關于土地增值稅清算過程中的幾點思考

［摘 要］ 隨著國家對房地產企業的稅收管理進一步加強，特別是土地增值稅匯算清繳，將是最近一個時期每個房地產開發企業必須面對的一個客觀事實。

［關鍵詞］ 土地增值稅 清算 改進

隨著國家對房地產企業的稅收管理進一步加強，特別是土地增值稅匯算清繳，將是最近一個時期每個房地產開發企業必須面對的一個客觀事實。2009年、2010年，國家稅務總局相繼出臺了《土地增值稅清算管理規程》（國稅發[2009]91號）、《國家稅務總局關于土地增值稅清算有關問題的通知》（國稅函[2010]220號）、《關于加強土地增值稅征管工作的通知》（國稅發[2010]53號），對土地增值稅清算工作中涉及的一系列問題作出了明確的規定。一場土地增值稅清算風暴即將\"刮起\"。

如何開展土地增值稅清算工作，提高清算質量對房地產企業顯得猶為重要。針對土地增值稅清算過程中出現的問題，筆者進行了思考和梳理，并就應注意的一些環節作如下探討：

一、關于土地增值稅清算的條件和范圍

符合下列情形之一的，應進行土地增值稅的清算：1.房地產開發項目全部竣工、完成銷售的；2.整體轉讓未竣工決算房地產開發項目的；3.直接轉讓土地使用權的。符合下列情形之一的，主管稅務機關可要求納稅人進行土地增值稅清算：1.已竣工驗收的房地產開發項目，已轉讓的房地產建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經出租或自用的；2.取得銷售（預售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；3.納稅人申請注銷稅務登記但未辦理土地增值稅清算手續的；4.省稅務機關規定的其他情況。

二、關于土地增值稅清算收入確認的問題

凡具備以上清算條件和范圍的，無論是主動清算還是被動清算，都要面臨一個問題，就是如何確定清算收入的總額。

土地增值稅清算時，已全額開具商品房銷售發票的，按照發票所載金額確認收入；未開具發票或未全額開具發票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認收入。開發產品銷售收入若會計處理均通過“預收賬款”科目核算，則“預收賬款”各年度該項目累計發生額即為收入總額。

三、關于土地增值稅清算扣除項目確認的問題

房地產企業的扣除項目是土地增值稅清算的核心和關鍵。扣除項目金額包括：

1.取得土地使用權所支付的金額，即為取得土地使用權所支付的地價款和按國家統一規定交納的有關費用。

2.開發土地的成本、費用，指房地產開發項目實際發生的成本，包括土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發間接費用。 土地征用及拆遷補償費，包括土地征用費、耕地占用稅、勞動力安置費及有關地上、地下附著物拆遷補償的凈支出、安置動遷用房支出等。 前期工程費，包括規劃、設計、項目可行性研究和水文、地質、勘察、測繪、“三通一平”等支出。 建筑安裝工程費，是指以出包方式支付給承包單位的建筑安裝工程費，以自營方式發生的建筑安裝工程費。基礎設施費，包括開發小區內道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明、環衛、綠化等工程發生的支出。 公共配套設施費，包括不能有償轉讓的開發小區內公共配套設施發生的支出。 開發間接費用，是指直接組織、管理開發項目發生的費用，包括工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、周轉房攤銷等。

3. 開發土地和新建房及配套設施的費用，即房地產開發費用，是指與房地產開發項目有關的銷售費用、管理費用、財務費用。 財務費用中的利息支出，凡能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的，允許據實扣除，但最高不能超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產開發費用，在按照“取得土地使用權所支付的金額”與“房地產開發成本”金額之和的5%以內計算扣除。凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，房地產開發費用在按“取得土地使用權所支付的金額”與“房地產開發成本”金額之和的10%以內計算扣除。全部使用自有資金，沒有利息支出的，按照以上方法扣除。這對于全部使用自由資金，或者是一些民間借貸資金不方便入賬的企業是個利好。這項規定對于某些省市強調的沒有利息支出，僅允許扣除開發費用5%的規定做了糾正。

4. 舊房及建筑物的評估價格，是指在轉讓已使用的房屋及建筑物時，由政府批準設立的房地產評估機構評定的重置成本價乘以成新度折扣率后的價格。評估價格須經當地稅務機關確認。

5. 與轉讓房地產有關的稅金，是指在轉讓房地產時繳納的營業稅、城市維護建設稅、印花稅。因轉讓房地產交納的教育費附加，也可視同稅金予以扣除。

6. 財政部規定的其他扣除項目，對從事房地產開發的納稅人可按1、2項規定計算的金額之和加計20％的扣除。

四、關于土地增值稅清算所需資料的問題

從事房地產開發項目的企業在申請土地增值稅清算時請提交以下資料：營業執照、稅務登記證、公司章程及企業變更批文；客戶聲明書及基本情況表；各稅種納稅申報表、各期完稅憑證；年度會計報表、憑證、賬本；稅務機關出具的各項納稅鑒定和批準文件、稅務檢查報告書；前期土地增值稅納稅（預繳）申報表及完稅憑證；項目竣工決算報表；取得土地使用權所支付的地價款憑證；國有土地使用權出讓合同；銀行貸款合同及貸款利息結算單；項目工程合同結算單；商品房購銷合同及收入統計表；轉讓房地產項目成本費用分期開發分攤依據及轉讓房地產有關稅金的合法有效的憑證；稅務師事務所出具的土地增值稅清算鑒證報告；與土地增值稅清算有關的其他證明資料。

參考文獻：

[1] 蔡容: 淺談清算制下土地增值稅對房地產企業涉稅籌劃[J]. 時代金融， 2007， (10)

[2] 蔡靜霞: 當“預征”遭遇“清算” 三大專家對對碰 探究“清算土地增值稅”的背后[J]. 房地產導刊， 2007， (Z2)

[3] 薛繼安 李曉瑩: 從土地增值稅看房產企業發展新變化[J]. 上海房地， 2007， (06)