企業會計職業道德缺失的原因分析與完善對策

胡志剛

在現代企業建設中，形成以道德為支撐、產權為基礎、法律為保障的社會誠信制度，是建設現代企業的必要條件，也是規范市場經濟秩序的治本之策。但我國企業會計職業道德評價體系還處在起步階段，遠遠不能適應市場經濟發展的需要，在組織機構、評價方式、評價指標等方面還不完善，本文則嘗試著在這些方面做進一步的探索。

一、企業會計職業道德缺失的原因分析

財政部2009年初組織駐各地財政監察專員辦事處對250家企業、101家會計師事務所開展了2008年度會計信息質量檢查工作，結果共查出這些企業不實資產102億元，所有者權益不實58.5億元，利潤不實41.5億元，會計誠信已動搖，企業會計職業道德嚴重缺失，主要原因分析如下。

（一）會計職業道德評價體系尚未建立

我國會計職業道德評價體系還處在起步階段，遠不能適應市場經濟發展的需要。在企業會計職業道德評價機構的選擇上，還沒有建立起獨立統一的評價機構。評價方法上，主要采用定性評價方法，沒有實現企業會計職業道德從一般化向量化、規范化、科學化轉化。會計人員信息數據比較分散，沒有具體的統計信息，與企業會計職業道德評價配套的制度建設還未完善。同時我國企業會計職業道德可操作性較差。企業會計職業道德應著重解決會計職業界各成員在從事與會計有關的工作時所面臨的利益沖突。在面臨某種沖突時，應遵循何種原則，是企業會計職業道德的本質。我國的企業會計職業道德沒有涉及會計人員在執業時可能遇到的各種利益沖突，因而不可能給出處理沖突的具體原則，致使其可操作性較差。

（二）影響企業會計職業道德的客觀環境需要改善

從我國會計職業道德的客觀環境來看，還存在一些不利影響，一方面，我國對會計職業道德教育機制還存在明顯的不足。會計教育的內容注重講授會計理論知識或培訓業務能力，而忽視了職業道德觀念的教育。同時，我國對會計道德尚未形成有力的社會評價及鼓勵支持機制。另一方面，我國對經濟犯罪的懲罰太輕、力度不夠，使得部分人不惜以身試法以換取相對于犯罪成本而言大得多的經濟利益。此外，腐敗、特權及公司上市的暗箱操作等等也在不同程度上成為會計人員違反職業道德的誘因。

（三）利益驅使

在政企不分、產權不明晰的情況下，資產所有者缺位，企業經營者由政府和組織任命，其政績的體現就在于完成每年上級領導對其經濟效益的考核指標上，這種體制的存在，勢必迫使企業管理者通過會計舞弊，粉飾經營業績來達到其目的，這就是所謂的“官出數字，數字出官”現象。同時，企業為贏得社會及投資者的“信任”，大玩“數字游戲”。除此之外，還存在以虛假會計資料掩蓋違法行為的現象。一些單位領導為達到掩飾違法亂紀的目的，直接或間接授意會計人員制造虛假會計信息。有的無中生有，以虛假的業務資料進行核算；有的業務收支不通過法定會計賬冊統一核算，而是進入私設的“小金庫”；有的直接偽造、變造會計憑證、會計賬簿、財務會計報告等。

（四）失信成本偏低

會計造假的背后都有著利益作為動力。通過提供虛假會計信息，造假者可騙取投資者、債權人及國家有關管理機關的信任，并因此獲得投資、貸款、職務、薪金、股票升值等方面的利益。置于中介方的會計師事務所在我國目前尚處于買方市場的地位，不少事務所為迎合上市公司不合理要求，出具虛假報告。如果能讓造假者提高造假成本，使造假成本遠遠高于造假收益，則造假者肯定會望而卻步，不敢造假。而我國對公司造假的處罰往往是“重經濟處罰，輕行政、法律處罰；重對單位處罰，輕對個人處罰；重內部處理，輕外部公開處理”，這種處罰力度的不到位，必會導致公司造假鬧劇不斷發生和加劇。

（五）政府監管失效

政府監管應該是提高信息質量保證的另一條路徑選擇。可是從實際運行過程來看，監管效果也十分有限。首先，對強制審計和法律責任關注不夠。為了保證上市公司信息披露的規范性，我國已經頒布了一系列法律法規，目前已經形成了一個以《公司法》、《證券法》、《注冊會計師法》、《會計法》為核心，輔以大量規章制度的多層次監管體系，但還不完善。其一，作為基本法的《會計法》和《證券法》則未做出任何有關強制審計的規定。其次，對法律責任的關注不夠，不是處罰太輕就是處罰條款模糊。再其次，監管不到位。我國目前對上市公司信息披露監管體制采取行政監管和行業自律相結合的模式，由于他們之間各自的范疇沒有清晰界定，導致在監管中政出多門、職能重疊、監管效率不高、監管時效性差。

