納稅籌劃內(nèi)容界定小議

摘要:隨著中國市場經(jīng)濟體制的建立和完善。越來越多的企業(yè)將會認識到納稅籌劃在籌資、投資、經(jīng)營、股利分配等活動中的重要作用。但是由于納稅籌劃對中國來說還是新生事物，企業(yè)財務(wù)人員普遍缺乏必要的納稅籌劃的理論知識，因此，對納稅籌劃的內(nèi)容界定進行了一個小小的探討，希望可以對廣大的會計從業(yè)人員有些幫助。

關(guān)鍵詞:納稅籌劃;避稅;界定

中圖分類號:F810.42文獻標(biāo)志碼:A文章編號:1673-291X(2010)13-0017-02

納稅籌劃是指納稅人為達到減輕稅收負擔(dān)和實現(xiàn)稅收零風(fēng)險的目的，在稅法所允許的范圍內(nèi)，對企業(yè)的經(jīng)營、投資、理財、組織、交易等各項活動進行事先安排的過程。隨著市場經(jīng)濟體制的建立和完善，越來越多的納稅人尋求合法渠道節(jié)稅以追求自身利益的最大化，現(xiàn)在人們對于納稅籌劃所包含的內(nèi)容還有一些不同的認識。而對納稅籌劃的內(nèi)容的界定是我們研究納稅籌劃的前提。當(dāng)前理論界對目前對納稅籌劃的的內(nèi)容界定主要有以下三種觀點:

第一種觀點認為，納稅籌劃是無任何限定條件的。不管采用何種手段，只要能減輕稅負的行為就是納稅籌劃，即納稅籌劃包括節(jié)稅、避稅、偷稅、逃稅。這是前期人們對于納稅籌劃不甚了解而形成的一種錯誤認識。而今這種觀點已經(jīng)不為理論界和實踐界所認同。

第二種觀點認為，納稅籌劃的前提是必須不違反法律規(guī)定，即納稅籌劃包括節(jié)稅、避稅、稅負轉(zhuǎn)嫁及涉稅零風(fēng)險等一切既不違反現(xiàn)行稅法規(guī)定，又可以減輕企業(yè)稅收負擔(dān)的行為。

第三種觀點認為，納稅籌劃不僅要符合現(xiàn)行稅法的規(guī)定，并且也應(yīng)符合稅法的立法意圖。即人們常說的節(jié)稅籌劃。這種觀點廣為稅務(wù)機關(guān)所接受。

從上述對于納稅籌劃內(nèi)容的界定來看，第一種說法隨著稅收法律制度的健全和對違法處罰力度的加大，已經(jīng)基本上被人們所不接受。第二種與第三種觀點，目前還存在爭議，兩種觀點的分歧之處是納稅籌劃僅僅是符合稅法的規(guī)定，還是在合法同時，還要與國家稅法的實質(zhì)內(nèi)容和立法意圖相一致，也就是我們常說的避稅屬不屬于納稅籌劃的范疇。筆者贊成第二種說法，原因如下:

1.首先從理論上分析。國內(nèi)外各學(xué)者對于納稅籌劃的特征歸納上基本相同:合法性、目的性、專業(yè)性、預(yù)期性、風(fēng)險性、整體性等。由此可以看出，避稅和納稅籌劃有共同的特征，都是納稅人為減輕稅負而進行事前籌劃的行為，都沒有違背現(xiàn)行的稅收法規(guī)，它們其實是一個問題的兩個方面。避稅指向的行為是納稅籌劃行為，只不過納稅籌劃是從納稅人的角度進行界定，則重于減輕稅收負擔(dān)，而避稅則是從政府的角度定義，則重點在于回避納稅義務(wù)。由于征納雙方立場不同，納稅人從個體利益出發(fā)，在降低稅收成本而進行納稅籌劃的過程中盡量利用現(xiàn)行稅法，當(dāng)然不排斥鉆稅法的漏洞;而稅務(wù)當(dāng)局為保證國家的財政收入，貫徹立法精神，必然反對納稅人避稅籌劃行為。但這種反對僅限于道義上的譴責(zé)。只要沒有通過法定程序完善稅法，就不能禁止納稅人在利益驅(qū)動下開展此類活動。因此可以說，對納稅籌劃和避稅的嚴格區(qū)分，僅僅是體現(xiàn)了政府的意圖。如果考慮到納稅人，把避稅籌劃排斥在納稅籌劃之外，不僅變得毫無意義，則反而會限制納稅籌劃的開展。

