新企業所得稅法及實施條例的主要變化及現實意義

劉　冰

摘要：2008年1月1日起施行的企業所得稅法及實施條例(以下簡稱新稅法)與舊稅法存在很大差異，其特色集中體現在“四個統一、兩個過渡和一個特別納稅調整”，改變了內外資企業從事經濟活動的稅收環境，對其稅務處理實務產生了重大影響，對企業的成長和國民經濟的發展具有重要的現實意義。企業只有對新舊稅法的重點差異進行分析比較，才能深入理解和把握新稅法的主要變化，有利于充分發揮新稅法的積極作用。

關鍵詞：新企業所得稅法；實施條例；變化；現實意義

中圖分類號：F810.424文獻標志碼：A文章編號：1673－291X(2009)02－0100－02

2007年3月16日，十屆全國人大通過了新的企業所得稅法，2007年12月6日國務院公布了企業所得稅法實施條例，2008年1月1日起施行。新稅法統一稅法并適用于所有內外資企業、統一并適當降低了企業所得稅稅率、統一和規范了稅前扣除辦法和標準、統一稅收優惠政策并建立“產業政策為主、區域優惠為輔”新稅收優惠體系，并對關聯企業業務往來做出了特別納稅調整的具體規定，同時規定了兩個過渡，即對部分特定區域實行過渡性優惠政策、對享受法定稅收優惠的老企業實行過渡措施。本文主要從對新稅法的主要變化和現實意義進行了分析和探討。

一、新企業所得稅法及其實施條例的主要變化分析

加入世貿組織后，內資企業積極融入到世界經濟體系中，隨著新會計準則的頒布實施，舊稅法已無法滿足企業經濟管理的需要，針對其不足，新稅法主要在以下方面進行了重大變動：

(一)適用范圍的變化

舊稅法將納稅人分為內資企業和外資企業，實行分別對待，由《企業所得稅暫行條例》規范內資企業的納稅行為，外資企業則適用《外商投資企業和外國企業所得稅法》，使外企能夠享受“超國民待遇”。新稅法實現了內、外資所得稅法的合并。統一規定：企事業單位、社會團體及其他取得收入的組織為企業所得稅的納稅人，并按國際通行做法將納稅人劃分為“居民企業”和“非居民企業”，分別規定其納稅義務。

(二)稅率的變化

稅率是應納稅額與征稅對象之間的比例，是納稅人最關心的問題。舊稅法對內外資企業分別規定了不同的稅率，根據企業利潤水平對內資企業分別規定了33％、27％、18％三檔稅率，外資企業稅率為30％，并有3％的地方所得稅率，同時對一些特殊區域實行24％、15％的優惠稅率。新稅法統一規定內外資企業所得稅稅率為25％，同時對國家重點扶持的高新技術企業確定適用15％的優惠稅率，對符合國家規定條件的小型微利企業確定適用20％的優惠稅率。

(三)收入確認方面的變化

舊稅法規定將生產經營收入、財產轉讓收入、租賃收入、特許權使用費收入、股息收人等全部納入到征稅收入的范圍。新稅法明確了企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入作為收入總額，對不征稅收入及免稅收入不再加入應納稅所得額的計算。

(四)稅前扣除項目的變化

新稅法統一了內、外資企業稅前扣除政策，統一規范了對工資薪金、三項職工經費、業務招待費、廣告費、業務宣傳費、捐贈支出等稅前扣除項目的扣除辦法和標準，簡化nr所得稅核算方法。如：

1、工資薪金和三項職工經費

舊稅法規定對內資企業實行計稅工資扣除制度，而對外資企業采取據實扣除制度，規定納稅人的職工福利費、工會經費、職工教育經費，分別按計稅工資總額的14％、2％、1.5％計算扣除。新稅法放寬了對工資薪金支出稅前扣除的限制，實行據實扣除制度，取消了計稅工資的概念；將三項經費的計稅依據由“計稅工資總額”調整為“工資薪金總額”，將職工教育經費的計提比例提高為2.5％，允許在以后納稅年度結轉扣除超過的部分。

2、業務招待費、廣告費及業務宣傳費

舊稅法對內、外資企業業務招待費支出實行按銷售收入的一定比例(5％、3％)限額扣除，同時規定根據不同行業對內資企業的廣告費、業務宣傳費采用不同的比例進行扣除，并可無限期向以后納稅年度結轉。新稅法采取了與國際做法更接近的處理方法，規定業務招待費按照發生額的60％扣除，但最高不得超過當年銷售(營業)收入的5‰；將廣告費和業務宣傳費合并在一起進行計算，準予扣除不超過當年銷售(營業)收入15％的部分，對超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。

3、公益性捐贈

舊稅法按具體受益對象規定了不同的扣除比例，新稅法對此做出了重大調整，規定對企業通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業捐贈法》規定的公益事業的捐贈，統一按利潤總額的12％扣除，與舊稅法中按應納稅所得額3％的比例進行扣除相比，實質上擴大了捐贈稅前扣除的基數和比例。

