開展內(nèi)部控制審計(jì)的實(shí)例研究

周立峰

【摘要】開展企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)，是內(nèi)審適應(yīng)新形勢(shì)進(jìn)行轉(zhuǎn)型和深化的需要。開展內(nèi)部控制審計(jì)應(yīng)針對(duì)不同企業(yè)制定關(guān)注a重點(diǎn)，對(duì)企業(yè)運(yùn)營(yíng)管理的各主要環(huán)節(jié)，如物流管理、往來(lái)賬款、投資項(xiàng)目、在建工程、招投標(biāo)、規(guī)章制度建立健全情況等進(jìn)行評(píng)審，揭示存在的問(wèn)題，提出審計(jì)建議，促進(jìn)企業(yè)堵塞漏洞，防范風(fēng)險(xiǎn)，提高經(jīng)營(yíng)管理水平，保障企業(yè)健康持續(xù)發(fā)展。

【關(guān)鍵詞】?jī)?nèi)部控制審計(jì) 物流 往來(lái)賬款 投資 在建工程 規(guī)章制度

內(nèi)部控制是企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過(guò)程。內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營(yíng)效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。加強(qiáng)內(nèi)部控制已成為規(guī)范企業(yè)管理、防范風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)的重要手段。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)需要適應(yīng)形勢(shì)發(fā)展要求，關(guān)注、支持和推進(jìn)內(nèi)部控制體系建設(shè)，積極開展內(nèi)部控制審計(jì)，提供增值服務(wù)和改善組織的運(yùn)營(yíng)。近年來(lái)，筆者在參與的內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目中，以內(nèi)部控制為抓手，以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，“超越賬簿，深入流程，支撐管控”，重點(diǎn)實(shí)施內(nèi)控評(píng)審，下文根據(jù)實(shí)踐分析內(nèi)控評(píng)審的一些做法。

一、不同類型的企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)關(guān)注重點(diǎn)

實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)，主要通過(guò)運(yùn)用系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法，深入業(yè)務(wù)過(guò)程和管理環(huán)節(jié)，通過(guò)對(duì)內(nèi)部控制的了解、檢查、測(cè)試和評(píng)價(jià)，查找制度和流程上的漏洞、盲區(qū)、風(fēng)險(xiǎn)，發(fā)現(xiàn)和揭示內(nèi)部控制的缺陷和薄弱環(huán)節(jié)，向被審企業(yè)提出改進(jìn)建議，促進(jìn)企業(yè)堵塞漏洞，防范風(fēng)險(xiǎn)，提高經(jīng)營(yíng)管理水平。內(nèi)部控制包括五要素，即內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督，其中控制活動(dòng)應(yīng)是內(nèi)控評(píng)審的著力點(diǎn)，針對(duì)采購(gòu)、銷售、資金、資產(chǎn)、工程建設(shè)項(xiàng)目、生產(chǎn)、合同、擔(dān)保業(yè)務(wù)等經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)，對(duì)相關(guān)控制措施的健全性及有效性進(jìn)行檢查、分析和評(píng)價(jià)。針對(duì)不同類型企業(yè)需要制定不同的內(nèi)部控制關(guān)注重點(diǎn)，例如：

（一）貿(mào)易類企業(yè)：主要檢查管理制度的健全性、合理性及有效性，采購(gòu)與付款循環(huán)，銷售與收款循環(huán)，物流管理，合同及信用管理，資金管理，對(duì)下屬企業(yè)管控情況，重大事項(xiàng)的決策程序，ERP信息系統(tǒng)的使用情況等，并關(guān)注市場(chǎng)變化對(duì)公司經(jīng)營(yíng)的影響。

（二）金融類企業(yè)：主要關(guān)注財(cái)務(wù)及資金管理，開戶、交易與結(jié)算環(huán)節(jié)，強(qiáng)行平倉(cāng)執(zhí)行情況，保證金收取情況，風(fēng)控與稽核情況，以及對(duì)營(yíng)業(yè)部及信息系統(tǒng)管控等。重點(diǎn)關(guān)注高風(fēng)險(xiǎn)業(yè)務(wù)的審批、稽核、額度控制、止盈止損以及浮盈浮虧等情況。

（三）房地產(chǎn)類企業(yè)：根據(jù)其項(xiàng)目開發(fā)和工程施工中的問(wèn)題，關(guān)注概預(yù)算情況、合同簽訂、招投標(biāo)管理、資金管控、設(shè)計(jì)與變更、項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中節(jié)點(diǎn)控制、工程監(jiān)理、工程造價(jià)、結(jié)決算情況、竣工驗(yàn)收環(huán)節(jié)等。