二、加強企業會計職業道德建設的對策

（一）創建企業會計職業道德評價體系

會計職業道德評價體系是指建立專門的企業會計職業道德評價機構，以制度建設為保障，以信用信息資源為基礎，用科學的評價方法、明確的評價內容、規范的等級標準來準確反映會計人員職業道德狀況的一系列活動的總稱。建立科學、規范、公正、權威的企業會計職業道德評價體系，是完善會計信用體系的重要前提和保證，企業會計職業道德評價體系的建立包括組織機構設置、制度建設、信用信息資源、評估指標、評價方法、評價體系的實施和監督等方面。同時要完善以下幾個方面措施：一是建立獨立統一的企業會計職業道德評價機構。根據中國目前會計職業道德建設的現狀，認為應由國家財政部牽頭成立企業會計職業道德委員會作為企業會計職業道德評價機構。二是建立信用檔案。盡快建立信用檔案制度，將違反誠信及不遵守職業道德的單位和個人記錄在案，以便公民隨時查詢，從而逐步增強單位和個人的誠信意識。三是完善會計人員職業道德評價方法體系。借鑒西方發達國家的經驗，做到自我評價、內部評價、社會評價、外部評價相結合，以自我評價與內部評價為基礎，結合社會評價、外部評價的作用，使會計人員的職業道德狀況始終處于社會、單位和個人的監督之下，有利于會計人員職業道德水平的提高，有利于提高會計信息質量。

（二）優化會計工作環境

首先，要堅持國家的統一領導，協調國家各職能部門的監督，避免重復監督而又監督不力。其次充分發揮社會公眾的作用，尤其是社會輿論和新聞媒體作用。事實證明，加強社會監督能起到積極有效的作用。要設立獎勵和保護機制，鼓勵媒體參與對公司的會計信息舞弊行為的關注。

最后，要充分發揮獨立審計在市場經濟中的作用。建立規范、完善的會計中介市場，強化會計人員的法律意識和道德意識。同時加強對注冊會計師的誠信教育，建立職業風險機制。

（三）健全和完善會計監管機制

就企業內部控制系統而言，一是要完善公司治理結構，充分發揮監事會和獨立董事對公司經營和財務活動的監督權，以確保上市公司如實編制和披露會計信息。二是建立健全內部控制制度。企業應從各自具體環境出發，依據內部控制制度建設的一般規律，針對其內部控制系統運作中存在的薄弱環節或漏洞，建立健全企業的內部控制系統，特別是在授權批準制度設計中應賦予會計人員一定的獨立判斷權。就企業外部會計監管系統而言，必須按照“行業自律、政府監督、法律規范”的思路框架，建立“以行業自律為基礎、政府行政監管為主導、法律法規的完善為準繩”的三位一體的監管體系：一是盡快健全和完善以行業自律監管為核心的社會監督體系，并以此約束和監督企業的會計職業判斷，充分發揮注冊會計師的社會監督作用，以保證會計信息的真實可靠。二是強化政府外部監督，即由國家財政、審計、證券監管等部門依法加強對企業財務檢查和審計，尤其是要加強對準則、制度執行質量的監督檢查，以約束企業會計職業判斷行為，增強會計信息的客觀性和公允性。對借職業判斷之名弄虛作假和屢次違反財經紀律的，必須及時予以糾正或處理，情節嚴重的要給予經濟制裁、行政處罰及至追究其刑事責任。

（四）加大造假成本

對于惡意造假者，要從立法、執法上對其追究經濟責任、刑事責任，加大處罰力度。使造假者付出的代價遠遠大于其所得到的利益，加大會計信息稽查力度和檢查面，大幅度提高會計造假成本。同時應建立民事賠償制度，以利于會計信息使用者一旦受到假信息侵害時，可以向司法機關提起訴訟，取得民事賠償。盡快建立和完善市場退出機制。對那些不遵守行業規則、不守信用的企業或個人，出現失真信息行為后要把肇事者驅逐出相關行業。如對會計造假的上市公司要立即退市，對參與造假的中介機構要進行取締，對造假的會計人員、注冊會計師吊銷資格證書，不允許繼續從事相關職業等。

（五）建立會計誠信檔案及公示制度

會計誠信資料的開放是建立良好的信用環境的前提。由于對會計誠信的評價主要是建立在誠信歷史記錄的基礎上，因此功能完善的信用數據庫就成為會計誠信體系必備的基礎設施。經濟發達國家的信用評價機構一般都建有自己的誠信數據庫，記錄企業和個人的相關誠信資料，供不同用戶查詢，并收取相應的費用。目前我國的誠信評價機構都建立了自己的信用數據庫，但數據庫規模普遍較小，無法滿足社會的要求。鑒于這種情況，我們建議要鼓勵誠信評估機構注重自身誠信數據庫的建設，同時政府有關部門要對誠信評估機構的評級程序、公示等進行監管，確保所提供誠信信息的合法性、真實性、準確性、完整性。