完善績效審計(jì)制度　促進(jìn)國家審計(jì)免疫系統(tǒng)功能發(fā)揮

黃大新

“國家審計(jì)免疫系統(tǒng)論”是適應(yīng)社會經(jīng)濟(jì)形勢發(fā)展而產(chǎn)生的，同時對審計(jì)社會實(shí)踐產(chǎn)生重大影響，其中之一便是促使國家審計(jì)更主動地加大績效審計(jì)比重，而逐步實(shí)現(xiàn)以合法合規(guī)審計(jì)即傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)收支審計(jì)為主向以績效審計(jì)為主轉(zhuǎn)變。績效審計(jì)要求審計(jì)機(jī)關(guān)不僅要重視對違法違規(guī)問題的揭露和查處，更要重視剖析問題產(chǎn)生的原因，從根本上提出完善制度，改善管理的改進(jìn)措施，從而更好地發(fā)揮國家審計(jì)免疫系統(tǒng)功能（預(yù)防、揭露和抵御）。

績效審計(jì)更能體現(xiàn)國家審計(jì)免疫系統(tǒng)功能是因?yàn)橥瑐鹘y(tǒng)的財(cái)務(wù)收支審計(jì)比較，績效審計(jì)有其特點(diǎn)和優(yōu)勢，績效審計(jì)是對經(jīng)濟(jì)活動事前、事中、事后審計(jì)，而且強(qiáng)調(diào)事前審計(jì)的作用。績效審計(jì)的審查范圍，也超過了財(cái)務(wù)會計(jì)活動，拓展到對所有的經(jīng)營管理活動進(jìn)行評價。績效審計(jì)以建設(shè)職能為主，其審計(jì)目的是促進(jìn)被審計(jì)單位利用公共資源的經(jīng)濟(jì)、效率、效果和其管理水平的提高及相關(guān)政策的完善，另外財(cái)務(wù)收支審計(jì)只對過去的事項(xiàng)進(jìn)行查證，而績效審計(jì)可以對過去、現(xiàn)在甚至未來的事項(xiàng)進(jìn)行分析、評價和預(yù)測。

我國績效審計(jì)近年來取得長足進(jìn)展，但是，我國績效審計(jì)仍處于起步階段，且各地發(fā)展不平衡，相關(guān)法律法規(guī)缺乏，審計(jì)人員素質(zhì)結(jié)構(gòu)不適應(yīng)等嚴(yán)重制約了績效審計(jì)的深入發(fā)展。為此，應(yīng)采取以下措施，逐步完善績效審計(jì)制度，從而使國家審計(jì)維護(hù)國家經(jīng)濟(jì)社會健康運(yùn)行的免疫系統(tǒng)功能能夠得到充分發(fā)揮：

1.修改相關(guān)法律，明確績效審計(jì)的法律定位。

第一，應(yīng)明確將我國國家審計(jì)劃分為財(cái)務(wù)審計(jì)和績效審計(jì)兩類，并明確規(guī)定財(cái)務(wù)審計(jì)應(yīng)對部門單位整體財(cái)務(wù)狀況發(fā)表審計(jì)意見，為績效審計(jì)提供相關(guān)數(shù)據(jù)真實(shí)、合法的基礎(chǔ)；第二，應(yīng)明確規(guī)定績效審計(jì)目標(biāo)、內(nèi)容、范圍、標(biāo)準(zhǔn)、方法等；第三，應(yīng)明確規(guī)定國家審計(jì)機(jī)關(guān)重點(diǎn)對政府部門、事業(yè)單位進(jìn)行績效審計(jì)，同時應(yīng)規(guī)定績效審計(jì)的范圍可以是部門、單位管理活動的相關(guān)方面，而不僅僅局限于財(cái)政、財(cái)務(wù)收支方面。在《審計(jì)法》中明確績效審計(jì)的法律定位，為績效審計(jì)的開展提供法律依據(jù)，必將有力地推動績效審計(jì)的開展，促進(jìn)績效審計(jì)的逐步完善。例如投資績效審計(jì)，現(xiàn)行審計(jì)法律法規(guī)規(guī)定，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)對國家建設(shè)項(xiàng)目總預(yù)算或者概算的執(zhí)行情況、年度預(yù)算的執(zhí)行情況和年度預(yù)算、項(xiàng)目竣工決算的真實(shí)、合法、效益情況，進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。可見，現(xiàn)行審計(jì)法律法規(guī)對投資績效審計(jì)規(guī)定非常籠統(tǒng)，投資績效審計(jì)定位模糊，沒有明確投資績效審計(jì)的目標(biāo)、內(nèi)容、范圍、標(biāo)準(zhǔn)、方法等。為此，可參照和借鑒《深圳特區(qū)政府投資項(xiàng)目審計(jì)監(jiān)督條例》中第五章績效審計(jì)的有關(guān)內(nèi)容，如明確審計(jì)機(jī)關(guān)權(quán)力，界定投資項(xiàng)目績效審計(jì)的主要內(nèi)容等，為公共投資項(xiàng)目績效審計(jì)提供法律依據(jù)。