（四）生產(chǎn)類企業(yè)：主要關(guān)注生產(chǎn)工序、成本核算及產(chǎn)品成本構(gòu)成情況，主要產(chǎn)品成本變動(dòng)情況，原材料的采購(gòu)、產(chǎn)品的銷售、成品半成品管理、材料物資的保管領(lǐng)用、技改項(xiàng)目的審批和執(zhí)行以及資金控制情況。

開展內(nèi)部控制審計(jì)，可以通過(guò)查閱規(guī)章制度和流程、業(yè)務(wù)檔案，向有關(guān)人員了解情況，進(jìn)行穿行測(cè)試，利用調(diào)查表或問(wèn)卷、文字說(shuō)明、流程圖等辦法進(jìn)行測(cè)試和檢查。

二、相關(guān)內(nèi)部控制審計(jì)的幾項(xiàng)典型舉例

（一）以物流管理作為控制點(diǎn)進(jìn)行評(píng)審

在對(duì)A貿(mào)易公司的審計(jì)中，該公司庫(kù)存數(shù)量較大，占資產(chǎn)比重較高。需要對(duì)物流管理進(jìn)行重點(diǎn)檢查，從存放的很多家本地和外地的倉(cāng)儲(chǔ)公司中，抽樣選取了一定的倉(cāng)庫(kù)進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)盤點(diǎn)。在對(duì)本地一家國(guó)營(yíng)倉(cāng)庫(kù)檢查中，發(fā)現(xiàn)A公司價(jià)值數(shù)百萬(wàn)的鋼材不翼而飛，經(jīng)向倉(cāng)庫(kù)方再三追問(wèn)，對(duì)方承認(rèn)已擅自向客戶放貨。經(jīng)及時(shí)通知業(yè)務(wù)人員，倉(cāng)庫(kù)方、客戶和公司簽署了索賠協(xié)議，為公司挽回了損失。經(jīng)檢查了解，該公司庫(kù)存管理存在漏洞：對(duì)外地的倉(cāng)儲(chǔ)公司盤點(diǎn)次數(shù)多，對(duì)本地的國(guó)營(yíng)庫(kù)反而疏于過(guò)問(wèn)；倉(cāng)庫(kù)雖為我方選取，但倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用由客戶來(lái)直接支付給倉(cāng)庫(kù)，因此倉(cāng)庫(kù)方和客戶無(wú)形中形成利益方。對(duì)此，審計(jì)報(bào)告建議：加強(qiáng)對(duì)物流管理，選擇適當(dāng)?shù)拇尕洷P存制度，明確重點(diǎn)范圍、方法、頻率、時(shí)間等；應(yīng)當(dāng)制定詳細(xì)的盤點(diǎn)計(jì)劃，加大盤點(diǎn)和對(duì)賬頻率；改進(jìn)倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用的結(jié)算方式，由客戶通過(guò)我方支付給倉(cāng)庫(kù)方，避免上述類似行為發(fā)生。

（二）以往來(lái)賬款作為控制點(diǎn)進(jìn)行評(píng)審

B公司經(jīng)營(yíng)規(guī)模較大，下屬子公司多，審計(jì)發(fā)現(xiàn)某客戶拖欠總部及多家子公司欠款，合計(jì)金額較大，該客戶為貿(mào)易公司，未辦理有效資產(chǎn)抵押。對(duì)此審計(jì)建議：應(yīng)盡快建立全公司共享的客戶資信系統(tǒng)，建立客戶信用額度，形成拖欠款預(yù)警機(jī)制；對(duì)該客戶暫停開展新業(yè)務(wù)，防止應(yīng)收賬款增長(zhǎng)，對(duì)欠款進(jìn)行催討，逐步減少占用。C公司前些年由于市場(chǎng)價(jià)格波動(dòng)劇烈，發(fā)生較多欠款，部分雖已逐漸回收，但還有一部分因客戶拖延、業(yè)務(wù)人員離職等原因進(jìn)展緩慢，隨著時(shí)間的推移，有的已經(jīng)接近訴訟的有效時(shí)限，對(duì)此，審計(jì)報(bào)告提出建議：應(yīng)制定詳細(xì)的收款策略，針對(duì)逾期時(shí)間情況，采取不同的收款策略；建立崗位責(zé)任制，指派專人負(fù)責(zé)追索，并建立相關(guān)的激勵(lì)制度和懲罰制度；公司一經(jīng)發(fā)現(xiàn)某客戶應(yīng)收賬款逾期，應(yīng)立即通知信用部門相應(yīng)調(diào)低其信用低級(jí)；收賬方式上注意證據(jù)的保存，學(xué)會(huì)運(yùn)用法律武器協(xié)助。

