建筑安裝行業涉稅疑點解析

時下，稅務稽查部門正在對作為指令性審查項目的建筑安裝行業進行檢查。由于建筑安裝行業稅收政策變化快，一些建安企業的財務人員不知所措，紛紛就建安行業涉稅問題提出咨詢。這些問題主要集中在營業稅的繳納及發票、收據的開具和管理上。

納稅義務發生時間混淆不清

在現實中，建安企業對營業稅、城建稅、個人所得稅等的繳納普遍默認一種方式：開具發票時才繳稅。對于一項工程，在建設方和承建方雙方最終達成統一的結算意見前，企業收款是開具收款收據收取工程款，企業收取的預收工程款、工程進度款、工程已竣工但未全部收齊工程款或因其他非貨幣方式結算工程款的，均不及時繳稅，一直要等到工程結算需要開具發票時才繳稅，不需要開發票時就不繳稅。有的工程從收取第一筆工程款到最后結算的時間跨度長達數年，該繳的稅款也就相應延緩了數年才入庫，期間收取預收工程款、工程進度款時均開具收據或白條。

對此，企業在進行自查時，應緊扣施工項目這個中心，注意下面幾個重點。

一、首先弄清自查年度內所有工程項目情況。在開始自查前，可以通過工程部門收集承攬工程信息、提供所有施工承包合同，根據合同逐一核對賬簿的款項往來。

二、詳細審查賬簿。在審查收入科目的同時重點審查核對往來款項，包括銀行貸款的使用流向，通過對賬簿的款項往來與所提供的合同逐一核對項目，從中發現沒有計入收入的工程項目和已收工程款。

針對上述問題，建安企業提供建筑業勞務的應依照《營業稅暫行條例》及其實施細則關于“營業稅納稅義務發生時間為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產并收訖營業收入款項或者取得索取營業收入款項憑據的當天”的規定，分3種情形來確定納稅期限，計算應補繳的營業稅及其他稅款。

一、采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。

二、有書面合同并確定了付款日期的為書面合同確定的付款日期的當天。

三、未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅行為（建安工程）完成的當天。

《營業稅暫行條例實施細則》還規定建筑安裝企業納稅人應當向應稅勞務發生地的主管稅務機關申報納稅，而自應當申報納稅之月起超過6個月沒有申報納稅的，由其機構所在地或者居住地的主管稅務機關補征稅款。

承包或掛靠，納稅主體不明晰

現實中，建筑安裝工程項目多為承包或掛靠，情況復雜。大的建安企業內部有幾十甚至上百個項目部，各企業內承包、掛靠的方式不一：有些項目部另外開設賬戶、單獨聘請財務人員、單獨建立賬簿。在企業賬上就不體現項目部的收入，只體現收取的管理費，企業賬上根本看不到這些收入。有些項目部不另外設立賬戶或雖另外開設賬戶，但不單獨聘請財務人員、不單獨建立賬簿的，在企業本部幾經周折才能看到項目部的賬。

因此，企業在自查中應注意，對所屬掛靠、承包項目部的賬簿要一并進行審查。由于建安行業的特殊性，掛靠、承包是當前建安行業盛行的潛規則，而建安企業對這些掛靠、承包項目部的管理又是松散型，基本是簽合同時蓋個章，結算時收足管理費，至于財務方面是基本不管，各個項目部都有自己的財務人員和賬簿、賬號，而稅收問題往往又出在這些掛靠、承包的項目上，因此必須對所屬掛靠、承包項目部的賬簿一并審查。

對上述問題，稅法規定：由于建安行業的資質管理等規定，掛靠、承包項目一般都是以發包人、被掛靠人即該建安企業的名義對外簽訂合同、對外經營并由建安企業承擔相關法律責任，按照《營業稅暫行條例》規定，是以該建安企業為納稅人，同時承擔掛靠、承包項目部因少繳稅款而應承擔的法律責任。

