論企業內部控制與會計制度設計

張　杰

摘要：從對企業內部控制的不同認識出發，深刻理解內部控制的內涵；通過對目前我國企業內部控制存在問題的分析，并從會計制度設計角度提出完善企業內部控制的建議。

關鍵詞：內部控制；會計制度設計

中圖分類號：F239.45

文獻標識碼：A

文章編號：1672-3198(2009)09-0172-02

1內部控制的概念發展及內容

1.1內部控制的概念

內部控制是指為了保證企業業務活動的有效進行，保護資產的安全和完整，防止、發現、糾正錯誤與舞弊，保證會計資料的真實、合法、完整而制定和實施的政策與程序。

在國際上，普遍接受的內部控制的定義為：“內部控制是一個要靠組織的董事會成員、管理層和其他員工去實現的過程，實現這一過程是為了合理地保證：經營的效果性和效率性；財務報告的可信性；對有關的法律和規章制度的遵循性。為了實現上述的內部控制目標，內部控制應具備以下幾個要素：控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監督。

1.2內部控制的發展

一般認為。內部控制的思想產生于18世紀工業革命以后，它是企業規?；洜I和資本化的結果，是社會經濟發展到一定階段性的產物，縱觀其發展過程，大致可以區分為內部牽制、內部控制制度、內部控制結構和內部控制整體框架等四個階段。內部牽制思想以賬目間的相互核對為主要內容并實施崗位分離，這在早期被人們認為是確保所有賬目正確無誤的一種理想控制方法。內部控制制度思想認為內部控制應分為內部會計控制和內部管理控制兩部分，前者在于保護企業資產安全，檢查會計數據的準確和可靠性}后者則主要關注提高經營效率，促使有關人員遵守既定的管理方針。然而，西方學術界在對內部會計控制和內部管理控制進行研究時，逐步發現這兩者是不可分割、相互聯系的，于是在20世紀80年代提出了內部控制結構的概念，認為“企業的內部控制結構包括為合理保證企業特定目標的實現而建立的各種政策和程序”，并明確了內部控制結構的內部，分為控制環境、會計制度和控制程序等三個方面。

1.3內部會計控制的內容

內部會計控制制度的內容包括：現金及有價證券、固定資產、存貨、工程項目、對外投資、籌資及權益、對外擔保、銷售與收款、采購與付款、成本費用、稅收管理、財務管理信息系統控制等。

2內部控制的層次及法規

在我國，2000年7月1日起實施的新《會計法》是一部體現內部會計控制要求的法律。該法在第二十七條明確提出各單位應當建立、健全本單位內部會計監督制度。作為新《會計法》的配套法規之一，財政部于2001年6月22日，在全國廣泛實施了《內部會計控制規范一基本規范(試行)》，這是第一部適用于各類型單位的有關內部控制的專門法規。同時實施了具體規范《內部會計控制規范一貨幣資金(試行)》，其它具體規范還將陸續出臺。

綜觀我國會計制度的發，我國未來的企業會計規范體系由三個層次構成；會計法構成第一層次，這是我國會計管理工作的最高層次的規范；會計基本準則包括具體準則構成第二層次，它是根據會計法的要求所制定的具體規范，對所有以營利為目的的經濟組織的會計管理工作均有約束力；第三層次即由各企業自行制定或委托社會會計機構制定的企業內部會計制度，這是在前兩個層次會計規范的指導下所作出的適應不同類型企業生產經營特點和管理要求的企業會計管理工作的細則。

3我國企業內部控制存在的問題

3.1內部控制手段不成熟

在我國，內部控制的手段主要以查錯防弊為主，即在一定的控制環境和控制程序下，防止、發現、糾正會計系統的差錯與舞弊；而在美國，它已將風險評估作為主要的控制手段，這一考慮是針對內部控制系統的運行穩定性設置的。越弱的控制意味著越大的潛在損失和越多的風險，而越強的控制則意味著較少的潛在損失和同一資金水平下的較少風險，當用風險評估手段識別和分析企業內部的控制環節，可以事前將經營管理風險(含財務管理風險)，控制在最小程度，即認為在企業內部哪個環節控制風險最大，哪個環節就是要加強的關鍵控制點，不論其是否會對企業的會計系統產生影響。

