高等學校內部控制制度建設初探

唐莉

一、設計高等學校內部控制制度的指導原則

在高等學校建立和健全內部控制制度體系，應當充分關注高等學校的特點。與企業相比，高等學校具有以下特點：(1)采用非營利性的運行模式。在我國經濟社會轉型的特殊時期，泛化的“企業化”改革以及對利益的追求，使高等學校在各種利益大戰中也考慮如何獲得更多單位收益以及個人收益的問題。以增加教職工收入、穩定教師隊伍為導向的發展模式，在一定程度上也可能是正確的，然而，過分地追求經濟利益的高等學校必然是沒有發展前途的，是無法培育大師的，是誤人子弟的，因此，高等學校應當回歸“非營利性”的本質，端正辦學思想，把大學真正辦成追求社會價值的事業組織。(2)以科研成果和人才的產生作為產品。由于沒有實體產品。沒有明顯的商業價值，因此，無法準確衡量其績效。(3)以公共投資作為主要的資金來源。在我國，盡管民辦高等學校已經不少，但是，無論是培養學生的人數，還是可用資金的數量，都無法與公辦高等院校相比。高等學校的國有屬性是明顯的，使用公共資金的數量也是不能忽略的。基于以上的分析，設計高等學校內部控制制度應當體現以下原則：

(一)以支出控制作為控制的核心。在高等學校，應當突出對支出的控制。從而延伸到財務收入控制、固定資產控制、人力資源控制、后勤管理控制和產業績效控制的體系。因為高等學校不僅收入渠道比較單一，單筆收入的數量較大，而且還具有一定的穩定性，這意味著收入的控制比較簡單，也容易實施，通常不是內部控制的重點。而從支出角度看，學校發展“量人為出”總原則沒有改變，但是，銀行貸款為學校的擴大資金規模提供了一定的條件，因此，以滿足事業發展需要為出發點，以支出的保障作為基礎的學校辦學理念。決定了應當突出對支出的控制。由于支出可以物化為房產、設備和物品，可以轉變為專利，著作權和非專利技術等無形資產，可以用于教師的專業發展和學生的技能培養，還可以用于后勤和產業的正常運行，因此，在高等學校，支出的內部控制是控制的最重要的內容和需要特別關注的對象。

(二)以預算管理作為控制的主要手段。與其他控制手段相比，預算管理的效果最好。因為，會計稽核與內部審計都沒有預算管理那樣具有很強的專業性。控制的“泛化”導致控制的重點不突出。而以法規為標準實施的控制，更強調定性控制而忽略定量控制，使需要進行績效評價的數量分析無法恰當使用，而以職責為標準的控制，雖然能夠解決部分定量問題，但是它仍然以定性控制為主。因此，以定量為主的預算管理的控制是特別重要的。

(三)以控制環境的改善作為制度建設的關鍵點。從我國現實來看，高等學校的管理體制與傳統的國有企業的管理體制具有相似性。外部需要接受政府有關部門的領導。內部實行校長負責制，基本上是一元化的統一領導，在無法通過內部力量改善對校長權利制衡的情況下，就應當通過外部的力量——政府行政法規的規范化引導，實現改善高等學校控制環境的效果。

(四)以人力資源控制作為制度建設的突破口。在高等學校人才競爭白熱化的今天，對某些特殊人才的特殊待遇，打破了內部控制的各種預設的常規，由于國家并沒有出臺對這些人才的“限薪令”，導致出現了一些新的薪酬體系的不平衡，引起了大部分教師的心理不平衡，加上弄虛作假現象，考核機制缺失。更進一步造成了分配體系的矛盾。因此，在高等學校的競爭實際上是人才的競爭的情況下，內部控制的制度建設，應當將人力資源控制作為重中之重。

二、高等學校建立內部控制制度體系的基本思路

(一)以教育主管部門作為啟動規范高等學校內部制度活動的主要力量。在高等學校這個層面上，除了教育主管部門以外，似乎并不需要更多的行政部門的參與(如企業內部控制規范由五部委發布)，就可以產生比較好的效果。原因很簡單，在我國市場化的改革浪潮中，教育行業是很少受到影響的一個行業，行政控制的力度還是很大的。在公立學校為主的條件下，無論是采用什么樣的內部控制制度推進模式，都可能產生巨大的示范效應，推動內部控制制度的全面建設。

