中外會計信息質量特征的比較

董 蓓

國際上以FASB、IASC等為代表的準則制定機構均提出了完整的會計信息質量特征體系。本文針對中外會計信息質量特征的研究進行了對比分析,希望借鑒國際經驗并結合我國國情為我國會計信息質量特征體系的完善提供了一些參考意見。

一、會計信息質量特征的含義

會計信息質量特征是指會計信息所具有的性質,是會計信息所應當達到或滿足的基本質量要求,是會計系統為達到會計目標而對會計信息的約束。從信息提供者與信息使用者的不同角度來看,所認定的會計信息質量的標準可能會有所區別。

二、我國對會計信息質量特征的規定

我國于1993年發布的《企業會計準則》沒有單獨規定會計信息的質量特征,2000年《會計法》第九條強調的只是會計信息的真實性,并未進一步解釋會計信息真實性的實質性含義。同年的《企業會計制度》中則以會計基本假設為邏輯起點,詳細羅列了13項可能影響會計準則和會計信息質量的一般性原則,這些一般性的原則并不等價于會計信息質量特征。可見,我國對會計信息質量特征的研究還不夠規范,僅從會計原則的角度對其加以論述,沒有形成系統、嚴密的邏輯體系,各個質量特征之間是一個平行、并列的體系。

《企業會計準則——基本準則》第二章對會計信息質量要求作了一些闡述,具體內容如下:

1.可靠性。會計核算應當以實際發生的交易或事項為依據進行會計確認、計量和報告,如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關信息,保證會計信息的真實可靠。

2.相關性。企業提供的會計信息應當與財務會計報告使用者的經濟決策需要相關,有助于財務報告使用者對企業過去、現在或未來的情況做出評價或預測。

3.明晰性。企業提供的會計信息應當清晰明了,便于財務報告使用者理解和使用。

4.可比性。企業提供的會計信息應具有可比性。同一企業不同時期發生的相同或相似的交易或事項,應采用一致的會計政策,不得隨意變更,的確需要變更的需在附注中說明;不同企業發生的相同或相似的交易或事項,應當采用規定的會計政策,確保會計信息口徑一致、相互可比。

5.實質重于形式。企業應當按照交易或事項的經濟實質進行會計確認、計量和報告,不應僅以交易或事項的法律形式為依據。

6.重要性。企業提供的會計信息應當反映與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的所有重要交易或事項,會計核算應當及時進行。

7.謹慎性。企業對交易或事項進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎,不應高估資產或者收益,低估負債或者費用。

8.及時性。企業對于已經發生的交易或事項,應當及時進行會計確認、計量和報告,不得提前或延后。

三、中外會計信息質量特征的比較

FASB和IASC發布的會計信息質量特征與我國會計信息質量特征進行比較,前兩者對會計信息質量特征規定的差異不大,相對而言,我國差異比較明顯。

1.內容的比較。FASB和IASC除了少數幾項(如可核性、實質重于形式、重要性等)不一致外,大多數質量特征是一致的,而中國的質量特征則沒有反饋價值、預測價值、可核性、中立性、成本與效益原則等。

2.層次的比較。從各質量特征的相互關系看,FASB、IASC是有著內在聯系的多層次的體系。而中國的會計信息質量特征之間是一種彼此孤立的平行、并列的關系,沒有形成一個內在聯系的整體。

而我國對會計信息質量特征的研究還不夠規范,僅從會計原則的角度對其加以論述,沒有形成系統、嚴密的邏輯體系,各個質量特征之間是一個平行、并列的體系。

3.權威性的比較。美國的信息質量特征是《財務會計概念框架》的內容之一,IASC的信息質量特征也是以《編制和提供財務報表的框架》表現出來的。“框架”是一套指導會計準則制定的理論體系,不是會計準則本身。《編制和提供財務報表的框架》明確指出:“本框架不是一份國際會計準則,因此不對任何特定的計量和列報問題確定標準。本框架的任何內容均不取代具體的國際會計準則。”因此“框架”所述會計信息的質量特征并不是一種會計規范,對會計工作沒有約束作用。

而中國則將會計信息質量特征以一般原則的形式在企業會計準則中加以說明,是會計基本準則的重要組成部分,它被作為一個強制措施指導會計實務,具有很強的法律效力。

四、會計信息質量特征國際比較的啟示

通過對國內外會計信息質量特征的比較,可以看出我國的會計信息質量特征還存在著不足之處,具體來說有以下兩方面。

1.沒有建立適合我國國情的科學合理的財務會計概念結構體系。財務會計概念框架,“是一部章程、一套目標與基本原理組成的、互相關聯的內在邏輯體系。這個體系能夠導致前后一貫的會計準則,并指出財務會計和財務報表的性質、作用與局限性”。而會計信息質量特征則是這個框架中不可或缺的重要內容之一。高質量的會計準則必須建立在會計理論和財務會計概念框架的基礎之上,保證各項準則之間內在一致和首尾一貫。但我國目前還沒有這樣一個概念框架,對于采用成文法體系的我國而言,尤其需要采用一套系統一致的方法,以完善和充實《企業會計準則》,以及其它基本理念問題。

2.缺乏層次性和系統性。我國的會計信息質量特征不是一個嚴密的體系,它們之間是一種平行、并列的關系,是一種松散型關系。諸多特征之間的結構與層次不是很清楚,各部分沒有相互聯系、彼此孤立、缺乏明確的主次邏輯關系。這不僅不利于會計主體和會計信息使用者對會計信息質量特征的不同方面進行權衡,而且也不利于他們對會計信息質量特征的總體把握。同時,各質量特征間并未進行類屬劃分,缺乏系統性。上述體系大都將各主要質量特征堆列在一起,未能從會計信息系統的流程或環節角度予以類屬劃分。

五、我國會計信息質量特征體系的完善

2006年新準則的頒布充分顯示了我國會計準則的建設已與國際趨同,而基本準則的重要性不言而喻,會計信息質量特征體系作為基本準則的重要組成部分,應該跟上準則建設的步伐。基于前述的比較,我國會計信息質量特征可從以下幾個方面進行完善。

1.建立財務會計概念框架。建立財務會計概念框架,可以對會計準則的發展與完善提供一定的理論指導,提高會計準則制定的效率。目前我國還沒有完整的財務會計概念框架,而具體會計準則已經比較完善,使得現有的企業會計基本準則在理論上與具體準則不能很好的匹配和協調。因此,十分有必要修訂我國企業會計基本準則、建立財務會計概念框架。在建立財務會計概念框架時,應將會計信息質量特征作為重要組成部分納入其中。

2.強化會計信息質量特征的可操作性。在我國,盡管會計信息質量特征與會計方法的選擇有關,但是,由于缺乏會計程序和方法選擇的具體標準,使其可操作性差,所以當前應盡快出臺關于會計程序和方法標準的制定政策,以滿足會計信息質量特征具有可操作性。

3.建立會計信息質量特征體系的邏輯結構。我國的會計質量特征之間缺乏明確的主次邏輯關系。可以認為客觀性、相關性、可比性、一致性、明晰性、實質重于形式等構成了對會計信息的要求,這些要求從內容看雖然全面,但實則內部邏輯關系混亂,各個會計信息特征之間并列彼此孤立的平行,沒有形成一個完整的邏輯結構。所以應借鑒FASB或IASC,建立一個根據我國實際情況確定的會計信息最高質量特征,其他相關因素作為次要質量特征或內涵限定和約束條件應適應與國際接軌的國際化趨勢。

(作者單位:中國石油大學經濟管理學院)