高校教育成本專業法核算方法的探討

張　聰

摘要：針對目前高等學校教育成本核算沒有一套完善有效的核算方法的問題，結合高校經濟活動的特征，提出了專業法作為高等學校教育成本核算的一種基本方法，并對高校教育成本核算的專業核算法程序進行了探討。

關鍵詞：高校教育成本；成本核算；專業核算法；約當畢業生法

我國高校目前會計核算采用的是收付實現制，只計算支出，不計算成本，無法通過核算資料或會計報表直接提供教育成本信息。筆者根據自己多年成本核算的實踐，結合高校經濟活動的特征，提出以高校所設專業為成本計算對象，設置成本明細賬，歸集成本費用和計算高校教育成本專業法核算的方法。本文對高校教育成本核算——專業法核算的進行探討。

一、高校教育成本核算的內涵及原則

（一）高校教育成本的內涵

高校教育成本是指高校在一定時間內為培養每名學生所支付的全部費用，是高校在校學生期間所消耗的活勞動和物化勞動的總和。高校的教育成本從教育服務所耗費的人力資源主要有教師、教輔人員、為教學服務的行政工作人員等。物力資源主要包括日常教學中消耗的物料用品和教學用的固定資產。從價值形態上看，主要由人員經費、公用經費和固定資產折舊費構成。從教育成本的負擔者來看，主要由政府、社會、學校和受教育者個人承擔，因為教育服務支出的資金來源于政府撥款、學校自籌與創收、社會捐助和學生的繳費等。

（二）高校教育成本核算的原則

高校必須按照《事業單位會計準則》規定的一般原則進行會計核算，在進行教育成本的核算時，還必須遵循以下原則：

1.權責發生制原則。凡是本期成本應負擔的費用，不論款項是否支付，均應計入本期成本；凡是不屬于本期成本應負擔的費用，即使款項已經支付，也不能計入本期成本。

2.聯系性原則。凡與高校教育無關的收支活動，一律不能計入教育成本。為避免與《事業單位會計準則》中的相關性原則相混淆，筆者稱之為聯系性原則。

3.分類核算原則。高校教育培養成本按學校性質分類核算，并逐步過渡到按專業分類進行核算。

4.劃分收益性支出與資本性支出原則。高校在核算教育成本時，應嚴格劃分收益性支出與資本性支出的界限，以正確核算教育成本。

5.簡便性原則。高校由于歷史的原因，沒有形成成本核算的基礎，成本核算制度若搞得過于冗繁，會增加高校會計核算的工作量，不便于推廣實行。

二、教育成本專業法核算的含義與假設前提

（一）專業法的含義

具體來說，專業法核算教育成本，要按月歸集各專業實際教育費用，但由于平時每月末一般沒有畢業生，每年七、八月份或十二月份才有學生畢業，所以高校的成本計算期為年。一般為每年的1月1日至12月31日，若高校學年與公歷年度相差較大，也可按學年核算成本；專業法平時每月末一般沒有畢業生，可以不分配畢業生和非畢業生的成本，每年的七（八）月末或十二月末，采用一定方法分配計算畢業生成本和非畢業生成本。

（二）專業法的假設前提

高校教育成本受高等學校內外部多種因素的影響，若事無巨細地考慮每一因素的影響，則教育成本核算將無法進行。因此，必須明確高校教育成本核算的假設前提。

1.權責發生制假設。我國現行《高等學校會計制度（試行）》中明確規定高等學校會計核算一般采用“收付實現制”。收付實現制將本期發生的收入和費用全部反映在收支報表中，不能正確地反映當期的實際收入和成本費用的情況。權責發生制是以權利和責任（義務）的實際發生期間來確認收入和費用，按權責發生制原則便于準確地進行成本核算，高等學校教育成本核算必須以權責發生制為前提。

2.畢業生質量同一假設。高校教育成本核算中如果考慮畢業生質量等級的差異，這種成本核算很難進行。所以，必須以合格畢業生質量同一為前提，核算高校教育成本。

3.物價相對穩定假設。在當前市場經濟體制下，價格是靈活多變的，若考慮每一時點的價格變化，成本核算將很難進行，假設物價水平相對穩定，在成本核算期內不發生明顯變化，便于在相對穩定的條件下核算高校教育成本。

4.高校學年與會計核算年度一致假設。實際工作中，高校的學年通常是每年的9月初到第二年的8月底。而財政撥款及高校會計核算都是采用的公歷年度，即每年的1月1日到12月31日，它們的時間差異不便于正確核算高校教育成本。為了便于準確核算高校的成本，必須假設高校學年與會計核算年度一致。

三、高校教育成本核算——專業法核算程序的探討

專業法作為高等學校教育成本核算的一種基本方法，其成本核算程序如下：

（一）設置有關教育成本核算賬戶

根據高等學校教學的特征和管理的需要，設置“教育成本”、“學生事務費用”、“教育輔助費用”、“教管費用”等總賬賬戶。

1.“教育成本”賬戶

用于核算高等學校施教過程中發生的與培養學生有關的各項費用，包括教職工的工資、福利費，學生獎學金、助學金，各項實習實驗費、教材費、資料講義費等直接費用，以及教育輔助費用、行政管理、學生事務管理、教學研究、后勤服務等間接費用。教育成本總賬可按學生類別、專業設置明細賬。“教育成本”賬戶的借方登記高校教學、管理工作中發生的各項直接費用和由“研究成本”、“教育輔助費用”、“學生事務費用”、“教管費用”等賬戶分配轉入的費用。貸方登記結轉合格畢業生的教育成本，期末借方余額表示在校生教育成本或者未完成學業學生的教育成本。