(二)通過明確高等學校校長是內部控制第一責任人推動全面而有效的內部控制制度建設。一段時期，頻繁發生經濟案件的高等學校，被稱為是“腐敗的高發區”。腐敗的出現，與內部控制制度存在缺陷有很大的關系。令人遺憾的是，經濟案件的處理基本上是針對當事人進行處罰。很少向上級領導問責，也很少考慮改善學校內部控制制度。其結果是，經濟案件的發案率有增無減，嚴重影響了學校的聲譽。從這個意義上講，必須通過增強上級領導責任的方式，加大制衡的力度，保證內部控制的效果。從理論上講，不能指望高等學校的校長自愿承擔內部控制的第一責任，依靠政府行政主管部門的力量，這是一個最優的選擇。

(三)借助行政規章形式規范高等學校內部控制制度建設。我國企業改革的實踐不難看到，市場化的規則依然不能解決企業自行建立、健全內部控制的要求，這促成了五個政府行政部門推出內部控制規范；當然，在美國也一樣，是《薩班斯一奧克斯利法案》404條款才有效地迫使美國的上市公司和其他企業重視完善內部控制制度。這意味著，在推行內部控制制度方面，必須依靠企業單位外部的力量。如果各級教育主管部門(特別是教育部)能夠在內部控制制度建設方面適時發布相關規范，將無疑在規范高等學校管理方面發揮重大的影響。對市場的過度放縱，才是政府的失職。政府教育主管部門制定有關行政規章是符合實際需要的，也是市場規則的一種體現。

(四)建立多層次的高等學校內部控制規范體系。

1.高等學校內部控制規程。這項規程應當涉及立法目的、立法依據、基本概念、適用范圍、一般原則、內部控制制度的設計、內部控制制度的實施、內部控制制度執行結果評價、與監管機構的溝通、內部控制制度的報告等等。這項規程的發布，應當按照行政法規的程序辦理，以增加規程的權威性。如果此規程的實施獲得了成功，可以考慮將其推廣到全部學校。

2.高等學校內部控制指導意見。這類規范的行政規范性質是明顯的，因為它不是采用“指引”的低約束性。這類規范應當根據實際需要和控制對象、控制方式的重要性，發布多個單行本的規范。如，高等學校人力資源控制流程：高等學校設備管理控制流程；高等學校事業費用控制流程；高等學校基本建設控制流程；高等學校招投標控制流程；高等學校籌資控制流程；高等學校銀行貸款控制流程等等。

3.高等學校內部控制工作手冊。這類規范應當主要針對某些關鍵點的控制對象制定，如，可以針對高等學校的基本建設制定相關的工作手冊。它的最大特點是實用性。由于緊密結合控制對象的業務活動，可以為參與內部控制的員工提供具體作業的工作標準和流程，加快了工作進度，提高了工作效率。在工作手冊中，應當清楚地按照內部控制的流程或者控制環節，描述各個工作崗位的教職工在面對什么情況的時候應當做什么，如果沒有做將可能產生的后果，在出現例外情況時應當如何處理，以及沒有采取措施可能帶來的不利影響等等。

(五)以規范建設為龍頭帶動高等學校內部控制制度的實施。全面建立內部控制規范體系，只相當于設計了制度，但是，實施制度、評價制度以及提供報告，都是應當考慮的問題。制度的設計是最重要、最基礎性的工作，在內部控制規范的設計時，應當盡可能地發現人才，利用人才，以保證所設計的內部控制制度具有比較高的可行性和有效性。

三、高等學校應當正確面對來自內部控制的挑戰

我國企業已經開始實施中央五部委頒發的企業內部控制規范，從2011年開始，上市公司率先實施企業內部控制應用指引，其他企業也將陸續建立全面的內部控制規范體系。高等院校全面實施內部控制制度也是遲早要做的事情。面對來自實施內部控制的壓力，高等學校應當做好以下工作：

(一)取得學校領導的支持。實施內部控制制度，必然涉及到許多部門的權利再分配以及工作任務的變動、部門之間的協調和溝通、學校領導的職責調整。如果沒有學校領導的支持，是不可能推動內部控制工作的，因此，單位的財務部門應當積極做學校領導的工作，取得他們的理解與支持。

(二)對沒有內部控制制度的業務，及時設計相應的制度。因為，無章可循的結果是業務處理過程的無序，其后果是嚴重的，會導致控制措施的無效。高等學校教書育人應當成為一個講“規則”的典范。

(三)對原有內部控制制度的缺陷，應當盡可能予以完善。制度設計上的不合理以及某些缺陷，導致制度的執行結果不夠理想。因此，在沒有統一的內部控制制度的狀況下。應當聘請專業機構進行內部控制制度的改良，以使原有的內部控制制度更有效率。

(作者單位：西安交通大學物業處)