論加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制問題

隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展和資金投資渠道的多元化，建立健全有效的內(nèi)部控制機(jī)制對(duì)于現(xiàn)代企業(yè)來講顯得尤為重要，2008年6月28日，國家有關(guān)部門聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，這對(duì)于確保企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)準(zhǔn)確、財(cái)務(wù)收支的有效合法和財(cái)產(chǎn)物資的安全完整，以及保證企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)的效率、效果以及企業(yè)經(jīng)營決策和國家法律法規(guī)的貫徹執(zhí)行具有十分重要的意義。本文結(jié)合新出臺(tái)的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，從內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的內(nèi)在聯(lián)系出發(fā)，分析二者之間相互關(guān)系和相互影響，以及內(nèi)部控制在企業(yè)經(jīng)營管理中的地位和作用、當(dāng)前企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)情況，并就如何加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制提出幾點(diǎn)建議。

一、企業(yè)內(nèi)部控制與內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系

《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》將企業(yè)內(nèi)部控制定義為：由企業(yè)董事會(huì)（或者由企業(yè)章程規(guī)定的經(jīng)理、廠長辦公會(huì)等類似的決策、治理機(jī)構(gòu)，以下簡稱董事會(huì)）、管理層和全體員工共同實(shí)施的、旨在合理保證實(shí)現(xiàn)以下基本目標(biāo)的一系列控制活動(dòng)。2003年頒布的《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將內(nèi)部審計(jì)定義為：組織內(nèi)部的一種獨(dú)立客觀的監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)，它通過審查和評(píng)價(jià)經(jīng)營活動(dòng)及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來促進(jìn)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

從二者的定義比較來看，內(nèi)部控制的產(chǎn)生和發(fā)展，使審計(jì)建立在內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上，從而促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展，從某種意義上來說，內(nèi)部審計(jì)是隨著內(nèi)部控制的產(chǎn)生而逐步發(fā)展起來的，二者既存在著你中有我、我中有你的關(guān)系，又有區(qū)別。這種關(guān)系具體體現(xiàn)在：

（一）內(nèi)部控制是進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)的前提。進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)，先要了解企業(yè)的內(nèi)部控制制度是否健全、有效，評(píng)價(jià)所有控制的目標(biāo)是否達(dá)到，據(jù)以確定經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的合規(guī)性和合法性、會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和可靠性以及企業(yè)工作的優(yōu)缺點(diǎn)，從而可以有目的地進(jìn)行深入審計(jì)，并提出中肯的建議。

（二）內(nèi)部審計(jì)可以促進(jìn)內(nèi)部控制。內(nèi)部審計(jì)起著“對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行控制”的作用，通過內(nèi)部審計(jì)揭示出企業(yè)管理工作中存在的問題，并提出建議，反過來可進(jìn)一步促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制的完善。

（三）內(nèi)部控制的職能作用有別于內(nèi)部審計(jì)。建立、保持和實(shí)行內(nèi)部控制，是企業(yè)管理部門的重要職責(zé)，不是內(nèi)部審計(jì)的職責(zé)。內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制系統(tǒng)中，是個(gè)獨(dú)立的組成部分，其職責(zé)是檢查和評(píng)價(jià)其它管理行動(dòng)的控制效果。從內(nèi)部控制作用來看，內(nèi)部審計(jì)是對(duì)內(nèi)部控制執(zhí)行情況的一種監(jiān)督形式，即是對(duì)內(nèi)部控制的再控制，正如國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)指出，內(nèi)部審計(jì)應(yīng)當(dāng)“檢查和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的健全程度和有效性。”

二、內(nèi)部控制在企業(yè)經(jīng)營管理中的地位和作用

（一）內(nèi)部控制在企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中的地位和作用

1.內(nèi)部控制是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的重要組成部分。風(fēng)險(xiǎn)管理是企業(yè)管理的重要內(nèi)容。有效控制企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，是新形勢下企業(yè)生存與發(fā)展的客觀需要，也是企業(yè)管理層進(jìn)行有效管理的內(nèi)在需要。在全球化、虛擬化、信息化進(jìn)程加快的今天，風(fēng)險(xiǎn)管理的有效性對(duì)企業(yè)生存與發(fā)展的作用日益突出。企業(yè)管理層和監(jiān)管部門需要全面履行風(fēng)險(xiǎn)管理責(zé)任，有效預(yù)防和管理可能面臨潛在的風(fēng)險(xiǎn)，采取內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)控制措施，為管理層提供風(fēng)險(xiǎn)管理建議。