2.推廣先進(jìn)的審計(jì)技術(shù)方法和手段，提高績效審計(jì)效率和效果。

由于績效審計(jì)對象的多樣性，導(dǎo)致審計(jì)目標(biāo)的多樣性，也就必然導(dǎo)致審計(jì)技術(shù)和方法的多樣性，但這本身也是績效審計(jì)的特點(diǎn)和優(yōu)勢。審計(jì)人員在績效審計(jì)中可以靈活地選擇與被審計(jì)事項(xiàng)相適應(yīng)的技術(shù)和方法進(jìn)行審計(jì)。因此，績效審計(jì)需要多樣化和創(chuàng)新的方法。在搜集和評價信息的過程中，除了運(yùn)用財(cái)務(wù)審計(jì)中廣泛使用的審閱、觀察、計(jì)算等技術(shù)和方法以外，更主要地運(yùn)用調(diào)查研究和統(tǒng)計(jì)分析技術(shù)。調(diào)查包括對事實(shí)的調(diào)查，也包括對特定問題看法的調(diào)查。統(tǒng)計(jì)分析也是績效審計(jì)中用來了解狀況、進(jìn)行分析的常用方法。在評價經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性時，經(jīng)常用統(tǒng)計(jì)分析的方法，分析其中各因素的影響、確定其中的因果關(guān)系或者找出存在的差距及原因。審計(jì)人員要根據(jù)具體情況決定采用的審計(jì)技術(shù)和方法，除運(yùn)用傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)方法外，還應(yīng)在績效審計(jì)中嘗試調(diào)查、分析等新方法。

另外，開展績效審計(jì)，必須提高績效審計(jì)本身的科技含量，走內(nèi)涵式發(fā)展的路子。在公共投資項(xiàng)目績效審計(jì)中，這一點(diǎn)尤為重要。要以計(jì)算機(jī)審計(jì)和設(shè)備輔助審計(jì)為重要手段，大力提高投資績效審計(jì)技術(shù)水平。在計(jì)算機(jī)審計(jì)中一方面要加強(qiáng)造價等方面審計(jì)軟件的推廣，另一方面要大力推進(jìn)計(jì)算機(jī)技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)在投資審計(jì)各項(xiàng)工作、各個環(huán)節(jié)中的應(yīng)用。在審計(jì)中大力推廣設(shè)備輔助審計(jì)也很有必要。設(shè)備輔助審計(jì)與計(jì)算機(jī)審計(jì)解決的問題不一樣。設(shè)備輔助審計(jì)主要是采用先進(jìn)技術(shù)和設(shè)備、儀器對相關(guān)信息進(jìn)行采集和復(fù)核。例如，以往的工程量實(shí)測，基本采用手工測量，效率和準(zhǔn)確性都不高，對一些地形復(fù)雜、特殊手法、隱蔽部位的檢驗(yàn)和檢測更是束手無策。如果不能獲得準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)，即便經(jīng)過計(jì)算機(jī)計(jì)算，最終結(jié)果也不準(zhǔn)確。但是，如果通過借助先進(jìn)技術(shù)和設(shè)備、儀器，如GPS技術(shù)和攝像、透視、取樣等儀器、設(shè)備進(jìn)行輔助審計(jì)，不僅可以大大提高工作效率，更重要的是能夠獲取準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)。

