稅收政策熱點(diǎn)解答

稅收政策熱點(diǎn)解答

問：我公司為境外單位提供信息技術(shù)外包服務(wù)，是否需要繳納營業(yè)稅？

答：根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、商務(wù)部關(guān)于示范城市離岸服務(wù)外包業(yè)務(wù)免征營業(yè)稅的通知》（財(cái)稅〔2010〕64號）規(guī)定，2010年7月1日～2013年12月31日，對注冊在北京、天津、大連、哈爾濱、大慶、上海、南京、蘇州、無錫、杭州、合肥、南昌、廈門、濟(jì)南、武漢、長沙、廣州、深圳、重慶、成都、西安21個(gè)中國服務(wù)外包示范城市的企業(yè)，從事離岸服務(wù)外包業(yè)務(wù)取得的收入免征營業(yè)稅。從事離岸服務(wù)外包業(yè)務(wù)取得的收入，是指本通知第一條規(guī)定的企業(yè)根據(jù)境外單位與其簽訂的委托合同，由本企業(yè)或其直接轉(zhuǎn)包的企業(yè)為境外提供本通知附件規(guī)定的信息技術(shù)外包服務(wù)（ITO）、技術(shù)性業(yè)務(wù)流程外包服務(wù)（BPO）或技術(shù)性知識流程外包服務(wù)（KPO），從上述境外單位取得的收入。

問：美容院在給客戶提供美容服務(wù)的同時(shí)向客戶銷售美容產(chǎn)品，是屬于混合銷售行為還是兼營行為？

答：《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第五條規(guī)定，一項(xiàng)銷售行為如果既涉及貨物又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，應(yīng)當(dāng)征收增值稅。其他單位和個(gè)人的混合銷售行為，視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù)，不征收增值稅。第五條第一項(xiàng)所稱從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營者，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營者在內(nèi)。由此可以看出美容院此行為屬于混合銷售行為。如果該美容院的主要經(jīng)營活動是銷售美容產(chǎn)品，則其發(fā)生的混合銷售行為視為銷售貨物，應(yīng)當(dāng)征收增值稅。如果該美容院的主要經(jīng)營活動是提供美容服務(wù)，則屬于其他單位的混合銷售行為，應(yīng)視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù)，不征收增值稅。

問：企業(yè)出口的樣品能否退稅？

答：根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于出口退稅若干問題的通知》（國稅發(fā)〔2000〕165）規(guī)定，出口企業(yè)報(bào)關(guān)出口的樣品、展品，如出口企業(yè)最終在境外將其銷售并收匯的，準(zhǔn)予憑出口樣品、展品的出口貨物報(bào)關(guān)單（出口退稅聯(lián)）、出口收匯核銷單（出口退稅聯(lián)）及其他規(guī)定的退稅憑證辦理退稅。因此，如果企業(yè)能取得相關(guān)單證并且信息齊全，則可以退稅。

問：銀粉是否取消了出口退稅？

答：根據(jù)《財(cái)政稅、國家稅務(wù)總局關(guān)于取消部分商品出口退稅的通知》（財(cái)稅〔2010〕57號）規(guī)定，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，自2010年7月15日起取消下列商品的出口退稅：部分鋼材；部分有色金屬加工材；銀粉；酒精、玉米淀粉；部分農(nóng)藥、醫(yī)藥、化工產(chǎn)品；部分塑料及制品、橡膠及制品、玻璃及制品。

問：外貿(mào)企業(yè)丟失增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)，能否辦理出口退稅？

答：根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于外貿(mào)企業(yè)丟失增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)出口退稅有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2010〕162號）第二條規(guī)定，外貿(mào)企業(yè)丟失已開具增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)的，在增值稅專用發(fā)票認(rèn)證相符后，可憑增值稅專用發(fā)票發(fā)票聯(lián)復(fù)印件向主管出口退稅的稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)出口退稅。

問：A市某綠化工程企業(yè)在B市承接了一項(xiàng)綠化養(yǎng)護(hù)工程，根據(jù)合同約定，該企業(yè)將在B市為客戶栽種1.5萬株水杉樹苗，并在工程完工后1年內(nèi)提供樹苗日常養(yǎng)護(hù)，保證成活率在85%以上。合同明確約定了綠化工程價(jià)款和養(yǎng)護(hù)費(fèi)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。該企業(yè)應(yīng)當(dāng)如何申報(bào)繳納營業(yè)稅？