（三）以下屬子公司的管控情況作為控制點(diǎn)進(jìn)行評(píng)審

D公司工程項(xiàng)目眾多，地域分散，點(diǎn)多面廣，對(duì)工程項(xiàng)目主要通過(guò)下設(shè)子分公司或項(xiàng)目部（以下簡(jiǎn)稱“下屬公司”）模式管控。承接項(xiàng)目后，公司即針對(duì)該項(xiàng)目組成下屬公司，由這些公司負(fù)責(zé)工程的現(xiàn)場(chǎng)管理，主導(dǎo)日常經(jīng)營(yíng)，獨(dú)立核算，部分工程實(shí)際屬內(nèi)部承包經(jīng)營(yíng)。因此，對(duì)下屬公司的管控應(yīng)成為關(guān)注重點(diǎn)。審計(jì)發(fā)現(xiàn)這種管理模式總體存在一定問(wèn)題：下屬公司擁有較大的權(quán)力，總部管控力度較弱，主要靠下屬機(jī)構(gòu)自律，管理上存在死角和盲區(qū)，存在一定的以包代管問(wèn)題；對(duì)材料采購(gòu)、分包等事項(xiàng)未集中管理，不利于成本控制；有的公司內(nèi)部管理粗放，存在的問(wèn)題較多。對(duì)此，審計(jì)報(bào)告建議：公司風(fēng)險(xiǎn)的源頭在下屬機(jī)構(gòu)，總部應(yīng)加強(qiáng)對(duì)這些機(jī)構(gòu)管理，明確約定下屬公司的審批權(quán)限；對(duì)于下屬公司重大交易或事項(xiàng)，實(shí)施審核監(jiān)督；加強(qiáng)招投標(biāo)、采購(gòu)、分包、合同、資金支付、施工等環(huán)節(jié)的過(guò)程控制；研究和探討主要材料和設(shè)備采購(gòu)的集中管理事宜，控制工程成本；加強(qiáng)業(yè)績(jī)考核，完善激勵(lì)與約束機(jī)制等。

（四）以在建工程管理作為控制點(diǎn)審計(jì)

E工廠進(jìn)行了新分廠的建設(shè)，經(jīng)過(guò)一年多的施工，即將竣工。審計(jì)過(guò)程中，發(fā)現(xiàn)該分廠建設(shè)過(guò)程中存在不少問(wèn)題：因建廠思路變化，工程概預(yù)算多次修改，前后變化很大，最終確定的金額超出上級(jí)批示；為趕工期，設(shè)計(jì)深度不夠，設(shè)計(jì)變更多，存在“三邊工程”現(xiàn)象；由于工程量增加、管理費(fèi)用超預(yù)期、材料設(shè)備漲價(jià)等因素影響，實(shí)際工程造價(jià)超出預(yù)算。對(duì)此，審計(jì)報(bào)告提出建議：加強(qiáng)工程基建項(xiàng)目概預(yù)算環(huán)節(jié)的控制，對(duì)概預(yù)算的編制、審核等工作細(xì)化，確保概預(yù)算編制科學(xué)、合理，發(fā)揮對(duì)工程造價(jià)和成本的控制作用；避免超出上級(jí)審批金額現(xiàn)象再次發(fā)生，防止出現(xiàn)釣魚工程；做好周密論證和勘查設(shè)計(jì)，杜絕“三邊工程”；加強(qiáng)施工過(guò)程管理，嚴(yán)格控制費(fèi)用開支；組織有關(guān)部門和人員、專業(yè)中介機(jī)構(gòu)對(duì)工程造價(jià)進(jìn)行結(jié)決算審計(jì)。

（五）以招投標(biāo)情況作為控制點(diǎn)進(jìn)行評(píng)審

在對(duì)一些廠礦企業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，發(fā)現(xiàn)有的重要投資和技改項(xiàng)目，在選擇總包或分包商時(shí)未進(jìn)行公開招投標(biāo)，遴選范圍窄，招投標(biāo)過(guò)程不規(guī)范；對(duì)工程監(jiān)理的選擇上也不符合規(guī)定，有的選取了與總包或分包商存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的監(jiān)理單位，監(jiān)理效果不理想。對(duì)此，審計(jì)報(bào)告提出建議：規(guī)范招投標(biāo)管理，擴(kuò)大遴選范圍，更好地運(yùn)用競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制確保工程質(zhì)量，降低工程造價(jià)；選取監(jiān)理單位不得與總包或分包商存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，確保監(jiān)理效果。

