改進我國預算會計制度的思考

孟憲民 宋立忠 富仲羽

[中圖分類號]F812.2[文獻標識碼]A[文章編號]1009－2234(2009)05－0168－01

我國目前執行的預算會計制度是經過1997年重大改革后所制定的制度。包括財政總預算會計制度、行政單位會計制度和事業單位會計制度在內的預算會計制度體系。自1998年以來，我國的預算會計環境發生了重大變化，我國以加強和規范財政管理為中心，在財政預算管理制度方面進行了一系列改革，包括逐步實施國庫集中收付制度，積極推行政府采購制度等。各項改革的實施使預算會計制度在核算內容上出現了許多新情況，原來的核算內容及核算方法已不能適應新的變化，迫切需要對預算會計制度進行進一步修改和完善。

一、我國現行預算會計制度存在的主要問題

(一)現行預算會計制度不能真實、完整地核算和反映實施國庫集中收付制度和政府采購制度后出現的新業務

國庫集中收付制度和政府采購制度的實施，使財政資金的流向發生了重大變化，如預算單位用于發放工資、購建固定資產、購買材料及服務等所需要的財政資金不再由財政通過主管部門撥人用款單位，而是由財政部門從單一賬戶或采購專戶按規定程序直接撥人職工工資賬戶或直接撥付給提供商品或服務的供應商，行政、事業單位收到的財政資金不再表現為貨幣資金，而是一方面表現為收入的增加，另一方面表現為費用的增加(如工資支出等)或非貨幣性資產的增加(如存貨、在建工程、固定資產等)，這就需要對行政單位和事業單位會計制度規定的核算內容進行相應的修改。

(二)不能全面、完整地反映政府的債務

近年來，我國實施積極的財政政策，發行了大量的國債，這些債務均為政府的現實負債，應當在財務會計報告中予以反映。但是，現行預算會計不能提供這方面的完整信息。由于實行收付實現制，財政支出中只反映當期實際的還本付息數，但不能計提利息支出，政府的負債只反映當期本金數，沒有反映應由本期負擔、以后年度償付的利息數，致使政府債務出現“隱藏”現象，不能真實地反映政府的財務狀況，夸大了政府可支配的財政資源，造成虛假平衡現象，不利于政府防范和化解財政風險，給財政經濟的持續、健康運行帶來隱患。

(三)政府會計信息不完整、透明度不夠，缺乏完整地反映政府財務狀況的財務會計報告

雖然我國的財政總預算會計、行政單位會計和事業單位會計制度中均規定了相應的一套會計報表，但各套報表自成體系，分別編報。沒有一套能夠完整地反映各級政府的資源、負債和凈資產全貌的合并會計報表。長期以來，我們只強調預算會計為預算管理服務，預算會計是預算管理的工具，因而造成預算會計僅側重預算資金的收入、支出及結存的核算，對于使用財政資金所形成的龐大的固定資產及其使用情況，政府舉債的債務以及還本付息情況，預算資金的使用效果等缺乏有關的信息披露。

二、引入權責發生制會計基礎的必要性

(一)是建立公共財政體制的需要

權責發生制會計基礎下的收入支出報表，能夠客觀反映政府所控制的經濟存量和經濟流量，從而體現政府提供公共產品及公共服務的能力；而收付實現制下的收入支出報表中所列收支因與當期實際實現的收支有一定差距，因此難以擔當起客觀反映政府業績的重任。引入權責發生制會計基礎，是建立公共財政體制的必然要求，不僅為財政資金使用的監督管理和業績評價創造了條件，有利于提高政府執政管理效率，而且將確保公共財政建設相關部門業務活動的規范性和有效性，使財政政策有效發揮宏觀調控作用。此外，按照現行預算會計制度規定，在收付實現制下，政府負債核算的內容不整、不真實，只反映當年債務的還本付息支出，許多已經發生但需要在以后期間支付的現實義務并沒有被確認為負債，而且所有負債也沒有區別償還期限的長短，一定程度上加劇了政府債務風險。在權責發生制會計基礎下，將對政府債務進行較全面的確認與計量，所提供的負債信息能夠準確評估政府的債務狀況和償債能力，可以有效防范政府債務風險。

(二)滿足對政府預算會計信息的需求

隨著我國財政投融資體制市場化進程的加快，政府財政資金的來源變得更加多元，包括納稅人繳納的稅收、政府舉借的各種債務資金等。必然的，政府資產狀況及其提供公共服務的能力、財政資金的使用狀況、支出結構及其效果等開始日益備受關注。引人權責發生制會計基礎，可使政府會計更具透明度和準確性。

三、改進我國預算會計制度的思考

(一)正確認識并處理好權責發生制與收付實現制的關系

權責發生制與收付實現制都是會計的核算基礎，只是權責發生制提供的會計信息更全面，它能夠全面反映政府的資產和負債，可以更好地幫助經濟決策。而收付實現制則能反映現金的流入、流出以及存量，以便幫助政府作出合理的財政收入政策以及確定債務規模，只有兩者相結合，才能反映全貌。從國外政府會計實踐看，已在政府會計中引人權責發生制的國家，沒有一個國家完全拋棄收付實現制的有關信息，均有一張重要的報表，即“現金流量表”。

(二)完善預算會計核算相關體系和方法

1我國現行預算會計制度對象主要是預算資金的收支活動，難以全面核算和反映政府的經濟資源占用及使用情況，也難以核算和反映政府的債務規模及償債情況，所以，應對預算會計從整體框架上進行全面改革，制定我國的政府會計核算制度和財務會計報告制度。同時，將基建資金納入預算會計核算體系，在現行的預算會計制度中增加相應的會計科目予以核算，以體現基建資金核算的特殊性。要重新設計預算會計報表體系，以準確披露包括基建資金在內的所有預算資金的相關信息。

2對于實施政府采購、國庫集中收付制度以后出現的新業務，如由于財政資金流向變化而引起的收入和支出的計量、確認問題，購入工程物資的計價問題等，應分別在財政總預算會計和行政、事業單位會計中做出相應的補充規定，在具體會計核算方法的選用上，凡是以收付現行制為基礎的賬簿記錄已不能真實反映經濟業務事項的，應逐步引入權責發生制。同時，為了適應編制部門預算的需要，應將固定資產購建業務納入行政、事業單位的會計核算中，并對行政、事業單位的固定資產采取折舊政策，真實反映各單位的資產存量及使用情況。