我國企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇研究

楊　強(qiáng)

會(huì)計(jì)政策是指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。它是連接會(huì)計(jì)理論與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的橋梁和紐帶，既受會(huì)計(jì)理論的指導(dǎo)和影響，又直接規(guī)范和制約企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表和資本市場產(chǎn)生廣泛而深刻的影響。隨著我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和企業(yè)會(huì)計(jì)的日益復(fù)雜化，會(huì)計(jì)政策的合理選擇在企業(yè)財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)中具有越來越重要的作用。

一、企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇參考的因素

1.企業(yè)經(jīng)濟(jì)目的影響政策選擇。

利潤的不同時(shí)期分布，可能給企業(yè)帶來不同的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)：當(dāng)管理者側(cè)重于獲得納稅好處時(shí)，會(huì)盡可能通過增加費(fèi)用，使賬面表現(xiàn)為虧損或利潤減少，從而避免或推遲納稅；當(dāng)管理者為了有利于申請(qǐng)銀行貸款時(shí)，又往往會(huì)粉飾報(bào)表，做虛假利潤，包括對(duì)子公司的不法操縱；當(dāng)大股東希望使企業(yè)盡快達(dá)到利益最大化的目標(biāo)時(shí)，會(huì)傾向于將較多的資金投放到生產(chǎn)中，提高下一會(huì)計(jì)周期的利潤，從而提高股票價(jià)格，贏得資金上的支持；小股東可能更傾向于增加分紅的資金，以盡快得到收益。

2.考慮企業(yè)外部的因素。

影響企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的外部因素主要是會(huì)計(jì)環(huán)境因素。會(huì)計(jì)環(huán)境是會(huì)計(jì)賴以產(chǎn)生、存在和發(fā)展的環(huán)境，是會(huì)計(jì)所處特定發(fā)展階段的客觀條件，包括經(jīng)濟(jì)環(huán)境、政治環(huán)境、法律環(huán)境和社會(huì)環(huán)境。

（1）經(jīng)濟(jì)環(huán)境因素。經(jīng)濟(jì)環(huán)境是影響會(huì)計(jì)政策選擇的一個(gè)復(fù)雜的、重要的因素。企業(yè)的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、組織形式和資金籌措手段、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平等都對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇產(chǎn)生一定影響。

（2）政治環(huán)境和法律環(huán)境因素。政治環(huán)境由作為實(shí)體的國家、作為觀念的政治思想和作為活動(dòng)的政治實(shí)踐三方面因素組成。各個(gè)階級(jí)的利益、目的都只有通過國家這種形式才能實(shí)現(xiàn)。法律是體現(xiàn)統(tǒng)治階級(jí)意志、由國家制定或認(rèn)可并以國家強(qiáng)制力保證實(shí)施的行為規(guī)范的總和。

（3）社會(huì)環(huán)境因素。社會(huì)環(huán)境包括的內(nèi)容很多，如科學(xué)技術(shù)、文學(xué)藝術(shù)、世界觀、理想信念、道德風(fēng)俗、文化水平、教育程度等，其中影響企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的主要因素是文化。

二、企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的對(duì)策

1.建立合理內(nèi)部結(jié)構(gòu)。

合理的內(nèi)部結(jié)構(gòu)是達(dá)到會(huì)計(jì)政策目標(biāo)的一個(gè)保證。在多元化股權(quán)結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)上，可以改善企業(yè)治理結(jié)構(gòu)。比如，改善董事會(huì)結(jié)構(gòu)，保證董事會(huì)的獨(dú)立；提高監(jiān)事會(huì)的獨(dú)立性，強(qiáng)化監(jiān)事會(huì)的監(jiān)事力度；加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)，提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)，要求會(huì)計(jì)人員不僅熟悉和掌握會(huì)計(jì)流程業(yè)務(wù)，而且了解企業(yè)的現(xiàn)狀和發(fā)展趨勢。此外還可以引入企業(yè)相關(guān)利益集團(tuán)的適當(dāng)干預(yù)，包括債權(quán)人、小股東等。最重要的是各個(gè)部門和組織之間能夠分工合理，合作協(xié)調(diào)，保證會(huì)計(jì)政策的執(zhí)行專業(yè)化和有效化。

