成本信息相關性問題初探

[摘要] 約翰遜和卡普蘭在《管理會計興衰史:相關性的遺失》提出了成本相關性喪失的原因，一是過去信息處理成本太高，無法做到準確追蹤生產線上的資源消耗情況，二是，以產量為基礎分配間接成本，造成了產品成本之間的交叉補貼，嚴重扭曲了產品成本。為了找回成本相關性，本文嘗試利用MES追蹤記錄產品在生產過程中消耗資源情況，并以作業成本法為基礎分配間接成本，從而一定程度上解決了相關性喪失的問題。

[關鍵詞] 相關性 制造執行系統 作業成本法

卡普蘭和約翰遜在《相關性的遺失：管理會計興衰史》中指出相關性喪失的主要原因可能是:1.當時的信息處理技術使得將資源準確追溯到復雜制造工程中的各種產品上要花費大量成本，收集這些資源消耗信息來核算產品成本從而評估各種產品的獲利性并不符合成本/效益原則;2.直接以產量為基礎分攤間接成本的傳統核算方式，雖然企業的總成本核算正確，但卻扭曲了各個產品之間的真實成本，擴大高產量產品成本，縮小低產量產品成本，加劇了成本信息相關性喪失問題;3.外部資本市場的發展，企業開始提供對外財務報表對相關性的喪失則起到了推波助瀾的作用。成本相關性最主要的是對內決策的相關，在資本市場高度發達的國家中，相關性是比可靠性更重要的質量特征。而如今全球化的經濟形勢下，各種成本因素上升，步入微利時代，如何獲得高于競爭對手的利潤，如何獲得成本優勢將是一個重要的研究內容。成本信息的相關性，不管是對內管理，還是對外報告，都將會是其中的關鍵。

既然已經知道成本信息喪失相關性的原因以及傳統管理會計系統的缺陷所在，那么我們便可以對癥下藥，以“信息化”以及“作業成本法”這一“處方”解決相關性喪失的問題。

產品成本核算的其實是產品對企業資源的消耗，而要想得到相關性的成本信息，就必須根據實際的生產情況，獲得可靠的資源消耗數據用于成本核算。隨著目前企業自動化水平的提高，生產數據已經是生產過程的一部分，企業各個層次的生產過程都經計算機實時控制，在控制的同時記錄了實時生產過程信息，這些信息用來指示做什么、何時做、花費多長時間、使用了多少原材料、最后產出是多少，成本管理系統只需要對這些數據進行記錄和處理，以維持一個連續的產出和資源消耗記錄即可獲得相應的成本信息。同時信息技術的發展，信息處理、加工成本下降，同時追蹤記錄企業不同產品不同生產線上資源消耗情況成為可能，因此獲得相關的成本信息帶來的效益將遠遠大于為此而付出的成本。

那么如何獲得生產過程中的這些實時生產信息，從而用于成本管理系統的核算？答案就是利用MES。

MES（Manufacturing Execution System，制造執行系統），“位于上層計劃管理系統與底層工業控制之間的、面向車間層的管理信息系統”，是美國管理界在20世紀90年代提出的新概念，MESA(MESA的專業組織)對MES的定義是：MES能通過信息傳遞對從訂單下達到產品完成的整個生產過程進行優化管理，當工廠發生實時事件時，MES能對此及時做出反應、報告，并用當前的準確數據對他們進行指導和處理。對狀態變化的迅速響應使MES能夠減少企業內部沒有附加值的活動，有效地指導工廠的生產運作過程，從而使其既能提高工廠及時交貨能力，改善物料的流通性能，又能提高生產回報率。MES還通過雙向的直接通信在企業內部和整個產品供應鏈中提供有關產品行為的關鍵任務信息。因而它是一種由下而上實時掌握現場狀況的信息管理系統，反映計劃的執行情況、以及所有資源(人、設備、物料、客戶需求等方面)的當前信息，當然它也提供了計劃方面的信息。

MES從生產層獲取物料、設備、人力、工時的有關的基礎數據，也就是每種產品消耗的直接人工費、直接材料費和制造費用數據，且MES做到了對生產過程的實時監控和及時獲取數據，將原來的事后管理提升到事中管理。

利用MES獲得了現場的生產數據之后，便可以進行成本核算。直接成本的核算和傳統方法下一樣，間接成本的核算采用的是作業成本法。作業成本法的核心思想是“產品消耗作業，作業消耗資源”，即把企業消耗的資源按資源動因分配到成本（作業）中心，再根據產品消耗作業的多少把作業成本分配到成本對象，通過兩步的間接費用分配過程，同時實現了成本計算與成本管理。并且在實施作業成本的過程中，就已經將包含了非財務指標的績效考核系統融合在內，通過對這些非財務指標的考核，就可以發現哪些流程的資源消耗不能帶來產品增值，哪些作業是非增值作業，哪些是增值作業，為優化作業流程奠定了基礎，加上利用數據挖掘技術挖掘分析歷史成本信息，做出成本預測，從而在產品的加工過程中就可以設置成本控制點，即實現了在成本發生的源頭就進行成本節約。

基于以上的分析可以得出，要想重獲成本信息相關性，可以嘗試利用MES從生產控制過程實時獲得成本數據，并通過作業成本法分配間接費用，盡可能使產品成本是實際消耗資源的數量，從而解決成本信息相關性喪失的問題，同時這些成本信息又可以滿足對外報告的需要。

參考文獻:

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