答：根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)營業(yè)稅問題解答（之一）》（國稅函〔1995〕156號）的規(guī)定，對綠化工程按照“建筑業(yè)——其他工程作業(yè)”項(xiàng)目征收營業(yè)稅。而納稅人提供的苗木養(yǎng)護(hù)勞務(wù)屬于服務(wù)業(yè)范疇，應(yīng)按照“服務(wù)業(yè)——其他服務(wù)業(yè)”項(xiàng)目征收營業(yè)稅。因此，納稅人應(yīng)分別核算綠化工程與養(yǎng)護(hù)勞務(wù)的營業(yè)額，分別繳納營業(yè)稅。其中，綠化工程勞務(wù)應(yīng)在應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地B市繳納營業(yè)稅，苗木養(yǎng)護(hù)勞務(wù)應(yīng)在機(jī)構(gòu)所在地A市繳納營業(yè)稅。

問：某境內(nèi)居民企業(yè)支付一筆不涉及特許權(quán)使用費(fèi)的技術(shù)服務(wù)費(fèi)給一家外國企業(yè)，這家外國企業(yè)未在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)場所。請問，境內(nèi)企業(yè)是否需要代扣代繳該外國企業(yè)的企業(yè)所得稅？

答：如果上述外國企業(yè)未派員來中國境內(nèi)提供技術(shù)服務(wù)，該項(xiàng)技術(shù)服務(wù)屬境外勞務(wù)，對非居民企業(yè)取得來源于境外的所得，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第三條和《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七條，中國不予征收企業(yè)所得稅。如果外國企業(yè)派員來中國境內(nèi)提供技術(shù)服務(wù)，即使其未設(shè)立實(shí)體性機(jī)構(gòu)、場所，也應(yīng)把派員提供服務(wù)的場所作為其在中國境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場所，由外國企業(yè)申報(bào)繳納企業(yè)所得稅，或者由縣級以上稅務(wù)機(jī)關(guān)指定支持技術(shù)服務(wù)費(fèi)的境內(nèi)居民企業(yè)從其支付款項(xiàng)中扣繳企業(yè)所得稅。如果屬于上述后一種情形，外國企業(yè)需要享受稅收協(xié)定待遇的，應(yīng)按《國家稅務(wù)總局非居民享受稅收協(xié)定待遇管理辦法（試行）》（國稅發(fā)〔2009〕124號）的相關(guān)規(guī)定辦理。

問：個(gè)體診所的藥品收入是否繳納營業(yè)稅？

答：個(gè)體診所銷售的藥品收入，按照《營業(yè)稅暫行條例》第八條第一項(xiàng)規(guī)定，醫(yī)院、診所和其他醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供的醫(yī)療服務(wù)免征營業(yè)稅。但對個(gè)體診所單獨(dú)設(shè)立柜臺或門面從事藥品零售的，按《增值稅暫行條例》的規(guī)定繳納增值稅。

問：境內(nèi)企業(yè)提供的國際運(yùn)輸勞務(wù)，自何時(shí)起免征營業(yè)稅？在此之前已繳納的營業(yè)稅應(yīng)如何處理？

答：根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于國際運(yùn)輸勞務(wù)免征營業(yè)稅的通知》（財(cái)稅〔2010〕8號）規(guī)定，自2010年1月1日起，對中華人民共和國境內(nèi)（以下簡稱境內(nèi)）的單位或者個(gè)人提供的國際運(yùn)輸勞務(wù)免征營業(yè)稅。國際運(yùn)輸勞務(wù)是指：（1）在境內(nèi)載運(yùn)旅客或者貨物出境。（2）在境外載運(yùn)旅客或者貨物入境。（3）在境外發(fā)生載運(yùn)旅客或者貨物的行為。本通知自2010年1月1日起執(zhí)行，2010年1月1日至文到之日已征的應(yīng)予免征的營業(yè)稅稅額，在納稅人以后的應(yīng)納營業(yè)稅稅額中抵減或者予以退稅。

