固定資產折舊方法對所得稅的影響及啟示

摘要:通過舉例分析說明不同的固定資產折舊方法對企業所得稅地影響，進而影響到企業的經濟效益，從而啟發我們根據本企業的實際情況采取合理的折舊方法，以提高企業的經濟效益，促進企業的發展。

關鍵詞:固定資產;折舊方法;經濟效益;所得稅

中圖分類號:F810.42文獻標志碼:A文章編號:1673-291X(2010)01-0096-02

固定資產的折舊費在生產成本及費用中所占的比重相當大，企業生產成本的高低，費用的大小又直接關系到企業的利潤，進而影響企業應繳納的所得稅，所以固定資產的折舊費直接影響到企業應繳納的所得稅。而固定資產的折舊方法有很多，不同的方法之間差別相當大，下面就以具體的案例來分析研究折舊方法對所得稅的影響。

例1，振華公司購買的價值150萬元的生產線，殘值按10%估算，估計使用年限為五年。該企業適用30%的企業所得稅稅率。五年內，該企業未扣除折舊的稅前利潤為50萬元。如果公司可以在折舊方法上作出選擇，那么公司應該采用哪一種折舊方法呢?下面我們不妨先對不同折舊方法下的稅收情況做一個分析。

下面分別運用直線法和加速折舊的雙倍余額遞減法和年數總和法，計算企業每年的應納所得稅額。

(1)直線法又叫平均年限法，計算公式如下:

年折舊額=(固定資產原始成本-估計殘值)÷估計有效使用年限

或年折舊額=(固定資產原始成本-估計殘值)×直線折舊率

其中:直線折舊率=1÷估計有效使用年限×100%

按直線法計算，每年的折舊額為150×(1-10%)÷5=27(萬元)，五年累計折舊額為:27×5=135(萬元)。

該企業每年的應納稅所得額均為50-27=23(萬元)

五年合計應納稅所得額為115(萬元)

(2)雙倍余額遞減法，其計算公式如下:

每年折舊額=逐年遞減的固定資產賬面凈值×固定折舊率

實際工作中應用的固定折舊率，常為直線折舊率的一定倍數，其公式為:

每年折舊額=逐年遞減的固定資產賬面凈值×兩倍直線折舊率

其中:兩倍直線折舊率=2×(1÷有效使用年限×100%)

但是，在運用這種方法時要注意，在固定資產折舊年限到期前兩年內，應將固定資產凈值扣除預計凈殘值后的余額平均攤銷。

按雙倍余額遞減法計算，每年的折舊額分別為:

第一年:150×2×1÷5×100%=60(萬元)

第二年:90×2×1 ÷5 ×100%=36(萬元)

第三年:54×2×1 ÷5 ×100%=21.6(萬元)

第四年:[150-60-36-21.6-150×(1-10%)]÷2=8.7(萬元)

第五年:[150-60-36-21.6-150×(1-10%)]÷2=8.7(萬元)

五年累計折舊額為:60+36+21.6+8.7+8.7=135(萬元)

該企業每年的應納稅所得額分別為:

第一年:50-60=-10(萬元)

第二年:50-36-10=4(萬元)

第三年:50-21.6=28.4(萬元)

第四年:50-8.7=41.3(萬元)

第五年:50-8.7=41.3(萬元)

五年合計應納稅所得額為115(萬元)

(3)年數總和法或年限總和法，其公式表達為:

每年折舊額=(資產原始成本-估計殘值)×(尚可使用年限數/年數總和)

如果其設備的使用年限為五年，則年數總和為1+2+3+4+5=15，尚可使用年數第一年為五年，第二年初為四年，第三年初為三年，第四年初為二年，第五年初為一年。

按年數總和法計算，每年的折舊額分別為:

第一年:150×(1-10%)×5÷15=45(萬元)

第二年:150×(1-10%)×4÷15=36(萬元)

第三年:150×(1-10%)×3÷15=27(萬元)

第四年:150×(1-10%)×2÷15=18(萬元)

第五年:150×(1-10%)×1÷15=9(萬元)

五年累計折舊額為135(萬元)

該企業每年的應納稅所得額分別為:

第一年:50-45=5(萬元)

第二年:50-36=14(萬元)

第三年:50-27=23(萬元)

第四年:50-18=32(萬元)

第五年:50-9=41(萬元)

五年合計應納稅所得額分別為:115(萬元)

不同的折舊方法對于納稅人來說其意義在哪里呢?下面讓我們再計算出三種折舊方法條件下所計提的折舊的現值。

在直線法條件下折舊的現值:

270 000×1+270 000×0.909+270 000×0.826+270 000×0.751+270 000×0.683=270 000+245 430+223 020+202 770+184 410=1 125 630(元)

在雙倍余額遞減法條件下折舊的現值:

600 000×1+360 000×0.909+216 000×0.826+87 000×0.751+87 000×0.683=600 000+327 240+178 416+65 337+59 421=1 230 414(元)