2.促進(jìn)和幫助管理層加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理。由于風(fēng)險(xiǎn)涉及企業(yè)的各個(gè)領(lǐng)域、各個(gè)環(huán)節(jié)，僅靠企業(yè)管理層和監(jiān)管部門，難以實(shí)現(xiàn)對(duì)整個(gè)企業(yè)面臨所有風(fēng)險(xiǎn)的有效管理，因而勢必需要設(shè)置內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)管理控制部門或者履行內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)控制職能的部門，通過向有關(guān)方面反映風(fēng)險(xiǎn)管理的有效做法和偏差，提出糾正與預(yù)防偏差、激勵(lì)優(yōu)良行為等改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理的建議，可以對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理起到指引作用。內(nèi)部控制人員一方面運(yùn)用先進(jìn)的方法有效開展風(fēng)險(xiǎn)管理，另一方面通過充當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)管理的教練、顧問，增強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部管理人員提高風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)管理能力，促進(jìn)和幫助更多的人有效參與風(fēng)險(xiǎn)管理，使各級(jí)組織的風(fēng)險(xiǎn)管理潛力得到發(fā)揮。

（二）內(nèi)部控制在公司治理中的地位和作用

1.可以有效地促進(jìn)企業(yè)公司治理的改善。企業(yè)內(nèi)部控制的地位和作用，主要體現(xiàn)為企業(yè)內(nèi)部審計(jì)接受企業(yè)管理層和監(jiān)管部門的監(jiān)督與指導(dǎo)，更好地改善內(nèi)部治理服務(wù)；向其報(bào)告有關(guān)審計(jì)情況并根據(jù)要求開展有關(guān)的內(nèi)部治理活動(dòng)，及時(shí)了解管理情況，進(jìn)而減少成本、為改善管理績效提供幫助。因此，企業(yè)內(nèi)部控制是企業(yè)管理層和監(jiān)管部門強(qiáng)化與改進(jìn)公司治理的重要工具。

2.可以幫助董事會(huì)及其審計(jì)委員會(huì)實(shí)施治理。管理層和監(jiān)管部門可以通過對(duì)內(nèi)部審計(jì)有關(guān)活動(dòng)的監(jiān)督、指導(dǎo)，改善和保證內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量尤其是改善內(nèi)部審計(jì)在促進(jìn)公司治理的改進(jìn)和加強(qiáng)方面的效果，以便更好地促進(jìn)和幫助管理層有效履行管理責(zé)任，保護(hù)股東和其它相關(guān)利益人的利益，進(jìn)而增強(qiáng)公司治理的有效性。

3.可以幫助監(jiān)事會(huì)或監(jiān)督董事會(huì)實(shí)施監(jiān)控。內(nèi)部控制在管理層和監(jiān)管部門的領(lǐng)導(dǎo)或者指導(dǎo)下，不斷評(píng)價(jià)并提出加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理的建議，要求企業(yè)的各級(jí)管理層和員工有能力且負(fù)責(zé)地履行職責(zé)，正確披露財(cái)務(wù)信息，防止舞弊和各種違法行為的發(fā)生，在一定程度上彌補(bǔ)提供的財(cái)務(wù)和經(jīng)營信息不充分的缺陷，降低因信息不對(duì)稱帶來的風(fēng)險(xiǎn)，為董事會(huì)科學(xué)決策、促使其履行管理責(zé)任提供幫助。目前，內(nèi)部控制已成為許多國家的企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)實(shí)施公司治理的重要手段。

三、當(dāng)前我國企業(yè)內(nèi)部控制的狀況

自20世紀(jì)90年代起，我國開始加大對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的推行力度，先后頒布了《加強(qiáng)金融機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制的指導(dǎo)原則》、《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號(hào)-內(nèi)部控制和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》、《會(huì)計(jì)法》、《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范-基本規(guī)范（試行）》、《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范-貨幣資金（試行）》等一系列規(guī)范性文件。近期，國家有關(guān)部門又聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，對(duì)于促進(jìn)和加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制起到積極作用。但是，當(dāng)前我國企業(yè)內(nèi)部控制仍存在諸多不足，具體表現(xiàn)在：

（一）企業(yè)內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)存在不足。目前，一些企業(yè)特別是有些國有企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)存在兩種值得注意的傾向：一是一部分人習(xí)慣于甚至滿足于傳統(tǒng)的經(jīng)營管理方式，認(rèn)為只要能夠規(guī)范化操作就行了，不必考慮是否先進(jìn)。二是雖然意識(shí)到改革的必要性，但是容易片面強(qiáng)調(diào)改革組織結(jié)構(gòu)的重要性，忽視了控制方式的跟進(jìn)和強(qiáng)化，這就使公司的改革同微觀治理機(jī)制相脫離。

（二）企業(yè)管理者管理權(quán)失衡。我國企業(yè)改革的目標(biāo)是建立現(xiàn)代企業(yè)制度。但是目前現(xiàn)代企業(yè)制度尚未真正建立起來，造成內(nèi)部控制權(quán)責(zé)不清。所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離是現(xiàn)代企業(yè)制度的重要標(biāo)志之一，但從目前情況看，我國企業(yè)尚未真正實(shí)現(xiàn)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離，也未真正形成一套確保國有資產(chǎn)保值增值的機(jī)制，所有權(quán)是缺位的或虛擬的，經(jīng)營權(quán)也得不到應(yīng)有的控制，從而產(chǎn)生了濫用職權(quán)、以權(quán)謀私等后果，這樣勢必導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的惡化。