問：納稅人進(jìn)口汽車零部件，是否需要繳納消費(fèi)稅？若使用進(jìn)口的零件組裝成小汽車，是否需要繳納消費(fèi)稅？

答：根據(jù)《消費(fèi)稅暫行條例》第一條規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口本條例規(guī)定的消費(fèi)品的單位和個(gè)人，以及國務(wù)院確定的銷售本條例規(guī)定的消費(fèi)品的其他單位和個(gè)人，為消費(fèi)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納消費(fèi)稅。因汽車零部件不屬于消費(fèi)稅的稅目，所以納稅人進(jìn)口汽車零部件不需要繳納消費(fèi)稅。另外，小汽車屬于消費(fèi)稅的稅目，若組裝的小汽車屬于消費(fèi)稅的應(yīng)稅范圍，需要在生產(chǎn)環(huán)節(jié)繳納消費(fèi)稅。

問：KTV內(nèi)設(shè)的小超市賣零食給客人，賬上已分開核算，零售收入如何納稅？

答：根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十三條規(guī)定，娛樂業(yè)的營業(yè)額為經(jīng)營娛樂業(yè)向顧客收取的各項(xiàng)費(fèi)用，包括門票收費(fèi)、臺位費(fèi)、點(diǎn)歌費(fèi)、煙酒和飲料收費(fèi)及經(jīng)營娛樂業(yè)的其他各項(xiàng)收費(fèi)。KTV內(nèi)設(shè)的超市如果是非獨(dú)立納稅人，即使能分開核算，其銷售收入也應(yīng)并入娛樂業(yè)項(xiàng)目營業(yè)額計(jì)繳營業(yè)稅。

問：個(gè)人將林地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，取得的收入是否繳納營業(yè)稅？

答：根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于林地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓行為征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》（國稅函〔2002〕700號）規(guī)定，單位和個(gè)人將其擁有的人工用材林使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人并取得貨幣、貨物或其他經(jīng)濟(jì)利益的行為，應(yīng)按轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)稅目中轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)項(xiàng)目征收營業(yè)稅。如果轉(zhuǎn)讓的人工用材林是轉(zhuǎn)讓給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的，按照《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于對若干項(xiàng)目免征營業(yè)稅的通知》（財(cái)稅〔1994〕2號）規(guī)定，可免征營業(yè)稅。

問：對納稅人轉(zhuǎn)讓舊房的，規(guī)定在計(jì)算土地增值稅時(shí)，可按發(fā)票所載金額并從購買年度起至轉(zhuǎn)讓年度止，每年加計(jì)5%計(jì)算扣除項(xiàng)目金額，2005年10月購買的房產(chǎn)在2010年6月出售，在加計(jì)扣除時(shí)應(yīng)按幾年計(jì)算？

答：《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2010〕220號）第七條對轉(zhuǎn)讓舊房準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目的加計(jì)問題作出了如下規(guī)定，《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財(cái)稅〔2006〕21號）第二條第一項(xiàng)規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，凡不能取得評估價(jià)格，但能提供購房發(fā)票的，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門確認(rèn)，《土地增值稅暫行條例》第六條第一項(xiàng)、第三項(xiàng)規(guī)定的扣除項(xiàng)目金額，可按發(fā)票所載金額并從購買年度起至轉(zhuǎn)讓年度止每年加計(jì)5%計(jì)算。計(jì)算扣除項(xiàng)目時(shí)“每年”按購房發(fā)票所載日期起至售房發(fā)票開具之日止，每滿12個(gè)月計(jì)1年。超過1年，未滿12個(gè)月但超過6個(gè)月，可以視同為1年計(jì)算。根據(jù)上述規(guī)定，2005年10月購置2010年6月出售的房產(chǎn)，可按5年計(jì)算加計(jì)扣除。

