，要注意資本公積是否相應變化。二是作為存貨的房地產和自用的土地使用權或建筑物轉換為投資性房地產，轉換以公允價值模式計量的當日公允價值大于賬面價值的差額只直接計入資本公積的投資性房地產的變化，也會影響資本公積的變化。三是資產負債表中長期股權投資變化后，看看是利潤表變化了還是所有者權益變動表變化了，有沒有混淆。
　　2.運用分析性復核的審計方法對與所有者權益相關的財務指標進行分析
　　財務指標中，涉及所有者權益，反映企業財務風險的指標主要有三個。一是資產負債率，是企業負債總額與資產總額之比，是反映企業長期償債能力的指標。二是所有者權益比率，是所有者權益與資產總額之比，是從另一個側面來反映企業長期財務狀況和長期償債能力的指標，該指標越高，說明企業資產中由投資人投資所形成的資產越多，債權人權益的保障程度也就越高，投資者對企業的控制也就越穩固。這兩個指標是此消彼長的，兩者之和一定等于1的關系，即所有者權益比率越大，負債比率就越小，企業的財務風險也就越小，如果所有者權益失真，勢必影響這兩個比率的比值。企業造假一般是采取人為拔高所有者權益比率，降低資產負債率的辦法。如此一來，企業的償債能力就被人為地提高了，債權人的風險也就加大了。三是產權比率，是負債總額與所有者權益總額之比，該指標反映企業財務結構的強弱和債權人的資本受到所有者權益的保障程度。該比率越低，說明企業資本中債務資本越少，企業的財務實力就越強，對債權人權益的保障程度也就越高。如果所有者權益被人為篡改，這三個指標也就被扭曲了，企業的償債能力被拔高了，而債權人權益的保障程度卻大大降低，承擔的風險就被加大。
　　綜上所述，所有者權益指標提供的信息直接影響投資者、企業管理者、政府等信息使用者的決策，其重要性不言而喻。及時了解、分析并探究與所有者權益相關的每一個重要數據來源的真實性、合法性和準確性，做到能透過憑證、賬簿、報表的表象看到經濟業務的實質，這對信息使用者和審計人員來說都是至關重要的。
　　
　　【參考文獻】
　　［1］ 肖小飛 .審計實務（第2版）［M］.北京：電子工業出版社，2007.
　　［2］ 殷文玲.審計案例教程 ［M］.北京：清華大學出版社，北京交通大學出版社，2008.
　　［3］ 中華人民共和國財政部.企業會計準則［M］.北京：中國財政經濟出版社，2006.
　　［4］ 中華人民共和國財政部.企業會計準則——應用指南［M］.北京：中國財政經濟出版社，2006.