淺議未確認融資費用和未實現融資收益的攤銷

摘要：本文主要從不同的角度分析未確認融資費用和未實現融資收益的攤銷方法及理由，從而確定實務中最適合的方法。

關鍵詞：未確認融資費用；來實現融資收益；攤銷

企業在購入有關資產超過正常信用條件延期支付的款項實際上具有融資的性質，涉及到“未確認融資費用”。企業在分期收款銷售產品時，應收的款項具有融資的性質，涉及到“未實現融資收益”。未確認融資費用和未實現融資收益如何攤銷，筆者作如下分析：

一、未確認融資費用的攤銷

例1，某企業2006年1月1日購入一臺機器設備，價稅合計為550 000元，交付使用。協議約定于2006年末和2007年末分兩次支付，第一次支付300 000元，第二次支付250 000元。實際利率為5％。

企業未來各期支付的款項的現值之和作為融資的本金，企業相當于借了512 470元的本金購買設備，分期償付款項即本金和利息550 000元，利息為550 000－512 470=37 530元，即為未確認融資費用。

未確認融資費用如何攤銷有兩種方法：

方法一：未確認融資費用攤銷根據本金的余額和實際利率計算

方法二：未確認融資費用攤銷根據償還的金額及其現值確定

由于上述兩種計算方法的程序不同，得出各期應確認的未確認融資費用結果也不同，即每期確認的財務費用不同。哪一種更合理呢?兩種方法均有道理，第一種計算方法是將資產的入賬價值即未來各期支付的款項的現值之鄉和作為融資的本金，用本金乘以實際利率即為確認的融資費用，以當期支付的款項扣除當期確認的融資費用后的結果確定當期已歸還的本金，并在此基礎上確定尚未歸還的本金。隨著款項的償還，本金逐期減少，確認的融資費用也逐期漸少。如表1中：第一年確認的未確認融資費用(財務費用)25623.50元相當于整個本金512470元乘以實際利率5％的第一年的利息；第二年確認的未確認融資費用(財務費用)11906.5*元相當于剩余本金238093.50元乘以實際利率5％的第二年的利息。第二種方法，是將此看成以分期償付款項的方式取得資產的一種融資行為。每年支付的款項實質上是購入資產日該款項現值的終值，而其終值與現值之差則是利息。款項償還時間越長，現值和終值的差就越大，確認的融資費用逐漸增加。第一年確認的未確認融資費用(財務費用)14280元是第一期末支付的金額300000元(即終值)和現值285720元的差，相當于第一年還的本金285720元第一年的利息(約等于285720×5％，由于現值系數是近似值出現的誤差)；第二年確認的未確認融資費用(財務費用)23250元是第二期末支付的金額250000元(即終值)和現值226750元的差，相當于剩余本金226 750第一年和第二年兩年的利息[約等于226 750×5％+226 750×(1+5％)×5％]。

二、未實現融資收益攤銷

例2，某企業2006年1月1日采用分期收款方式銷售甲產品10件，每件售價55 000元，合同約定兩年收回，2006年末收回300000元。2007年末收回250 000元。該商品的計稅價為500000元，稅率17％，假設增值稅在銷售時收回。實際利率為5％。

企業相當于借給了購買方本金512 470元，分期收回的款項即本金和利息550000元，利息為(550000—512 470)=37530元，即為未實現融資收益。未實現融資收益如何攤銷同樣有兩種方法：

方法一：未實現融資收益攤銷根據本金的余額和實際利率計算

方法二：未實現融資收益攤銷根據償還的金額及其現值確定

與未確認融資費用同樣的道理，兩種方法均有道理。

綜上分析，未確認融資費用和未實現融資收益的攤銷均有兩種方法，第一種方法隨著款項的償還或收回，本金逐漸減少，利息也逐漸減少，確認的費用或收益逐漸減少，形成了前期多、而后期少的方式；第二種方法隨著款項的償還或收回時間的延長，終值和現值的差逐漸增加，確認的費用或收益逐漸增加，形成前期少、而后期多的形式。兩種方法都有一定的道理。但筆者認為根據謹慎性原則，未確認融資費用的攤銷應采用第一種方法，未實現融資收益的攤銷應采用第二種方法。

參考文獻

[1]王宗江，張寶清財務會計[M]教育出版社，2007