問：武警部隊(duì)對外出租房產(chǎn)取得的租金是否可以免征房產(chǎn)稅？

答：根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于對武警部隊(duì)房產(chǎn)免征房產(chǎn)稅的通知》（〔87〕財(cái)稅地字第012號）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于部隊(duì)取得應(yīng)稅收入稅收征管問題的批復(fù)》（國稅函〔2000〕466號）規(guī)定，武警部隊(duì)將房產(chǎn)出租應(yīng)按規(guī)定繳納房產(chǎn)稅。另根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于暫免征收軍隊(duì)空余房產(chǎn)租賃收入營業(yè)稅、房產(chǎn)稅的通知》（財(cái)稅〔2004〕123號）規(guī)定，自2004年8月1日起，對軍隊(duì)空余房產(chǎn)租賃收入暫免征收營業(yè)稅、房產(chǎn)稅。因此，若武警部隊(duì)對外出租的房產(chǎn)確為軍隊(duì)空余房產(chǎn)，且出租時(shí)懸掛《軍隊(duì)房地產(chǎn)租賃許可證》的，可以暫免征收房產(chǎn)稅。

問：按揭買房發(fā)生的利息支出是否計(jì)入房屋原值計(jì)征房產(chǎn)稅？

答：《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕152號）規(guī)定，對依照房產(chǎn)原值計(jì)稅的房產(chǎn)，不論是否記載在會計(jì)賬簿固定資產(chǎn)科目中，均應(yīng)按照房屋原價(jià)計(jì)算繳納房產(chǎn)稅。房屋原價(jià)應(yīng)根據(jù)國家有關(guān)會計(jì)制度規(guī)定進(jìn)行核算。對納稅人未按國家會計(jì)制度規(guī)定核算并記載的，應(yīng)按規(guī)定予以調(diào)整或重新評估。因此，按揭買房發(fā)生的利息支出，凡按照國家會計(jì)制度規(guī)定應(yīng)該計(jì)入房產(chǎn)原價(jià)的，需計(jì)征房產(chǎn)稅。

注：上述熱點(diǎn)問題解答僅供參考，具體執(zhí)行以法律、法規(guī)、規(guī)章和規(guī)范性文件的規(guī)定為準(zhǔn)。

（文/國家稅務(wù)總局納稅指南編審委員會）

問：房企代收費(fèi)是否繳營業(yè)稅？

答：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與客戶簽訂銷售合同時(shí)，有些費(fèi)用不包含在合同價(jià)款內(nèi)，而是約定房屋交付入住時(shí)一次性收取，如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收取的天然氣（煤氣）集資費(fèi)、暖氣集資費(fèi)、有線電視初裝費(fèi)、網(wǎng)絡(luò)寬帶初裝費(fèi)、電話電纜初裝費(fèi)、水電增容費(fèi)、熱計(jì)量表費(fèi)、辦證費(fèi)（房屋交易手續(xù)費(fèi)、產(chǎn)權(quán)登記費(fèi)、他項(xiàng)權(quán)利登記費(fèi)、權(quán)證工本費(fèi)）、契稅、商品房購銷合同印花稅、房屋所有權(quán)證印花稅、土地使用證印花稅、住房維修基金等代收代付費(fèi)用。對于這些費(fèi)用，有些房地產(chǎn)企業(yè)將其計(jì)入“其他應(yīng)收款——代收代付”或“其他應(yīng)付款——代收代付”，并認(rèn)為這些收費(fèi)因沒有包含在合同價(jià)中而不應(yīng)征收營業(yè)稅。

根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動產(chǎn)，營業(yè)額為向承購人收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，包括收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤、獎勵費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、罰息及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)，但不包括同時(shí)符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)：由國務(wù)院或者財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國務(wù)院或者省級人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)；收取時(shí)開具省級以上財(cái)政部門印制的財(cái)政票據(jù)；所收款項(xiàng)全額上繳財(cái)政。因此，準(zhǔn)確區(qū)分代收代付費(fèi)用是否納稅，應(yīng)從3個(gè)方面理解分析，才能避免納稅風(fēng)險(xiǎn)。

一是只有政府性基金或行政事業(yè)性收費(fèi)不納稅。諸如產(chǎn)權(quán)登記費(fèi)、工本費(fèi)、維修基金、契稅、印花稅等都具有這一性質(zhì)，并且這些費(fèi)用不構(gòu)成房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的開發(fā)成本或銷售費(fèi)用，屬于代收代付費(fèi)用，在往來賬目中核算比較正常，也能夠取得帶客戶名稱的票據(jù)。相反，不屬于政府性基金或行政事業(yè)性收費(fèi)的項(xiàng)目或者原屬于行政事業(yè)性收費(fèi)現(xiàn)在屬于經(jīng)營性收費(fèi)的項(xiàng)目，即便房地產(chǎn)企業(yè)代收代付沒有任何差價(jià)，一樣要計(jì)算繳納營業(yè)稅。

