對我國會計目標定位的思考1

郭曉莉

【摘要】會計目標是財務會計概念框架的邏輯起點,是會計準則制定的指導方向。本文首先分析了會計目標的兩種觀點——“受托責任觀”和“決策有用觀”,其次闡述了我國會計目標的定位及其影響因素,最后對會計目標定位的國際趨同進行了探討。

【關鍵詞】會計目標 受托責任觀 決策有用觀

會計目標是財務會計概念框架的邏輯起點,其回答的主要問題是:1.誰是會計信息的使用者;2.會計信息使用者需要什么信息;3.在使用者需要的信息中,哪些信息可由會計來提供。會計目標是會計學上一個最基本最原始的概念,是貫穿財務會計概念框架的一條主線,貫穿于會計學的始終,同時,會計目標是指導會計準則和制度制定,以及從事會計實務工作的根本出發點,有什么樣的會計目標就有什么樣的會計準則、會計實務和會計報表。鑒于會計目標在財務會計中的重要作用,本文擬對我國會計目標的定位進行分析。

一、會計目標的兩種觀點

對于會計目標的研究,會計界有兩種主要觀點——“受托責任觀”和“決策有用觀”。

(一)受托責任觀

隨著股份公司的產生和發展,企業的所有權和經營權普遍分離,委托代理關系廣泛存在。兩權分離后,委托代理關系的存在使得企業的委托方(所有者)主要關注企業資本的保值增值,受托方(經營者)承擔了合理有效的管理和使用企業資源,并如實向委托方報告受托責任履行情況的責任,委托方根據受托方提供的會計信息,評價其經營業績,并決定其報酬及是否續聘。此時會計為滿足現實資產所有者的信息需求,重在提供有關經營業績的計量及結果的信息,這時的會計目標稱為“受托責任觀”。在受托責任觀下,會計信息主要著眼于過去,特別強調財務會計信息的可靠性,因而主要以歷史成本計量屬性對財務報表要素進行計量。法國、德國、日本等國家的會計目標屬于“受托責任觀”。

(二)決策有用觀

隨著資本市場的發展,受托責任觀受到了挑戰。20世紀30年代以后,在西方,尤其是在美國,資本市場得到了空前的發展。高度發達的資本市場,使企業的投資者和債權人數量眾多且分散,在這種情況下,委托代理關系不像以前那樣清晰、明確了。此時要求會計為資本市場現實的和潛在的投資者及債權人提供信息,以便于他們做出合理的決策。信息使用者不僅關注企業現在的經營業績,而且更加關注企業未來的經營情況,尤其是企業未來創造現金流量的能力,因此財務報告的目標在于為資本市場的信息使用者提供決策有用的信息。所以,從資本市場出發,將會計目標概括為,向現實的和潛在的信息使用者提供有助于他們進行經濟決策的財務信息即是會計目標的決策有用觀。決策是面向未來的,投資者所關心的是資產未來的市場價值,所以,決策有用觀更加注重財務會計信息的相關性和有用性,主張采用公允價值等非歷史成本計量屬性對財務報表要素進行計量。美國、英國、澳大利亞等國的會計目標屬于“決策有用觀”。

(三)“受托責任觀”與“決策有用觀”的關系

“受托責任觀”和“決策有用觀”都是在兩權分離的背景下形成的,但受托責任觀所依賴的經濟環境主要是資源所有權和經營權分離的狀態,所有者保留對資源的處置權,因而會計主要反映經營者的經營成果,無需反映企業資產價值的變動。另外,所有者和經營者之間的委托代理關系是明確的、穩定的,所有者對經營者的監督是直接的、日常的,這主要是資本市場發展的初期及之前的情況。

決策有用觀是在資本市場發達的環境下形成的,所有者和經營者的聯系是通過資本市場建立的,經營者的權力有所擴大,不僅負責企業的日常經營管理,而且擁有對企業資源的處置權,因而投資者需要會計信息能反映企業資產價值的變動。另外,在資本市場高度發達的情況下,股權變得十分分散,單個的投資者無法對企業的經營者進行日常的監督,兩者之間的委托代理關系變得十分模糊,因此,受托責任觀下的委托代理關系決策隨著資本市場的發展變為投資者的投資決策。所以說,決策有用觀是受托責任觀的繼承與發展,是會計適應經濟環境變化發展的結果。

二、我國會計目標的定位

我國新準則在總則的第4條規定:“財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息,反映企業管理層受托責任的履行情況,有助于財務會計報告使用者做出經濟決策。”可見,基本準則所規定的會計目標是“受托責任觀”與“決策有用觀”的融合,而且會計信息反映受托責任要優先于決策有用性。

會計目標是受多種因素影響的,一國的政治、經濟等都會影響其會計目標的定位。

(一)政治因素

政府對經濟的干預程度是決定會計目標定位的重要因素之一。我國實行的是以生產資料公有制為主體,多種經濟成分共存的所有制結構,到目前為止,國有企業在國民經濟中仍占主導地位,而且市場機制尚不成熟,所以,國家的宏觀管理在整個國民經濟管理中,仍然發揮著主導作用。國家是主要的投資者和管理者,會計目標定位應以滿足國家宏觀經濟管理需要,維護國有資產的安全、完整,并實現保值、增值為首要目標。

(二)經濟因素

我國的資本市場與美國等發達國家相比,還有很大的差距,我國的資本市場尚不夠成熟和完善,還不能對資源配置起基礎性作用。企業大量資金的取得,主要還是靠從銀行貸款,只有少部分資金來源于資本市場。因此,會計信息要能反映受托責任的履行情況。但是近年來,我國的資本市場也有了很大的發展,上市公司的比重大幅提高,流通股比例增加,社會公眾持股比例上升,這使得會計信息使用者的范圍有了較大的增加,他們對會計報表披露的信息有了新的要求,即要求會計能提供對決策有用的信息。因此,會計信息不僅要反映受托責任的履行情況,而且也要提供對決策有用的信息,所以我國的會計目標定位是“受托責任觀”與“決策有用觀”的融合。

(三)會計信息使用者對信息需求影響的因素

會計信息的使用者,不僅包括政府,而且還包括機構投資者和個人投資者。由于我國有為數眾多的國有企業,因此政府要求會計信息能反映企業的財務狀況和經營成果,以期對經營者進行有效的考核和評價。機構投資者在證券市場上的投資數額巨大,有自己的理財專家,他們對財務報告有較強的分析能力,他們會通過對財務報告的分析,做出是否投資的決策,所以,他們是會計信息的重要使用者,要求會計能提供與決策相關的信息。個人投資者,一般財務分析能力有限,他們對信息的需求程度較低。所以,在當前,會計目標的定位既要滿足國家對經濟宏觀調控的需要,又要滿足其他投資者對會計信息的需求。

(四)教育因素

在一些發達國家,如英美等國家,其國民的一般教育水平和會計人員的專業技術水平較高,這有利于會計提供相關性的信息,但我國的一般會計人員的素質與資本市場信息使用者的素質都較低,此時把會計目標完全定位于決策有用性,則不利于會計目標的最終實現。

綜上所述,考慮多種因素對會計目標的影響,我國會計目標的定位是適合我國當前經濟發展需要的。

三、會計目標定位的國際趨同

美國FASB的第l號財務會計概念公告認為財務報告的目標是滿足投資者、債權人等報告使用者的投資決策需要,即決策有用觀。國際會計準則理事會(IASB)將財務報表的目標定位于決策有用觀和受托責任觀,但同時認為受托責任觀是從屬于決策有用觀的。