墊資工程稅收繳納難及時

近年來，非樓房的重點工程建設如修橋、修路等，比較流行一種方式：建安企業先墊資修橋修路，當地政府不付工程款而是承諾以回報土地的價值補償（交換）修橋修路工程款。整個交易過程很復雜、時間也長。這樣，不說沒有預收工程款，就是橋和路修好通車了，由于企業沒收到工程款，回報土地也沒到位，企業就不會體現工程收入，稅款就更不會繳納了。但也有某些稅務部門針對建筑安裝企業墊資部分并未產生營業稅應稅收入的情況，要求企業按形象工程進度繳納營業稅，將企業所得稅中規定的建筑安裝企業“可以按完工進度或完成的工作量（即形象工程）確定收入的實現”，套用到營業稅中執行。因此，企業在自查中應該到工程項目的建設方進行數據核對和實地查看。

因為工程款這個涉稅事項的源頭是來自建設方，所以這是最能發現問題的一個途徑。建安企業（項目部）的銀行賬戶都非常多，也就無法知曉被查企業所提供的銀行賬戶是否齊全、賬簿記載的收入和往來款項是否真實，就賬查賬遠遠不能解決問題，只有通過到建設方核對其所支付的款項與建安企業賬簿所列收到款項是否一致才能發現問題。通過抽樣檢查如果發現有不一致的問題，則需逐個項目進行核對。

對此，按照稅法規定：“有書面合同并確定了付款日期的為書面合同確定的付款日期的當天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅行為（建安工程）完成的當天”的規定向建筑安裝工程發生地稅務機關申報繳納營業稅和有關的城市維護建設稅、教育費附加等稅款。

材料費游離營業稅計稅金額外

建安營業稅屬于價內稅，承建方繳納的營業稅等是由建設方承擔，因此某些承建方把材料款等從工程款中分離出來，結算時只按人工費或包含部分輔助材料費來開具建安發票，或者由建設方代承建方支付一些費用由建設方直接取得發票入賬；至于“以地、以房、以物抵工程款”等非貨幣交易方式，就更加涉及雙方的應繳稅金，不體現在建安工程營業額內對雙方有利。在結算開具發票時，往往不包含這些內容，從而減少了建安工程的應稅營業額和相應的稅金。

對上述情況，《營業稅暫行條例》規定，建筑、修繕和其他工程作業（不包括裝飾業）的營業額包括工程所用原材料及其他物資和動力的價款，在征稅時一律按照包工包料工程以料、工、費全額征收營業稅。

例如：甲房地產開發公司（以下簡稱甲公司）與乙建筑工程公司（以下簡稱乙公司）簽訂了一份工程建筑合同，合同規定，甲公司將一總造價5000萬元的工程項目委托乙公司施工，并約定包工不包料，工程所用3500萬元的主要材料由甲公司提供，乙公司只負責施工，人工費及輔助材料結算價格為1500萬元。

（一）對工程所用3500萬元的主要材料，甲公司取得的是增值稅發票，并以此憑證記入工程成本。

（二）對人工費及輔助材料結算價款1500萬元，乙公司為甲公司開具的是建筑安裝業發票，甲公司以此憑證記入工程成本。

在實際工作中，出現了以下情況：甲公司取得購買主要材料的增值稅發票是否可以直接入賬，是否違反了《發票管理辦法》第三十六條“未按規定取得發票”的規定，對甲公司支付的工程所用3500萬元的主要材料價款，是否再需要開具建筑安裝業專用發票。同時由于未讓乙公司出具3500萬元建筑安裝業專用發票，致使其少繳納營業稅105萬元，此筆稅款是否應由甲公司代扣代繳？

按照《營業稅暫行條例》及《實施細則》和《發票管理辦法》規定，甲公司既沒有違反《發票管理辦法》，也不屬于扣繳義務人。乙公司雖然開具了1500萬元的建筑安裝業發票，但其計稅依據應該為5000萬元。包工不包料承包方式取得的收入，沒有主要材料部分，只有人工費及輔助材料收入。稅法規定建筑、修繕和其他工程作業的營業額包括工程所用原材料及其他物資和動力的價款，在征稅時一律按照包工包料工程以料、工、費全額征收營業稅。

按照營業稅法規定精神，開具發票的金額未必等于計稅依據。《發票管理辦法》規定，發票應按真實的交易額開具，而計算稅款應按稅法規定的計稅依據確定。譬如外購不動產對外銷售按銷售額開具發票，但應按售價與買價的差額計算繳納營業稅；又如不足起征點的勞務也需提供發票，但不征收營業稅。因此，少繳納的稅款應由乙公司繳納。