在年數總和法條件下折舊的現值:

450 000×1+360 000×0.909+270 000×0.826+180 000×0.751+90 000×0.683=450 000+327 240+223 020+135 180+61 470=1 196 910(元)

通過計算我們可以發現，雖然三種不同方法計算出來的累計應納所得稅額的量是一致的，均為115萬元。但是，第一年，運用雙倍余額遞減法計算折舊時應納稅額最少，年數總和法次之，而運用直線法計算折舊時應納稅額最多。再從資金時間價值的角度來講，在雙倍余額遞減法條件下，企業收回的折舊現值最大，而在直線法條件下，企業收回的折舊現值最小。總之，運用加速折舊法，開頭二三年可以少納稅，把較多稅款延遲到以后年份繳納，相當于從政府那里取得一筆無息貸款。這對一些新辦企業初期緩解資金較為緊張的情況是很有利的。

例2，振華公司有一臺設備原值為100萬元，使用期限為五年，不考慮殘值。該企業十年內未扣除折舊的年利潤維持在27萬元。我們再用直線法和雙倍余額遞減法進行對比分析。

采用直線法時計算如下:

年折舊額:100÷5=20(萬元)

扣除折舊后的年利潤:27-20=7(萬元)

每年應納所得稅為:7×27%=1.89(萬元)

五年合計應繳納企業所得稅:1.89×5=9.45(萬元)

當采用雙倍余額遞減法提取折舊時:

第一年應納稅所得額=27-100×2÷5=-13(萬元)

第二年應納稅所得額=27-60×2÷5-13=-10(萬元)

第三年應納稅所得額=27-36×2÷5-10=2.6(萬元)

應繳納所得稅:2.6×18%=0.47(萬元)

第四年應納稅所得額=27-10.8=16.2(萬元)

應繳納所得稅:16.2×33%=5.35(萬元)

第五年應納稅所得額=27-10.8=16.2(萬元)

應繳納所得稅:16.2×33%=5.35(萬元)

五年合計應繳納企業所得稅:0.47+5.35+5.35 =11.17(萬元)

從上述計算結果可以看出，采用直線法使企業承擔的稅負比采用加速折舊法要輕一些。這是因為直線法使折舊額攤入成本的數量平均，所以稅負較輕。而加速折舊法把利潤集中在后兩年，使后兩年的利潤比前兩年多，使企業所得稅的稅率檔次“爬升”所致，從而使企業納稅負擔加重。盡管如此，很多企業仍樂于采用加速折舊法，因為已經提足折舊的固定資產仍可為企業服務，卻沒有占用企業資金，這項秘密資金的存在給企業未來的經營虧損提供了避難所，也給經營者提供一個較為寬松的財務環境，因此，加速折舊對企業經營者是有利有弊。

通過以上案例分析，我們可以得到以下啟示:

第一，選擇折舊方法時不一定使用加速折舊法。一般認為，在比例稅率下，采用加速折舊法比較有利，它可以使納稅人在早期計入更多折舊額，從時間價值的角度來看，取得其資金的時間價值;而在累進稅率制中則采用平均年限法有利，可以避免利潤的波動而提高適用稅率，從而增加稅負。由于中國的企業所得稅使用比例稅率，那么中國企業進行折舊的稅收策劃就是盡可能的使用加速折舊。但是對于那些小型企業就并非如此，在以下兩種情況下，采用加速折舊須慎重。

(1)稅收減免期不宜加速折舊。企業所得稅目前實行比例稅率，固定資產在使用前期多提折舊，后期少提折舊，在正常生產經營條件下，這種加速折舊的做法可以遞延繳納稅款。但若企業處于稅收減免優惠期間，加速折舊對企業所得稅的影響是負的，不僅不能少繳稅，反而會多繳稅。(2)加速折舊須考慮五年補虧期。由于稅法對補虧期限作了嚴格限定，企業必須根據自身的具體情況，對以后年度的獲利水平作出合理估計，使同樣的生產經營利潤獲得更大的實際收益。特別對一些風險大、收益率高且不穩定的科技企業更要合理規劃，避免加速折舊給企業帶來不利影響。

第二，折舊方法不一定就是盡量縮短折舊年限。一般認為，盡可能在較短的折舊期間內收回投資。這存在著兩條途徑:一是在折舊期間既定的情況下先加速折舊，二是在折舊方法既定的情況下選擇縮短折舊期限。如果考慮到稅收減免等政策的存在(尤其是期間減免政策)，減免期間折舊的大小最終對稅收負擔的影響是無關的，即在減免期間，并不存在折舊抵稅效應，那么對企業有利的處理方法是減少減免期間的折舊額，從而在減免期滿之后，使折舊抵稅作用最大。這種選擇方法的思路是在法律規定的范圍內適當延長折舊期，而并非一味縮短折舊期。由于稅法一般只規定了折舊的最低年限，沒規定最高折舊年限，稅法中又大量存在著減免稅等政策，所以在特定情況下延長折舊期還是可行的。