（六）以內(nèi)部控制要素進(jìn)行評(píng)審

F公司曾發(fā)生原總經(jīng)理挪用資金案件，并被追究刑事責(zé)任，給公司造成了經(jīng)濟(jì)損失。從內(nèi)部控制的要素分析，公司內(nèi)控存在很大的問(wèn)題：控制環(huán)境方面，原總經(jīng)理憑借手中的權(quán)利，獨(dú)斷專行，隨意挪用資金，內(nèi)部控制環(huán)境失效。風(fēng)險(xiǎn)管理方面，與之相關(guān)的大部分付款有明顯的漏洞，公司其他有些人員雖感覺(jué)存在風(fēng)險(xiǎn)但未能抵制，無(wú)有效的風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制；控制活動(dòng)方面，雖設(shè)有資金審批等管理制度，但原總經(jīng)理行為明顯違反規(guī)定，控制過(guò)程失效；信息與溝通不順暢，信息錯(cuò)位；公司監(jiān)督、控制和制衡作用喪失。對(duì)此，審計(jì)報(bào)告提出建議：完善公司治理機(jī)制，確定董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)營(yíng)管理層職責(zé)范圍；應(yīng)堅(jiān)持民主集中制，重大經(jīng)營(yíng)決策應(yīng)集體討論決定；嚴(yán)格各部門的工作流程，加強(qiáng)業(yè)務(wù)審批的嚴(yán)肅性和簽字權(quán)人的職責(zé)；增強(qiáng)監(jiān)督和風(fēng)險(xiǎn)控制能力等。

（七）以對(duì)外投資作為控制點(diǎn)進(jìn)行評(píng)審

G公司近年對(duì)外投資項(xiàng)目較多，在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中，重點(diǎn)對(duì)投資情況進(jìn)行檢查。審計(jì)發(fā)現(xiàn)，其中一個(gè)項(xiàng)目存在的問(wèn)題是：可研報(bào)告未經(jīng)充分科學(xué)論證；公司成立后基本未召開董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)等；建設(shè)過(guò)程中，該公司基本未能參與管理，主要由對(duì)方股東民營(yíng)企業(yè)來(lái)管控，曾多次發(fā)生關(guān)聯(lián)事項(xiàng)，損害了合資公司利益；由于市場(chǎng)下滑、資金短缺等原因，投資前景不樂(lè)觀；相關(guān)手續(xù)不夠完備等。對(duì)此，審計(jì)報(bào)告提出建議：加強(qiáng)對(duì)外投資可行性研究、評(píng)估與決策，確保對(duì)外投資決策合規(guī)、科學(xué)與合理；完善董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)等治理機(jī)制；派出專門人員對(duì)投資項(xiàng)目參與管理，跟蹤后續(xù)進(jìn)展；對(duì)外投資應(yīng)履行審批程序，確保項(xiàng)目手續(xù)齊備；加強(qiáng)建設(shè)和生產(chǎn)準(zhǔn)備各環(huán)節(jié)的管理等。

（八）以規(guī)章制度建立健全情況為控制點(diǎn)進(jìn)行評(píng)審

H公司為某公司設(shè)立的外地代表處，審計(jì)時(shí)發(fā)現(xiàn)，該代表處的內(nèi)部控制較薄弱：管理制度缺乏，無(wú)業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)和日常管理等方面的規(guī)章制度，只有少量以前年度草擬的規(guī)章制度，未做到以制度管人、管事；財(cái)務(wù)人員對(duì)業(yè)務(wù)情況參與較少，對(duì)業(yè)務(wù)的事前和事中監(jiān)督不夠，只是被動(dòng)的履行核算的職能；未制定經(jīng)營(yíng)例會(huì)制度，基本不召開經(jīng)營(yíng)及日常管理會(huì)議。對(duì)此，審計(jì)報(bào)告提出建議：加強(qiáng)和完善內(nèi)部管理和控制，盡快建立自身的業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)和日常工作的規(guī)章制度，明確授權(quán)審批程序；建立健全崗位責(zé)任制，加強(qiáng)財(cái)務(wù)的監(jiān)督職能，在合同簽署、資金付款等方面規(guī)定并加強(qiáng)財(cái)務(wù)的事前和事中的控制等。