3.開展跟蹤審計(jì)，創(chuàng)新公共投資項(xiàng)目績效審計(jì)方式。

所謂跟蹤審計(jì)，即跟蹤建設(shè)項(xiàng)目建設(shè)全過程，開展全程審計(jì)。跟蹤審計(jì)是順著建設(shè)程序這條主線，開展對公共工程投資績效開工前工作的審計(jì)、在建期工作的審計(jì)和竣工后工作的審計(jì)等相關(guān)工作，并實(shí)現(xiàn)從以資金為主線轉(zhuǎn)移到以項(xiàng)目建設(shè)為主線的審計(jì)重心轉(zhuǎn)移。傳統(tǒng)的建設(shè)項(xiàng)目財(cái)務(wù)審計(jì)大多為事后審計(jì)，即施工前要認(rèn)真勘查現(xiàn)場，記錄原始地貌，施工中要通過實(shí)地測量、拍攝等形式對施工發(fā)現(xiàn)的問題，盡力挽回已經(jīng)造成的損失和影響。為了更好的發(fā)揮績效審計(jì)的作用，應(yīng)實(shí)施跟蹤審計(jì)。公共投資項(xiàng)目由于投資金額大、建設(shè)周期長、涉及面廣、存在問題多等特點(diǎn)，成為我國目前開展績效審計(jì)的重點(diǎn)領(lǐng)域和突破口。通過實(shí)施跟蹤審計(jì)，可以將事前預(yù)防、事中控制和事后監(jiān)督有機(jī)結(jié)合起來，盡可能做到及時堵塞漏洞，減少損失浪費(fèi)，充分發(fā)揮審計(jì)促進(jìn)項(xiàng)目管理、控制建設(shè)成本、提高投資效益的作用，使國家審計(jì)免疫系統(tǒng)功能得到了很好的詮釋。

目前，我國公共投資項(xiàng)目績效審計(jì)采用跟蹤審計(jì)方式應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：

首先，鑒于我國審計(jì)機(jī)關(guān)人員少、任務(wù)重且人員素質(zhì)低不適合全面開展績效審計(jì)等現(xiàn)狀，應(yīng)慎重選擇審計(jì)項(xiàng)目，把財(cái)政專項(xiàng)資金投入大和重要的政府投資項(xiàng)目作為跟蹤審計(jì)的重點(diǎn)。

其次，科學(xué)地選擇跟蹤審計(jì)的內(nèi)容和環(huán)節(jié)。跟蹤審計(jì)的內(nèi)容涉及可行性研究、立項(xiàng)、初步設(shè)計(jì)、施工圖設(shè)計(jì)、施工、竣工決算等項(xiàng)目建設(shè)全過程以及建成后的運(yùn)行情況。要選擇對工程質(zhì)量、投資、進(jìn)度、效益影響較大和一些事后不能審計(jì)或?qū)徲?jì)難度較大的內(nèi)容作為跟蹤重點(diǎn)。比如工程開工過程及所用主要材料的質(zhì)量、品種、規(guī)格進(jìn)行錄像，建立項(xiàng)目跟蹤審計(jì)資料庫。尤其對隱蔽工程，一定要在完成前通過拍照、實(shí)測等形式記錄真實(shí)數(shù)據(jù)，這對于核實(shí)材料和工程量至關(guān)重要。在選擇跟蹤審計(jì)的內(nèi)容和重點(diǎn)之前應(yīng)測試內(nèi)控制度的可依賴性，內(nèi)控制度不完善或者執(zhí)行不好的，應(yīng)該選擇較多的環(huán)節(jié)和關(guān)鍵點(diǎn)進(jìn)行跟蹤審計(jì)，加強(qiáng)跟蹤力度。

再次，根據(jù)自身特點(diǎn)，選擇合適的跟蹤審計(jì)形式。如有的項(xiàng)目可派專人定期到現(xiàn)場觀察記錄工程進(jìn)展情況和有關(guān)數(shù)據(jù)，然后集中力量開展階段性審計(jì)。