2.從實踐上分析。首先，如果納稅籌劃僅僅包括節(jié)稅，那么企業(yè)要進行有效的納稅籌劃，不僅要掌握稅收法律、法規(guī)信息，而且還要了解政府的意圖和動向。微觀主體的企業(yè)要做到這一點無疑是很困難的。再者，即使企業(yè)領(lǐng)會到了政府的“立法意圖”，他們領(lǐng)會到的這種思想也可能是錯誤的。由于人們獲取的信息及生活經(jīng)驗的不同，每個人可能對政府立法意圖的理解不同，造成“一千個人眼里有一千個哈姆雷特”的現(xiàn)象。因此要求企業(yè)在進行納稅籌劃時符合政府的立法意圖，在理論上可以討論，但實踐上是行不同的。最后，雖然中國的稅務(wù)法律、法規(guī)、制度雖然經(jīng)過不斷完善，但目前仍然存在許多漏洞和模糊之處，當(dāng)企業(yè)在發(fā)現(xiàn)這些漏洞和模糊之處時，如何能要求企業(yè)不對此進行利用，進行納稅籌劃，減少企業(yè)的稅金支出?資本的本質(zhì)就是追逐利潤，這種要求是不符合資本本質(zhì)的。可以說，避稅是歷史發(fā)展的必然趨勢，國家稅法不健全、不完善的結(jié)果，也是資本趨利性的必然。而政府可以從反避稅中不斷地發(fā)現(xiàn)稅收法律、法規(guī)、規(guī)定等的缺陷或不足之處，并通過重新立法或修改、補充舊法等方式，大大加快稅收法律制度的建設(shè)，使稅收法律法規(guī)得(下轉(zhuǎn)258頁)(上接17頁)以完善使之更具適用性、完整性、統(tǒng)一性、規(guī)范性和剛性，從而促進高質(zhì)量稅法的出臺，推動整個社的法制化，并且更有利于實現(xiàn)經(jīng)濟公平。

3.從法律上分析。本文認為，首先，在征納雙方法律地位平等但不對等的情況下，對于公法來說，應(yīng)遵循“法無授權(quán)不得行”的原則，即依法行政。這一原則的側(cè)重點在于限制征稅一方過渡濫用征稅權(quán)，保護納稅人的合法權(quán)利，至于稅務(wù)部門如何改進并完善稅收征管，則屬于稅收經(jīng)濟學(xué)和稅務(wù)管理學(xué)的范圍。對納稅人來說，可遵循“法無明文不為過”的原則。其次，按照稅收法定主義原則精神，稅收納稅人應(yīng)根據(jù)稅法的明確要求負擔(dān)其法定的義務(wù)，沒有法律的明確規(guī)定，納稅人有權(quán)拒絕承擔(dān)納稅義務(wù)。它要求對于課稅要素的規(guī)定要盡量的明確，避免出現(xiàn)歧義，因此凡是規(guī)定含糊不清或者沒有規(guī)定的，都應(yīng)該從有利于納稅人的角度進行理解，也就是說，只要沒有違法稅法中的明文規(guī)定多個的內(nèi)容，納稅人無論是利用稅收優(yōu)惠也好，還是利用稅法的不完善、含糊之處也好，都是納稅人的權(quán)利，是合法的，應(yīng)當(dāng)受到保護。所謂的“凡非法律禁止的都是允許的”，反映在稅法領(lǐng)域即使稅收法定主義。據(jù)此，我們可以認為法律不禁止的一切行為均是合法行為，避稅當(dāng)然屬于此列。最后，避稅行為的出現(xiàn)，不論是刻意避稅還是善意避稅，一定程度上反映了政府制定政策方面存在的缺陷和漏洞，這是是政府的過失，并不是納稅人的責(zé)任。當(dāng)存在此種問題時，只能采取立法的形式加以彌補，不得采用補充解釋的方法使納稅人發(fā)生新的納稅義務(wù)，當(dāng)法律未經(jīng)修改之前，由此造成的損失應(yīng)由國家負責(zé)，而不是轉(zhuǎn)嫁到納稅人身上。所以，納稅人利用法律的漏洞、缺陷之處，進行策劃以降低自己的稅收負擔(dān)是任何人無可指責(zé)的，是合情合理的。

從上面分析中可以得出這樣的結(jié)論，避稅是利用政府稅收法規(guī)的漏洞、不完善而采取的一種納稅籌劃形式，隨著國家稅制的完善及征管漏洞的減少，避稅的空間將會越來越小，相反，由于節(jié)稅是利用國家的稅收優(yōu)惠政策而采取的一種納稅籌劃形式，它有利于增強政府利用稅收的經(jīng)濟杠桿作用進行宏觀調(diào)控的能力，是國家鼓勵和提倡的行為，因此節(jié)稅的空間將日益擴大。總之，避稅、節(jié)稅籌劃在動機基本上是一致的，都是立足于減少納稅人的稅負，實現(xiàn)企業(yè)利潤最大化。即納稅籌劃包括節(jié)稅、避稅、稅負轉(zhuǎn)嫁及涉稅零風(fēng)險等一切既不違反現(xiàn)行稅法規(guī)定，又可以減輕企業(yè)稅收負擔(dān)的行為都可以歸為納稅籌劃。

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