二是只有取得財(cái)政票據(jù)才能不納稅。對于政府性基金或行政事業(yè)性收費(fèi)，存在地區(qū)差異，實(shí)務(wù)中不好辨別。例如有線電視初裝費(fèi)、天然氣（煤氣）集資費(fèi)、暖氣集資費(fèi)等原屬于行政事業(yè)性收費(fèi)，現(xiàn)在可能屬于經(jīng)營性收費(fèi)項(xiàng)目或已經(jīng)取消。在這種情形下，不能取得財(cái)政票據(jù)，不屬于免稅范圍。

三要區(qū)分應(yīng)計(jì)入成本核算還是往來核算。房地產(chǎn)開發(fā)成本構(gòu)成中，基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)是指開發(fā)項(xiàng)目在開發(fā)過程中所發(fā)生的各項(xiàng)基礎(chǔ)設(shè)施支出，主要包括開發(fā)項(xiàng)目內(nèi)道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明等社區(qū)管網(wǎng)工程費(fèi)和環(huán)境衛(wèi)生、園林綠化等園林環(huán)境工程費(fèi)。根據(jù)國家計(jì)委、財(cái)政部《關(guān)于全面整頓住房建設(shè)收費(fèi)取消部分收費(fèi)項(xiàng)目的通知》（計(jì)價(jià)格〔2001〕585號）以及財(cái)政部《關(guān)于公布取消部分政府性基金項(xiàng)目的通知》（財(cái)綜〔2002〕24號）取消與城市基礎(chǔ)設(shè)施配套而重復(fù)收取的水、電、氣、熱、道路以及其他各種名目的專項(xiàng)配套費(fèi)的規(guī)定，這些項(xiàng)目收費(fèi)即便房地產(chǎn)企業(yè)在銷售價(jià)格中沒有測算進(jìn)去，也應(yīng)計(jì)入成本核算、自行負(fù)擔(dān)，不能為收費(fèi)找借口而采用往來核算。至于房屋銷售合同其他不包含的代收代付費(fèi)用，票據(jù)直接開具給客戶，因不屬于房地產(chǎn)企業(yè)的成本和費(fèi)用，通過往來核算，只要納稅正確就是正常的。

（文/樊劍英 孫勝霞）

問：稅務(wù)行政處罰追溯時(shí)效如何確定？

答：稅務(wù)行政處罰是稅務(wù)行政處罰主體對相對人違反稅收征管秩序行為所實(shí)施的處罰，具有明顯的強(qiáng)制性和制裁性。行政處罰一旦被濫用，對稅務(wù)行政相對人合法權(quán)益將構(gòu)成直接損害。因此，納稅人也應(yīng)該關(guān)注稅務(wù)行政處罰的相關(guān)知識。

對稅務(wù)行政處罰追溯時(shí)效的理解誤區(qū)：

我國《行政處罰法》第二十九條規(guī)定：“違法行為在2年內(nèi)未被發(fā)現(xiàn)的，不再給予行政處罰。法律另有規(guī)定的除外。前款規(guī)定的期限，從違法行為發(fā)生之日起計(jì)算；違法行為有連續(xù)或者繼續(xù)狀態(tài)的，從行為終了之日起計(jì)算。”而《稅收征管法》第八十六條規(guī)定：“違反稅收法律、行政法規(guī)應(yīng)當(dāng)給予行政處罰的行為，在5年內(nèi)未被發(fā)現(xiàn)的，不再給予行政處罰。”據(jù)此，有人認(rèn)為只要存在稅收違法行為，處罰追溯時(shí)效都適用5年的規(guī)定。其實(shí)，這存在理解的誤區(qū)。