(五)稅收優惠政策方面的變化

新稅法對現行稅收優惠政策進行適當調整，以產業優惠為主、區域優惠為輔，加大了產業優惠力度，使內資企業能更多地享受稅收優惠政策。具體體現在：保留了對基礎設施投資、農林牧漁業的稅收優惠政策；對國家需要重點扶持的高新技術企業實行15％的優惠稅率；對符合條件的小型微利企業實行20％的優惠稅率；對基礎設施投資的優惠不再局限于外資企業；企業只要發生研發費用，不論其增長幅度如何，均可按實際發生額的150％抵扣；將投資抵免企業所得稅的設備范圍規范為環境保護、節能節水、安全生產等專用設備，且不再限于國產設備；規定所有企業只要安置殘疾人就可按支付給殘疾職21152資據實扣除，同時按支付給殘疾職211211資的100％加計扣除。

(六)新增反避稅條款

新稅法增加了“特別納稅調整”的規定，如增加了對關聯交易及轉讓定價避稅的調整，規定企業與其關聯方之間的業務往來，不符合獨立交易原則而減少企業或者關聯方應納稅收入或者所得的，稅務機關有權按合理方法調整。企業可向稅務機關提出與其關聯方之間業務往來的定價原則和計算方法，稅務機關與企業協商、確認后，達成預約定價安排。同時稅務機關有權按合理方法對企業實施的其他不具有合理商業目的而減少其應納稅收入或者所得的安排進行調整。

二、實施新所得稅法及其實施條例的現實意義

新稅法進一步規范了我國的經濟環境，其多項變化對內、外資企業的發展都產生了深遠的影響，有助于改善外資引入質量、促進內資企業發展、改善社會經濟結構，為所有市場參與者提供一個更透明、更穩定及更具預見度的稅制。

(一)有利于為企業創造公平競爭的稅收環境

新稅法通過實現內、外資企業所得稅的統一，統一和規范稅前扣除辦法和標準、統一稅收優惠政策，消除了差別待遇，使各類企業處在相同的稅收環境中，有利于減輕內資企業的稅務負擔，極大地促進了企業間的公平競爭，有助于建立統一、規范、公平競爭的市場經濟環境；通過將稅率由原來的33％下調為25％，降低了企業所得稅稅負，為提升企業的發展能力和國際競爭力提供了更有利的條件。

(二)有利于規范市場經濟秩序、減少“假外資”的政策性套利行為

由于舊稅法對內、外資企業所得稅的規定有很大差別，對外資企業在稅收方面實行額外照顧，內資企業所得稅稅負相對較高，因此引起許多內資企業為了享受到各種外資優惠政策，千方百計利用稅制和政策的差別實施所謂的“合理避稅”，如攜資本到國外注冊一家公司，再通過這家公司返回國內投資，帶來許多“假投資”現象，造成國家稅收的巨額流失，兩稅合并將有利于規范市場經濟秩序，大大減輕該現象。

(三)有利于提高利用外資的質量和水平

新稅法雖然可能在短期內提高外企的稅收負擔，影響到外資投入的積極性，但是從長遠看，不僅不會影Ⅱ向中國吸引外資的規模，相反可以通過促使其調整業務模式、投資機構和投資地點等，積極引導外資投向高科技產業和服務業，提高其環保和社會責任意識，這將有助于引進外資質量的提高，改善社會經濟結構。

(四)有利于促進經濟增長方式轉變和產業結構升級

新稅法制定的優惠政策更傾向產業目標，新增了一些對環境保護、資源綜合利用和高科技等方面的優惠政策，將優惠原則從過去以區域優惠為主轉變為以“產業優惠為主、區域優惠為輔”，將有效促進企業的技術創新和科技進步，更好地促進產業升級和區域經濟協調發展，有利于引導我國經濟增長方式由粗放型向集約型轉變，推動我國產業結構的優化升級，促進我國國民經濟全面、協調、可持續發展。

(五)有利于鼓勵內資企業加大公益性投入

新稅法提高了公益性捐贈的計稅基礎和扣除比例，有助于促進慈善事業的發展，增強企業的社會責任感，促使其積極回報社會。新稅法從綜合角度出發，使企業在創造利潤的同時進行公益性捐贈，保證納稅人可以從公益捐贈中得到一定的社會利益，有助于引導企業積極參與社會公益事業，大大減輕國家的財政和經濟壓力。

(六)將反避稅制度化有助于加強稅收征管工作

新稅法進一步完善了轉讓定價和預約定價立法的內容，建立了涵蓋范圍較廣的全面反避稅制度。通過將反避稅制度制度化、規范化，賦予企業提供合法交易證明材料的義務，明顯加大了企業通過關聯交易逃稅的風險和成本，使得反避稅制度得以體系化，增強了反避稅制度的權威性。

新稅法在諸多方面發生了顯著變化，各部門必須準確把握這些變化，才能充分發揮其積極的現實意義，加快我國技術進步的腳步，促使國民經濟結構調整和經濟增長方式的轉變，有利于我國經濟持續穩定增長。

責任編輯王莉