基于企業關聯交易的避稅思考

企業與其關聯方普遍存在關聯交易。雙方通過明確產供銷關系,可以優化資本結構和資源配置,提高盈利能力,保證生產經營的正常進行和發展?？墒?企業受到各種利益的驅動,亦難免存在著不公平的關聯交易,如利用關聯交易來調節上市公司的業績,進行不正當的避稅。因此,企業與其關聯方之間的交易已成為目前國內外涉稅領域一個飽受爭議的焦點問題。

一、關聯方、關聯關系及關聯交易的法律界定

(一)關聯方和關聯關系

1、關聯方,是指與企業有下列關聯關系之一的企業、其他組織或者個人:

(1)在資金、經營、購銷等方面存在直接或者間接的控制關系;

(2)直接或者間接地同為第三者控制;

(3)在利益上具有相關聯的其他關系。

2、關聯關系

關聯關系,主要是指企業與其他企業、組織或個人具有下列之一關系:

(1)一方直接或間接持有另一方的股份總和達到25%以上,或者雙方直接或間接同為第三方所持有的股份達到25%以上。若一方通過中間方對另一方間接持有股份,只要一方對中間方持股比例達到25%以上,則一方對另一方的持股比例按照中間方對另一方的持股比例計算;

(2)一方與另一方(獨立金融機構除外)之間借貸資金占一方實收資本50%以上,或一方借貸資金總額的10%以上是由另一方(獨立金融機構除外)擔保;

(3)一方半數以上的高級管理人員(包括董事會成員和經理)或至少一名可以控制董事會的董事會高級成員是由另一方委派,或者雙方半數以上的高級管理人員(包括董事會成員和經理)或至少一名可以控制董事會的董事會高級成員同為第三方委派;

(4)一方半數以上的高級管理人員(包括董事會成員和經理)同時擔任另一方的高級管理人員(包括董事會成員和經理),或者一方至少一名可以控制董事會的董事會高級成員同時擔任另一方的董事會高級成員;

(二)關聯交易及其主要類型

1、企業與其關聯方之間的業務往來,簡稱關聯交易;

2、關聯交易的主要類型

(1)有形資產的購銷、轉讓和使用;

(2)無形資產的轉讓和使用;

(3)融通資金,包括各類長短期資金拆借和擔保以及各類計息預付款和延期付款等業務;

(4)提供勞務。

二、關聯交易存在的客觀性、特殊性及其避稅動機

(一)關聯交易存在的客觀性、特殊性

1、客觀性。

2、特殊性。

(二)關聯交易一個普遍存在的動機——避稅

1、非避稅動機

企業出于經營戰略方面的考慮,通過關聯交易來進入市場、轉移資金、轉移利潤等,以期獲得更大的利益。這種非稅務動機主要有:進入和控制某地區市場;調節利潤,改變子公司在當地政府及社會公眾的形象;轉移資金,獲得大量的補貼、退稅等的優惠待遇;當某地局勢不穩定時,規避外匯風險;加速資本回收和利潤匯回;其他非稅務動機。

2、避稅動機

在追求利潤最大化的動機驅使下,由于各國或地區稅率差異存在的現實,企業會利用與其關聯方的交易逃避稅收、轉移或虛增利潤來粉飾業績。

三、企業利用關聯交易避稅的現實及采用的手段

(一)外資企業及內資企業利用關聯交易避稅的現實

1、外資企業的避稅

(1)“避稅天堂”

外資企業利用關聯交易避稅,使得國家的稅收受到大量損失。眾多的中國的企業,在浩瀚大洋中的群島,像維爾京、開曼、馬紹爾、百慕大等地,注冊個公司后再返回來,以外資身份在中國內地開展投資業務,就可享受到中國法律對外資的優惠待遇了,間接地達到了避稅目的。這也正是這些群島被稱為“避稅天堂”的主因。

(2)“避稅天堂”問題引起國際社會高度關注

在結束的20國集團倫敦金融峰會上,各國領導人同意對拒不合作的“避稅天堂”采取行動,并準備實施制裁。現在國際上其他國家和地區對“避稅天堂”準備采取一些行動,但不是取消,而是可能對在黑名單所在國家和地區有投資或被投資的本國企業加強稅收征管,各主權國家可能會出臺相關國內法規及監管措施,加強自身征管力度,這對納稅的影響不言而喻。

2、內資企業的避稅

利用關聯交易避稅,內資企業也大量存在。以前,人們只是比較關注外資企業與其國外關聯方之間的關聯交易的問題,但自2008年后,新的特別納稅調整的規定使稅務管理人員對內資企業利用關聯交易進行避稅的問題會更加引起注意。國家稅務總局已經開始要求各地方稅務部門深入研究房地產、資金融通、特許權使用費支付、勞務提供等方面的關聯交易避稅問題,有選擇地進行審計調查。

(二)企業利用關聯交易進行避稅的主要手段

1、企業在與其關聯方進行商品購銷時,往往采用“高進、低出”的轉讓定價策略,使其稅負降低,并向其低稅率或享受減免政策的關聯方轉移利潤。

2、企業在與其關聯方進行借貸業務時,通過人為地增加或減少貸款利息的方式轉移費用和利潤,實現避稅。

3、企業在與其關聯方進行提供或接受勞務時,采取勞務不計報酬或不按常規計收報酬,來轉移收入和利潤,實現避稅。

4、企業在與其關聯方進行專利、專有技術、商標等無形資產的轉讓和使用時,采取不收報酬或不按常規價格作價的方法,轉移收入和利潤,實現避稅。

5、企業與其關聯方通過出租或承租設備實現避稅。(1)自定租金轉移利潤,如高稅負方借入資金購買設備,以最低價格租給低稅負的關聯方,此關聯方再以高價租給另一高稅負的關聯方。(2)利用國家之間折舊規定的差異進行避稅。(3)先賣后租用,購進設備投入生產后,即可提取折舊。

企業利用關聯交易避稅是有風險的。根據《特別納稅調整實施辦法(試行)》對《企業所得稅法》中的“特別納稅調整”之規定,企業如果被稅務機關做納稅調整,企業不僅需要補征稅款,還將按照稅款所屬納稅年度同期銀行貸款基準利率加征5%的利息,并且這部分利息不能稅前列支。稅款的所屬期最長可以從調查之日起向前追溯10年。追溯10年的加息處罰是比較嚴厲的,它足可以把企業拖垮,甚或倒閉破產?？梢钥闯?“特別納稅調整”的處罰性條款,對企業來說震懾力是巨大的。所以,企業應按照法律相關規定,積極采取各種應對措施,以降低由關聯交易帶來的避稅風險。

(白軍克 ,1969年 ,河北保定 ,高級講師 ,研究方向:稅收籌劃)