試論企業納稅籌劃中的會計處理

趙 莉

一、企業納稅籌劃中會計處理的主要內容及方法

（一）固定資產折舊年限和方法的選擇

對于企業固定資產的折舊涉及到三個問題：折舊年限的估計、凈殘值的確定和折舊方法的選擇等，現在我們主要討論企業固定資產折舊年限估計的會計處理。

（1）折舊年限的估計

我國的所得稅稅率采用比例稅率，如果遇到企業享有減免稅優惠的相關待遇時，可以在會計上通過將計提的折舊遞延到減免稅期滿之后來延長固定資產折舊年限，這樣一來就有利于企業充分享受稅收優惠政策，從而達到降低所得稅的目的，也就是把優惠政策對折舊費用抵稅效應的抵消作用降到最低程度。

（2）固定資產凈殘值的確定

根據稅法規定，固定資產在計算折舊前應當估計殘值，殘值比例在原值的5%以內，從固定資產原值中減除，并且由企業自行確定。因此，在稅率不變的前提下，企業在估計某一固定資產凈殘值時，在會計處理上應該盡量估低一點，這樣一來就可以使企業的折舊總額相對多一些，結果就會形成各期的折舊額也相對較多，從而使企業在折舊期間少繳納所得稅。

例如，A企業有一電子設備，價值700000元，而且該企業按規定可享受國家免征3年所得稅的優惠待遇。假設該電子設備無殘值，按規定其折舊年限為5—10年。假定該企業適用所得稅稅率33%，資金成本率為10%。

①如果企業按10年計提折舊，年折舊為70000元，因折舊而獲得的稅收收益現值為 [70000×（6.148-2.487）×33%=84499.8元。

②如果企業按7年計提折舊，扣除前3年免稅期，則年折舊為100000元，因計提折舊獲得的稅收收益現值為[100000×（4.368-2.487）×33%=62073元。

可見，在該企業的電子設備折舊年限選擇中，企業選擇①方案，因折舊年限延長3年而多獲得22426.8元的稅收收益現值。

（二）收入納稅籌劃的會計處理

一般來說，納稅人普遍采取的方式有以下兩種：一種是采用賒銷方式進行時間調整；第二種是采用代銷方式推遲納稅期限。本節我們來討論采用代銷方式推遲納稅期限的會計處理

委托代銷商品是指委托方將商品交付給受托方，受托方將商品出售后，根據合同要求，開具銷貨清單來交給委托方，這時委托方才確認銷售收入的實現。因此，根據這一原理，企業可以根據其實際收到的貨款分期計算銷項稅額，從而延緩納稅。

案例：B企業2009年5月向商業企業C銷售白版紙117萬元，貨款結算采用銷售后付款的形式。10月份匯來貨款30萬元。B企業該如何進行籌劃。

①B、C企業如按委托代銷處理，10月份按規定向代銷單位索取銷貨清單并計算銷售，計提銷項稅額：30÷（1＋17%）×17%=4.36萬元。對尚未收到銷貨清單的貨款可暫緩申報計算銷項稅額。

②如不按委托代銷處理，則應計銷項稅額：117÷（1+17%）×17%=17萬元。如不進行會計處理申報納稅，則違反稅收規定。

因此綜合以上兩種方案，我們就會發現，此類銷售業務選擇委托代銷方式對企業有利。

二、其他項目的納稅籌劃

在這里，我們主要考慮企業合并價款支付方式的納稅籌劃，也就是說在企業合并中，被合并企業是否確認財產轉讓收益取決于產權交換的支付方式。

①如果合并企業支付給被合并企業或其股東的非股權支付額高于所支付的股權票面價值的20%，被合并企業應視為按公允價值計算資產的轉讓所得，轉讓處置全部資產，并且依法繳納所得稅。由于在通常情況下，資本利得稅的稅率比企業所得稅的稅率要低，所以采用非股權支付額不高于所支付的股權票面價值20%的支付方式，被合并企業的股東由此可以得到推遲并減少納稅的好處。而且被合并企業的股東取得合并企業的股權視為清算分配。由于轉讓收益的確認時間不同，支付方式的不同，對被合并企業的所得稅負的影響也就不同。

②如果合并企業支付給被合并企業或其股東的非股權支付額不高于所支付的股權票面價值的20%，在會計處理上可以不計算繳納所得稅；在對被合并企業的股東換得新股的成本進行計算時，須以其所持舊股的成本為基礎進行確定，并且只有待股權轉讓后才能計算損益，并以此作為資本的利得進行課稅。被合并企業的股東以其持有的原被合并企業的股權交換合并企業的股權，不視為出售舊股購買新股處理。除此以外，對于未交換新股的被合并企業的股東取得的全部非股權支付額，按照規定來計算確認財產轉讓所得或損失繳納所得稅。