2.“學生事務費用”賬戶

用于核算高等學校施教過程中發生的與學生事務管理有關的費用，如學生活動費、招生就業費、學籍管理費、勤工助學基金凈支出等費用項目。該科目所匯集的費用應在期末按一定標準在各成本計算對象之間分配后結轉到“教育成本”總賬及相應的明細賬，該賬戶期末一般沒有余額。

3.“教育輔助費用”賬戶

用于核算高等學校施教過程中發生的輔助性教育費用。如教育水電費、教育設備等固定資產折舊、維修維護費、勞保用品費、體育維持費、圖書資料費、二級學院（專業系）的教學管理費等。該賬戶每月所匯集的費用，期末應按一定方法在各成本計算對象之間進行分配，并結轉到“教育成本”總賬以及相應的明細賬，該賬戶期末一般沒有余額。

4.“教管費用”賬戶

用于核算高等學校施教過程中發生的各項管理教育的費用，包括教育管理人員工資、福利費、辦公費及差旅費、業務招待費、公安保衛費用、行政辦公固定資產折舊與維修維護費用、通訊費、車船費等。該賬戶所匯集的費用應在期末按一定標準在各成本計算對象之間分配后，結轉入“教育成本”、“研究成本”等總賬及相應的明細賬，該賬戶期末一般沒有余額。

（二）編制要素費用分配表，登記成本費用總賬及明細賬

依據各項費用支出的原始憑證，編制記賬憑證。根據原始憑證和記賬憑證編制各項要素費用分配表，如教材費用分配表，工資費用分配表，折舊費用分配表等，根據各種要素費用分配表，登記教育成本、科研成本、學生事務費、教育輔助費、教管費用等總賬和明細賬。

1.教材、資料費用分配

每學期各專業學生領用的教材、教輔用書、實驗、實習資料等費用，可以直接根據各專業學生領用的各種教材或資料的數量及其單價計算分配，記入各專業教育成本明細賬。

2.工資費用的分配。

（1）若某教師在一定期間只從事一個專業的教學工作，則該教師的工資可直接計入該專業的教育成本明細賬。

（2確定教師給不同類型學生上課的工作量折算系數，簡稱學生類別系數。設專科生的類別系數為0.95，本科生的類別系數為1，碩士生、博士生的類別系數分別為1.2、1.5。另外，計算教師實際工作量時還應考慮班級系數，如：單班上課班級系數為1，兩個班合班上班級系數可設為1.4，三個班合班上班級系數可設為1.8，四個班合班上班級系數可設為2.2，等等。

（3）若某教師不僅從事教學工作，同時還從事科研工作，則其工資費用就應按其實際工作量大小分配計入教育成本和科研成本。這時首先要采用一定的方法將教師的科研工作量折算為標準工作量，然后再進行分配。

教師參與立項支助項目的研究，可以按其獲得支助經費的多少、項目級別、項目研究期限及本人排名順序等折算實際工作量。將科研項目每萬元支助經費折算一定的標準工作量（假設為A），項目級別系數可設為：校級1，院（處）級0.8，市廳級1.5，省部級2，國家級2.5。

（三）計算分配各項間接費用

對于間接費用，應采用不同的分配方法，按一定標準分配計入各專業的教育成本明細賬中。高校的學生事務費、教育輔助費等間接費用可按學生類別、學生人數及各專業學生本學期完成學分比例等計算分配，并轉入各專業教育成本明細賬。

1.學生事務費的分配。學生事務費用可按學生人數比例分配。

2.教育輔助費用的分配。

（1）標準學生人數比例分配法。教育輔助費用可按標準學生人數比例分配。首先應確定各類學生的類別系數，這里的學生類別系數與工資費用分配中的學生類別系數不一定相同。如：專科生、本科生的類別系數可設為1、研究生（碩士、博士）類別系數可設為1.2。

（2）標準學分比例分配法。教育輔助費用也可按各專業學生所完成的標準學分比例分配。

（四）計算分配各專業畢業生教育成本

每年七月末（八月末或十二月末），根據各專業教育成本明細賬所歸集的成本費用，計算各個專業畢業生應分擔的教育成本。各專業畢業生和非畢業生的成本可采用約當畢業生法計算分配。

某專業非畢業生、不合格畢業生約當合格畢業生數＝∑（各年級非畢業生、不合格畢業生人數×該年級非畢業生、不合格畢業生累計完成學分比例）。

某年級非畢業生、不合格畢業生累計完成學分比例＝該年級非畢業生、不合格畢業生累計已完成學分數/該專業合格畢業生應完成最低學分數。

某專業約當合格畢業生總數＝該專業合格畢業生人數＋該專業非畢業生、不合格畢業生約當合格畢業生數。

某專業某成本項目費用分配率＝（該項目期初余額＋該項目本期發生額）/該專業約當合格畢業生總數。

某專業合格畢業生應負擔某成本項目的金額＝該專業合格畢業生人數×該專業該成本項目費用分配率。

某專業合格畢業生總成本＝∑該專業合格畢業生應負擔各成本項目的金額。

某專業非畢業生、不合格畢業生總成本＝∑（該專業非畢業生、不合格畢業生約當合格畢業生數×該專業各成本項目費用分配率）。

某專業某年級非畢業生總成本＝∑（該專業該年級非畢業生約當合格畢業生人數×該專業各成本項目費用分配率）。

參考文獻：

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（作者單位：西安體育學院）