4.建立完善績效審計(jì)質(zhì)量控制體系，促進(jìn)提高績效審計(jì)質(zhì)量水平。

西方發(fā)達(dá)國家審計(jì)機(jī)關(guān)通過實(shí)行內(nèi)部績效審計(jì)和外部績效審計(jì)兩種形式，檢查績效審計(jì)工作開展情況，同時制定了以績效審計(jì)準(zhǔn)則為核心的績效審計(jì)規(guī)范體系，有力促進(jìn)了績效審計(jì)實(shí)踐的開展和績效審計(jì)質(zhì)量的提高。審計(jì)署早在2003年頒布的《審計(jì)署2003至2007年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》中，就提出了加強(qiáng)審計(jì)法制建設(shè)、規(guī)范審計(jì)行為的具體措施。如建立審計(jì)質(zhì)量控制體系，實(shí)行審計(jì)項(xiàng)目全過程質(zhì)量控制，明確主要環(huán)節(jié)的工作目標(biāo)和質(zhì)量要求，實(shí)行審計(jì)責(zé)任追究制度，防范審計(jì)風(fēng)險；根據(jù)審計(jì)質(zhì)量控制需要，進(jìn)一步完善各項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則，吸取國際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，進(jìn)一步規(guī)范審計(jì)管理和審計(jì)行為。這些關(guān)于規(guī)范審計(jì)行為的具體措施，與西方主要國家績效審計(jì)管理的基本經(jīng)驗(yàn)是基本一致的。目前，建立完善績效審計(jì)質(zhì)量控制體系的主要工作，一是要抓緊研究制定績效審計(jì)準(zhǔn)則、指南等績效審計(jì)規(guī)范，對績效審計(jì)的程序、內(nèi)容、形式和報(bào)告等做出明確規(guī)定，完善我國績效審計(jì)的規(guī)范體系，規(guī)范績效審計(jì)行為。加快制定績效審計(jì)準(zhǔn)則，對績效審計(jì)的一般準(zhǔn)則、現(xiàn)場工作準(zhǔn)則和報(bào)告準(zhǔn)則做出規(guī)定。加快制定績效審計(jì)指南，重點(diǎn)對績效審計(jì)的特點(diǎn)、目標(biāo)和權(quán)限、總原則、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)評價標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)程序、審計(jì)報(bào)告、審計(jì)證據(jù)、審計(jì)方法和績效審計(jì)人員的要求等方面做出規(guī)定。二是可考慮建立規(guī)范化的審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部審計(jì)制度，審計(jì)機(jī)關(guān)按照績效審計(jì)的程序，對本單位和下級審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部管理、審計(jì)工作完成情況進(jìn)行績效審計(jì)，發(fā)現(xiàn)存在的問題并提出改進(jìn)建議，促進(jìn)提高審計(jì)管理水平和審計(jì)質(zhì)量，規(guī)范審計(jì)行為。

5.建立完善績效審計(jì)信息公布制度，充分發(fā)揮社會輿論監(jiān)督作用。

英美等國建立了全方位的績效審計(jì)信息公布制度，各項(xiàng)績效審計(jì)報(bào)告、各種績效審計(jì)管理文件全部對外公開，提高了績效審計(jì)成果的利用水平，充分發(fā)揮了社會輿論的監(jiān)督作用。借鑒國外績效審計(jì)信息公布制度的有益經(jīng)驗(yàn)，我國應(yīng)加快建立完善績效審計(jì)信息公布制度。《審計(jì)署2008至2012年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》，對審計(jì)結(jié)果公告提出了新要求，“堅(jiān)持和完善審計(jì)結(jié)果公告制度，逐步規(guī)范公告的形式、內(nèi)容和程序，把對審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題的整改情況作為審計(jì)結(jié)果公告的重要內(nèi)容；探索建立特定審計(jì)事項(xiàng)階段性審計(jì)情況公告、重大案件查處結(jié)果公告制度；按照政府信息公開條例的要求，積極穩(wěn)妥地推進(jìn)審計(jì)信息公開，逐步實(shí)現(xiàn)審計(jì)事務(wù)公開”。目前，審計(jì)署每年向全國人大匯報(bào)的年度審計(jì)報(bào)告都是公開的，但涉及公共投資項(xiàng)目的績效審計(jì)報(bào)告遠(yuǎn)未達(dá)到對公眾公開的地步。在審計(jì)實(shí)務(wù)工作中，應(yīng)加快制定績效審計(jì)信息公布制度實(shí)施辦法。應(yīng)按照統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)原則、謹(jǐn)慎性原則、效果性原則和保密性原則穩(wěn)步推進(jìn)績效審計(jì)信息公布制度建設(shè)，可分為兩個階段進(jìn)行，第一階段，有重點(diǎn)地公布社會關(guān)注、公眾關(guān)心的績效審計(jì)項(xiàng)目審計(jì)結(jié)果和主要的績效審計(jì)管理信息；第二階段，全面建立審計(jì)信息公布制度，公布全部績效審計(jì)項(xiàng)目審計(jì)結(jié)果和全部績效審計(jì)管理信息。

（作者單位：江西省審計(jì)廳）