3.2內部控制制度層次較低

在我國，仍停留在內部牽制和內部控制制度階段，并沒有明確內部控制的構成要素，而是直接列出了內部控制的內容。從一定程度上講，也就是將內部控制的設置限定在業務項目層次上進行；而美國的內部控制已采用內部控制要素的觀念，內部控制的設立是按照業務循環及每個業務循環的五項構成要素來進行的。按照業務項目來設置內部控制制度，首先面臨的問題就是須制訂各個項目的內部控制制度，這會出現大量的內部控制制度的重復，并且不易被企業及企業各部門所理解。按照業務循環設置內部控制可以避免按業務項目設置內部控制的繁雜程序，強調具體控制的構成要素對不同業務性質的企業更具有普遍性的指導意義。

4設計符合會計制度的內部控制制度

4.1嚴格的經濟業分工制度

職務分工的目的是為預防和及時發現處理經濟業務時所產生的錯誤和舞弊行為。一項經濟業務的全過程由一個人完成處理，將會失去牽制監督作用，容易給不法人員利用進行舞弊，同時不經復核的事項又容易形成差錯。如果進行合理分工，就能使每個人的工作自動地相互檢查另一個人或更多人的工作。因此對不相容的責任必須予以責任劃分，如：貨幣資金業務實行錢帳分管，現金收付業務最好由兩人分別承擔，編制符合規范要求的憑證要事先經過審批，空白發票、收據及其他收付款憑證應由專人負責保管，出納員不得兼管總帳，銀行存款調節表應由出納或記現金日記帳和銀行存款日記帳人員以外的第三者編制，支票簽發至少要有會計負責人簽章，應收帳款的總帳和顧客明細帳應由不同的人員來記錄等等。

4.2設計授權和核準制度

制定授權制度的目的在于保證各項經濟業務都能有序地得到處理。企業任何經濟業務的處理都要有明確的授權與核準。對于經常發生的經濟業務可作為一般授權。例如對賒銷客戶的信用限額，可以事先授權給銷售部門，對于確實無法返回的應收帳款則應經專門批準方可作為壞帳處理。對于重大的資本支出和籌措資金要經過特定批準，例如，對外投資只有經過董事會批準方可生效，而發行股票或債券則必須經董事會批準或股東大會通過并經國家有關部門批準。

4.3實行內部審計，實施再監督

內部審計可以為管理層監督會計制度和其他控制制度的有效執行，也是實施會計再監督的一種手段。企業的內部審計人員必須獨立于被審計部門，并直接受董事會領導。企業除常規的內部審計外，應對如下項目給予重點審計，形成制度。

(1)承包部門的效益審計。對承包部門的效益審計，不能僅以其帳面利潤(財務會計核算利潤)作為唯一的依據，在財務會計核算其盈虧的同時，還應考慮到承包經營資產的保全。只有在資產保全的基礎上的利潤才是實在的利潤。

(2)對特殊交易如資產置換等的認定。特殊交易各有其不同的性質，因而對其溢缺應作為損益或資本公積處理，應分別予以明確，防止主觀隨意性。

(3)短期股票債券交易業務應重點審查每項經濟業務是否授權，防止類似國外巴林銀行事件的出現。

(4)壞帳處理是否經批準，是否通過備查蔣登記，必要時應與對方核對，防止舞弊發生。

隨著市場經濟的發展，新的經濟業務內容將不斷出現，在設計會計制度時，應充分考慮不斷出現的新的經濟業務內容，使設計的會計制度不斷地得到完善，更適合經濟發展趨勢，更好地指導企業的會計工作。