實際利率法利息會稅差異分析與運用

[摘 要] 最優納稅哲學一方面要求納稅人及其會計主動配合企業所得稅征收管理，一方面要求納稅人及其會計在透徹領悟相關稅法的基礎上探尋合法納稅操作空間，合法節稅。本文結合企業所得稅法有關規定，聚焦實際利率法利息，研討相關會稅實務問題，為稅收征納和諧化出力。

[關鍵詞] 會稅差異 會稅協調 稅前扣除 利息收入 利息費用 實際利率法 新會計準則 財稅〔2007〕80號 企業所得稅法 企業所得稅法實施條例

財政部、國家稅務總局聯合簽發的財稅〔2007〕80號是執行新會計準則后的會稅協調文件，2008年1月1日起實施的《企業所得稅法》和《企業所得稅法實施條例》相關事項處理與其基本一致，會稅實務中值得深究細研，以利于稅收征納和諧化。

一、財稅〔2007〕80號實際利率法利息會稅差異分析

針對執行新會計準則后采用實際利率法進行會計核算的利息稅務處理問題，財稅〔2007〕80號明確規定：“企業對持有至到期投資、貸款等按照新會計準則規定采用實際利率法確認的利息收入，可計入當期應納稅所得額。對于采用實際利率法確認的與金融負債相關的利息費用，應按照現行稅收有關規定的條件，未超過同期銀行貸款利率的部分，可在計算當期應納稅所得額時扣除，超過的部分不得扣除。”其實質含義如下:

值得注意的是，實際利率法核算的利息收入，“可計入”當期應納稅所得額，意味著“可不計入”當期應納稅所得額，因為不是“應計入”當期應納稅所得額。

二、《企業所得稅法》和《企業所得稅法實施條例》特殊利息稅前扣除

實際利率法核算的利息，與《企業所得稅法》和《企業所得稅法實施條例》基本一致。《企業所得稅法實施條例》第三十八條亦明確即使向非金融企業借款，其利息費用只要不超過金融企業同期同類貸款利率計算額也可稅前扣除。但是，《企業所得稅法》和《企業所得稅法實施條例》較財稅〔2007〕80號細化，規范了特殊利息事項處理。

《企業所得稅法實施條例》第三十八條之規定意味著未經批準發行的企業債券利息不得稅前扣除；第四十九條明確規定非銀行企業內部利息不得稅前扣除，體現法人所得稅制的實質；第一百零三條明確規定非居民企業源泉扣繳之收入包括價外費用，銀行代理費等視同貸款利息收入。

如果涉及關聯方，為防范資本弱化，《企業所得稅法》第四十六條明確規定，債權性投資與權益性投資比例大于規定標準的超標關聯方利息支出不得稅前扣除。

會稅常識告訴我們，股息在稅后分配，而利息一般可稅前扣除，關聯方如果有資本弱化行為，將有被特別納稅調整風險。所以，會計人應格外關注即將出臺的債權性投資與權益性投資比例規定。

三、新會計準則體系利息會計科目實質內容剖析

為幫助會計同仁識別異常的科目對應關系、規避職業風險，現綜合新會計準則體系有關規定，聚焦利息會計科目（非名義）的實質內容，統計分析并圖示如下。

需要強調的是，會計科目（非名義）對應關系不可小覷。異常的會計科目（非名義）對應關系，可能直接導致國家稅款流失、國有資產流失等嚴重后果。例如：借記“本年利潤”，貸記“應收利息”，這么簡單的一筆會計分錄，居然一方面減少應納稅所得額的調整基數，一方面資產一下子蒸發了。

會稅理念更新促使會計合法做賬、專業判斷、風險規避等素質不斷提高。會計人早識別、早避險，于自己、于單位、于國家均有益。研討利息會稅實務可行方法，深諳相關會稅法規乃其基礎。

四、分析結論與運用

本文采用逐條逐點圖示表結非專利技術（國內首創、至今公開出版文獻無人摹仿），將實際利率法利息相關法規圖表化， 讓已成文的相關法規明晰化，通過多視角對比分析透視其精髓所在：會計不能簡單化處理實際利率法利息。既要領會利息收入的合法空間、合法節稅；又要——知曉特殊利息費用的稅前扣除限制，主動順應稅收征納和諧化趨勢。

堅持不懈進行業內普法研究、盡可能幫助加快征納和諧化進程，為和諧經濟、和諧中國大政目標實現立功建業乃作者之夙愿。解決業內人士樂學樂用、好學好用瓶頸問題，從而弱化征納矛盾，必須理論與實踐一體化、實用之策易操作。應用為先，純理論怪圈已被實踐證明是一個死胡同。謹以此文與同仁共勉。

參考文獻:

陳淑亭 繆喜玲 張建剛等:企業所得稅法一點通叢書，立信會計出版社.2008