2.企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇遵循從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)出發(fā)的原則。

企業(yè)如何選擇會(huì)計(jì)政策，將直接影響到會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，進(jìn)而影響各契約主體的利益、決策。當(dāng)前理論界有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)主要有兩種觀點(diǎn)：決策有用觀和受托責(zé)任觀。決策有用觀被廣泛認(rèn)為是當(dāng)前財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的首要目標(biāo)。決策有用觀認(rèn)為，會(huì)計(jì)的目標(biāo)是向信息使用者提供有利于其決策的會(huì)計(jì)信息，這些信息使用者主要包括政府、投資者、經(jīng)理人、債權(quán)人、職工、潛在投資者等，因而企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇時(shí)，應(yīng)從遵循財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)這一基本原則出發(fā)，按照謹(jǐn)慎性、重要性、一致性、公認(rèn)性和適用性的要求，保證會(huì)計(jì)信息的客觀、真實(shí)、可靠、可比，以滿足各契約主體的決策需要。

（1）謹(jǐn)慎性。謹(jǐn)慎性是指在有不確定性因素情況下做出所要求的預(yù)計(jì)，在所需用的判斷中加入一定程度的謹(jǐn)慎，以便不抬高資產(chǎn)或收益，也不壓低負(fù)債與費(fèi)用，從而使各種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或會(huì)計(jì)事項(xiàng)存在的內(nèi)在風(fēng)險(xiǎn)的不確定性因素得到恰當(dāng)?shù)奶幚怼?/p>

（2）重要性。如果會(huì)計(jì)政策的省略或差錯(cuò)會(huì)影響會(huì)計(jì)信息使用者的決策，會(huì)計(jì)政策就具有重要性，重要的會(huì)計(jì)政策既不應(yīng)當(dāng)刪略遺漏，更不應(yīng)當(dāng)做出錯(cuò)誤的表述。

（3）一致性。企業(yè)選用會(huì)計(jì)政策后各期應(yīng)保持一致，不得隨意更改。

（4）公認(rèn)性。企業(yè)選定的會(huì)計(jì)政策必須符合公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則界定的范圍。

（5）適用性。企業(yè)選定的會(huì)計(jì)政策必須符合企業(yè)的理財(cái)環(huán)境和生產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn)，客觀表達(dá)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。

3.建立上市公司盈利質(zhì)量分析的指標(biāo)。

從會(huì)計(jì)政策選擇的動(dòng)機(jī)來看，有些操縱盈余的動(dòng)機(jī)是可以通過完善相關(guān)制度來消除或緩解的。但無論是配股資格制度，還是退市制度。以單一的財(cái)務(wù)指標(biāo)為控制參數(shù)顯然是不足的。一是單一指標(biāo)容易誘發(fā)盈余操縱。二是凈資產(chǎn)收益率并不是一種能夠綜合測定公司財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績的指標(biāo)。與確認(rèn)凈資產(chǎn)相關(guān)的歷史成本計(jì)價(jià)原則，與確認(rèn)凈收益相關(guān)的收入實(shí)現(xiàn)原則和費(fèi)用配比原則使得凈資產(chǎn)收益率中的凈資產(chǎn)不能反映資產(chǎn)的現(xiàn)行價(jià)值。而凈收益則是含有較多主觀判斷的會(huì)計(jì)師的人工產(chǎn)物。三是沒有考慮現(xiàn)金流量在業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)中的重要作用。四是未將非財(cái)務(wù)指標(biāo)融合進(jìn)來忽略了非財(cái)務(wù)指標(biāo)的作用。因此，優(yōu)化上市公司經(jīng)營業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)方法是關(guān)鍵。

