談對企業開發費用核算問題的探討

[摘 要]國家鼓勵企業技術投入，井制定了優惠政策，它不僅能加速企業科技成果向現實生產力的轉化，而且能使企業享受到稅收的經濟優惠。研發整個過程劃分研究階段支出與開發階段支出，費用歸集分費用化支出與資本化支出。稅法規定在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50％加計扣除，形成無形資產的按照無形資產成本的150％攤銷。

[關鍵詞]研究 費用 會計 核算

為積極推進經濟增長方式的轉變，提高企業經濟效益，推動經濟建設和社會發展，國家鼓勵企業技術投入，并制定了優惠政策，它不僅能加速企業科技成果向現實生產力的轉化，而且能使企業享受到稅收的經濟優惠。

1 企業開發的會計核算

1.1 研發整個過程劃分研究階段支出與開發階段支出

新《準則》將企業內部研究開發項目的支出分為研究階段支出與開發階段支出兩個部分。研究是指為獲取并理解新的科學或技術知識而進行的獨創性的有計劃調查，其特點在于研究階段是探索性的，為進一步的開發活動進行資料及相關方面的準備，從已經進行的研究活動看，將來是否會轉入開發，開發后是否會形成無形資產等具有較大的不確定性。開發是指在進行商業性生產或使用前，將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等，其特點在于開發階毆相對研究階段而言，應當是完成了研究階段的工作，在很大程度上形成一項新產品或新技術的基本條件已經具備。新《準則》規定，對研究階段支出與開發階段支出應分別處理：企業內部研究開發項目研究階段的支出，應當于發生時計人當期損益，完成研究后進人開發階段所發生的支出在滿足一定條件后允許資本化。

1.2 研發費用歸集分費用化支出與資本化支出

《指南》規定：為核算企業進行研究與開發無形資產過程中發生的各項支出設“研發支出”會計科目，該科目應當按照研究開發項目，分別“費用化支出”與“資本化支出”進行明細核算。因此，分清費用化支出與資本化支出的界限是對企業自行開發無形資產進行會計核算的關鍵。

新《準則》規定，企業研究階段的支出全部費用化，計入當期損益《管理費用》，而將開發階段符合無形資產確認條件的開發支出予以資本化，并規定了開發支出資本化的五個具體條件，即企業內部開發項目發生的開發支出，在同時滿足下列條件時，才能確認為無形資產：一是從技術上來講，完成該無形資產以使其能夠使用或出售具有可行性；二是具有完成該無形資產并使用或出售的意圖；三是無形資產產生未來經濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產生產的產品具有市場或該無形資產自身存在市場，無形資產將在內部使用時應當證明其有用性；四是有足夠的技術、財務資源和其他資源的支持，以完成該無形資產的開發，并有能力使用或出售該無形資產；五是歸屬于該無形資產開發階段的支出能夠可靠地計量。

《指南》指出，無法區分研究階段支出和開發階段支出的，應當將其所發生的研發支出全部費用化，計人當期損益(管理費用)，研發支出無法明確在研究階段和開發階段分配的應當計人當期損益，不計人開發活動的成本。由此可見，開發階段的支出并不都是能夠資本化的。

1.3 區別企業自行進行的研究開發項目與取得的已作為無形資產確認的正在進行中的研究開發項目

新《準則》規定：企業取得的已作為無形資產確認的正在進行中的研究開發項目，在取得后發生的支出應當按照本準則第七條至第九條的規定處理，在這里有兩個問題需要明確：一是“已作為無形資產確認”；二是“正在進行中的研究開發項目”。既然已作為無形資產確認，那么在取得時應按確定的金額作資本化支出，取得后其追加支出一般有兩種情況：一種是該無形資產取得時，其研究階段已經結束，取得后主要是繼續開發，則其后續支出在同時滿足規定條件時應予資本化。計入資本化支出；另一種是如果企業在取得該項無形資產后，需要在原有基礎上進行新的研究和開發，則其后續支出應作為一項新的無形資產研究開發項目進行會計核算處理，即對研究階段的支出費用化，對開發階段的支出在同時滿足資本化條件時應予資本化。為此，企業取得的已經作為無形資產確認的正在進行中的研究開發項目的后續支出，如何分別計人費用化支出和資本化支出，需要會計人員依據具體隋況作出職業判斷。

2 企業開發費用的稅務處理

為規范企業研究開發費用的稅前扣除及有關稅收優惠政策的執行，根據《中華人民共和國企業所得稅法》及其實施條例、《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則和《國務院關于印發實施<國家中長期科學和技術發展規劃綱要(2006-2020)》若干配套政策的通知)(國發[2006]6號)的有關規定，國家稅務總局制定了(企業研究開發費用稅前扣除管理辦法(試行)》(國稅d發[2008]116號)。

2.1 研究開發加計扣除的使用范圍

適用于財務核算健全并能準確歸集研究開發費用的居民企業(以下簡稱企業)。企業從事(國家重點支持的高新技術領域)和國家發展改革委員會等部門公布的(當前優先發展的高技術產業化重點領域指南(2007年度)>規定項目的研究開發活動，其在一個納稅年度中實際發生的下列費用支出，允許在計算應納稅所得額時按照規定實行加計扣除。包括：

(1)新產品設計費、新工藝規程制定費以及與研發活動直接相關的技術圖書資料費、資料翻譯費。

(2)從事研發活動直接消耗的材料、燃料和動力費用。

(3)在職直接從事研發活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補貼。

(4)專門用于研發活動的儀器、設備的折舊費或租賃。

(5)專門用于研發活動的軟件、專利權、非專利技術等無形資產的攤銷費用。

(6)專門用于中間試驗和產品試制的模具、工藝裝備開發及制造費。

(7)勘探開發技術的現場試驗費。

(8)研發成果的論證、評審、驗收費用。

2.2 企業應于年度匯算清繳所得稅申報時向主管稅務機關報送的相應資料

企業申請研究開發費加計扣除時，應向主管稅務機關報送如下資料：

(1)自主、委托、合作研究開發項目計劃書和研究開發費預算。

(2)自主、委托、合作研究開發專門機構或項目組的編制情況和專業人員名單。

(3)自主、委托、合作研究開發項目當年研究開發費用發生情況歸集表。

(4)企業總經理辦公會或董事會關于自主、委托、合作研究開發項目立項的決議文件。

(5)委托、合作研究開發項目的合同或協議。

(6)研究開發項目的效用情況說明、研究成果報告等資料。

2.3 其他注意事項

企業必須對研究開發費用實行專賬管理，同時必須按照本辦法附表的規定項目，準確歸集填寫年度可加計扣除的各項研究開發費用實際發生金額。企業在一個納稅年度內進行多個研究開發活動的，應按照不同開發項目分別歸集可加計扣除的研究開發費用額。對企業共同合作開發的項目，凡符合上述條件的，由合作各方就自身承擔的研發費用分別按照規定計算加計扣除。對企業委托給外單位進行開發的研發費用，凡符合上述條件的，由委托方按照規定計算加計扣除，受托方不得再進行加計扣除。企業集團采取合理分攤研究開發費的，應提供集中研究開發項目的協議或合同，該協議或合同應明確規定參與各方在該研究開發項目中的權利和義務、費用分攤方法等內容。如不提供協議或合同，研究開發費不得加計扣除。企業集團母公司負責編制集中研究開發項目的立項書：研究開發費用預算表、決算表和決算分攤表。