例如：2010年7月，某地稅局稽查局對A公司以往年度履行納稅義務(wù)的情況進(jìn)行稅收檢查，發(fā)現(xiàn)該公司2007年5月采取使用虛假發(fā)票列支成本的手段偷逃稅款5萬元。某地稅局稽查局作出了補(bǔ)征稅款、加收滯納金的處理決定，并對偷稅行為進(jìn)行了1倍罰款，對未按照規(guī)定取得發(fā)票的行為按照《發(fā)票管理辦法》的規(guī)定處1000元罰款。稅務(wù)機(jī)關(guān)對A公司的處罰合法嗎？

按照《稅收征管法》第八十六條規(guī)定，對偷稅行為進(jìn)行處罰，在法定追溯時(shí)效之內(nèi)的，可以進(jìn)行處罰，但對發(fā)票違法行為的處罰，筆者認(rèn)為已經(jīng)超出了法定追溯時(shí)效。其理由是，《稅收征管法》第八十六條對于處罰追溯期的規(guī)定，只針對“違反稅收法律、行政法規(guī)”的行為，而《發(fā)票管理辦法》是以財(cái)政部令形式頒布的部門規(guī)章，不屬于稅收法律、行政法規(guī)，其法律級次低于法律和行政法規(guī)，因此不應(yīng)適用《稅收征管法》第八十六條規(guī)定的追溯期限，而應(yīng)適用《行政處罰法》2年內(nèi)追溯時(shí)效之規(guī)定。上述案例中由于發(fā)票違法行為已超過了2年的追溯時(shí)限，因此不應(yīng)進(jìn)行處罰。

按照上述理由，在實(shí)際執(zhí)法過程中，凡不屬于法律、行政法規(guī)設(shè)定的稅收行政處罰，均應(yīng)適用《行政處罰法》規(guī)定的2年追溯時(shí)效，具體包括《發(fā)票管理辦法》、以總局令形式頒布的部門規(guī)章以及其他非法律、行政法規(guī)設(shè)定的稅收行政處罰事項(xiàng)。

對違法行為有連續(xù)狀態(tài)的理解誤區(qū)

《行政處罰法》第二十九條對違法行為有連續(xù)或者繼續(xù)狀態(tài)的追溯時(shí)效規(guī)定，從行為終了之日起計(jì)算。根據(jù)對行政處罰法的釋義，所謂繼續(xù)違法行為，是指同一違法當(dāng)事人在一定時(shí)間內(nèi)所實(shí)施的處于繼續(xù)狀態(tài)的違法行為，比如納稅人從辦理稅務(wù)登記起就一直不進(jìn)行納稅申報(bào)的行為，是一種繼續(xù)違法行為。對這種違法行為從行為終了之日起計(jì)算處罰追溯期，比較好理解。但同一違法當(dāng)事人在一定時(shí)間連續(xù)兩次或兩次以上實(shí)施性質(zhì)相同的違法行為，即違法行為處于連續(xù)狀態(tài)的，應(yīng)該如何處理呢？

在實(shí)際工作中，如果違法行為處于連續(xù)狀態(tài)的，有的人認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)按照納稅人采取的違法手段來劃分涉稅違法行為，再確定涉稅違法行為的發(fā)生之日與終了之日，進(jìn)而確定稅務(wù)行政處罰追溯起始期。如上例中A公司2008年又采取經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)的手段偷逃稅款，那么2008年的偷稅是另一種違法行為，不是2007年偷稅的連續(xù)，應(yīng)分別計(jì)算2007年和2008年偷稅的追溯期限。這種理解是錯誤的。

筆者認(rèn)為，按照《行政處罰法》的釋義，界定違法行為是否處于連續(xù)狀態(tài)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)納稅人的違法目的、違法性質(zhì)、是否觸犯同一個(gè)法條等情況進(jìn)行判斷。雖然納稅人實(shí)施的涉稅違法行為、違法手段可能不同，經(jīng)歷的時(shí)間長短不同，如果實(shí)質(zhì)上違法目的同一，且性質(zhì)相同，觸犯同一個(gè)法條，那只是一個(gè)違法行為，就只能適用一次行政處罰，其追究時(shí)效應(yīng)當(dāng)從違法行為終了之日起計(jì)算。

（文/姜俊慶）

（轉(zhuǎn)載自《中國稅務(wù)報(bào)》）

（綜合整理 熊年春）