4.完善公司治理結(jié)構(gòu)，建立健全監(jiān)督激勵(lì)機(jī)制。

現(xiàn)代企業(yè)制度下，科學(xué)的法人治理結(jié)構(gòu)的核心是通過特定的治理結(jié)構(gòu)和治理程序，在利益相關(guān)者之間形成相互合作、相互制衡的機(jī)制。我國上市公司的董事會(huì)中內(nèi)部董事的比例普遍過高，這樣就難以發(fā)揮董事會(huì)的監(jiān)督作用，而主管部門的介入，則無法消除政府對(duì)企業(yè)決策的行政干預(yù)。因此，增加上市公司董事會(huì)中的獨(dú)立董事，強(qiáng)化獨(dú)立董事和審計(jì)的監(jiān)督作用，特別是保持一定數(shù)量的具有專業(yè)知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)豐富，并具有獨(dú)立判斷能力的獨(dú)立董事是完善我國上市公司治理結(jié)構(gòu)以及對(duì)經(jīng)理層實(shí)行有效監(jiān)督的重要措施。同時(shí)，還要建立報(bào)酬和業(yè)績相對(duì)應(yīng)的激勵(lì)機(jī)制。制定較長期的經(jīng)理人經(jīng)營績效的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，使經(jīng)營者的目標(biāo)與所有者的目標(biāo)趨于一致，減少經(jīng)理人員的道德風(fēng)險(xiǎn)，提高會(huì)計(jì)政策選擇的公允性。

5.加強(qiáng)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)政策實(shí)施的監(jiān)督。

監(jiān)督分為內(nèi)部監(jiān)督、社會(huì)監(jiān)督和政府監(jiān)督三種，必須同時(shí)從這三方面入手：

（1）加強(qiáng)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)政策進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督。《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》指出，內(nèi)部審計(jì)實(shí)施內(nèi)部監(jiān)督，依法檢查會(huì)計(jì)賬目及其相關(guān)資產(chǎn)，監(jiān)督財(cái)務(wù)收支真實(shí)、合法、效益，以加強(qiáng)內(nèi)部管理和監(jiān)督，遵守國家財(cái)經(jīng)法規(guī)，促進(jìn)廉政建設(shè)，維護(hù)單位合法權(quán)益，改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟(jì)效益。內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督職能反映在依法檢查會(huì)計(jì)賬目和財(cái)務(wù)收支真實(shí)性上時(shí)，特別是反映在加強(qiáng)內(nèi)部管理和維護(hù)單位合法權(quán)益上時(shí)，必然與企業(yè)如何選擇和執(zhí)行的會(huì)計(jì)政策相聯(lián)系。內(nèi)部審計(jì)的職能和會(huì)計(jì)政策的性質(zhì)，決定了內(nèi)部審計(jì)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)政策監(jiān)督的必要性。

（2）加強(qiáng)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)政策進(jìn)行社會(huì)審計(jì)監(jiān)督。社會(huì)審計(jì)監(jiān)督主要是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師依法接受委托對(duì)受托單位的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表審計(jì)意見。政府借助于社會(huì)審計(jì)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)工作監(jiān)督，應(yīng)強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)會(huì)計(jì)政策選擇和會(huì)計(jì)政策變更的審計(jì)，從而有效制止和防范利用會(huì)計(jì)政策選擇或會(huì)計(jì)政策變更弄虛作假，提高會(huì)計(jì)報(bào)表質(zhì)量的重要手段。

（3）加強(qiáng)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)政策進(jìn)行政府監(jiān)督。單位內(nèi)部的會(huì)計(jì)監(jiān)督具有自律性，是我國會(huì)計(jì)監(jiān)督體系的基礎(chǔ)；社會(huì)審計(jì)監(jiān)督具有鑒證性，是我國會(huì)計(jì)監(jiān)督體系的重要補(bǔ)充；政府部門監(jiān)督具有權(quán)威性，是我國會(huì)計(jì)監(jiān)督體系的主導(dǎo)。政府部門既要對(duì)單位內(nèi)部的會(huì)計(jì)監(jiān)督提供指導(dǎo)、支持和服務(wù)，同時(shí)又要對(duì)其運(yùn)作情況進(jìn)行監(jiān)督；既要對(duì)各個(gè)企業(yè)會(huì)計(jì)進(jìn)行監(jiān)督，同時(shí)又要對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)進(jìn)行監(jiān)督。它在對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的監(jiān)管中同樣處于統(tǒng)領(lǐng)全局、不可或缺的地位。

（作者單位：青島國信實(shí)業(yè)有限公司）