（三）會(huì)計(jì)人員素質(zhì)普遍較低。近幾年來，企業(yè)會(huì)計(jì)隊(duì)伍迅速擴(kuò)大，但對(duì)會(huì)計(jì)人員的思想教育、業(yè)務(wù)培訓(xùn)沒有跟上，有些培訓(xùn)流于形式，起不到提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的作用，使得內(nèi)部控制執(zhí)行者的素質(zhì)不協(xié)調(diào)，突出表現(xiàn)在一些不具備從業(yè)資格，靠人情關(guān)系混進(jìn)會(huì)計(jì)隊(duì)伍的人員，仍然呆在會(huì)計(jì)崗位上，憑長官意志辦事，法律、準(zhǔn)則、制度懂得不多，但卻沒有不敢造的報(bào)表，沒有不敢花的錢，還有部分會(huì)計(jì)人員無視財(cái)經(jīng)紀(jì)律，為了個(gè)人利益，順從領(lǐng)導(dǎo)意圖辦事，甚至為討好領(lǐng)導(dǎo)，在弄虛作假上幫著出點(diǎn)子，造成會(huì)計(jì)信息失真，財(cái)務(wù)報(bào)表被歪曲等。由于歷史原因、經(jīng)營指導(dǎo)思想上短期行為的影響、教育資金不足、教育手段落后、管理措施不力等眾多因素的影響，造成我國企業(yè)員工的素質(zhì)參差不齊，使得企業(yè)內(nèi)部控制的執(zhí)行出現(xiàn)偏差。

（四）內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督作用有限。內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)自我獨(dú)立評(píng)價(jià)的一種活動(dòng)，通過協(xié)助管理層監(jiān)督其它控制政策和程序的有效性，來促成好的控制環(huán)境的建立。內(nèi)部審計(jì)的有效性與其權(quán)限、人員的資格以及可使用的資源緊密相關(guān)。內(nèi)部審計(jì)人員必須獨(dú)立于被審計(jì)部門，并且必須直接向董事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)報(bào)告。而事實(shí)上，一些違規(guī)企業(yè)，雖然存在著內(nèi)部審計(jì)部門，但卻不具備真正意義上的獨(dú)立性，沒有發(fā)揮其應(yīng)有的作用，甚至是一個(gè)擺設(shè)而已。

（五）外部監(jiān)督乏力。目前，財(cái)政、稅務(wù)、審計(jì)等社會(huì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)，還未形成綜合監(jiān)督合力，對(duì)查出問題的處罰，往往對(duì)事不對(duì)人，重人情而輕規(guī)定，對(duì)企業(yè)的威懾力不足，導(dǎo)致企業(yè)管理者可以從容應(yīng)付各種監(jiān)督檢查，對(duì)內(nèi)部控制無任何壓力可言。

四、加強(qiáng)內(nèi)部控制的幾點(diǎn)建議

（一）加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，提高風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，企業(yè)內(nèi)外環(huán)境的日益復(fù)雜化，以及企業(yè)間競爭的日益激烈，企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)不斷地提高。風(fēng)險(xiǎn)一般可分為經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。所謂經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)是指因生產(chǎn)經(jīng)營的許多方面都會(huì)受到來源于企業(yè)外部和內(nèi)部的諸多因素的影響，具有很大的不確定性。由于企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的不確定性，如資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)、信息系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)、兼并重組風(fēng)險(xiǎn)等，要加強(qiáng)董事會(huì)各專業(yè)委員會(huì)的作用，及早地進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)，確定風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，防患于未然。通過風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)分析、風(fēng)險(xiǎn)報(bào)告等措施，對(duì)企業(yè)面臨的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面的防范和控制，形成一種人人參與控制的良好人文環(huán)境。

（二）改革和完善企業(yè)管理，實(shí)現(xiàn)管理創(chuàng)新。一是事項(xiàng)管理體制的創(chuàng)新。在我國，會(huì)計(jì)部門是企業(yè)的內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)，考慮靠會(huì)計(jì)人員歸屬企業(yè)的現(xiàn)實(shí)特點(diǎn)，可以建立一種會(huì)計(jì)資源社會(huì)管理，企業(yè)聘用會(huì)計(jì)的管理體制，成立類似于會(huì)計(jì)行業(yè)協(xié)會(huì)的自律性組織，形成全國統(tǒng)一的會(huì)計(jì)市場，用人單位和會(huì)計(jì)人員可以雙向選擇，提高會(huì)計(jì)工作質(zhì)量。通過建立信息系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)信息公開、程序透明、規(guī)范化運(yùn)營，避免人為因素，這樣可以及時(shí)發(fā)現(xiàn)和解決出現(xiàn)的問題，防范經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)；二是管理方法創(chuàng)新。在管理手段上，隨著電算化的普及和電子商務(wù)的出現(xiàn)，計(jì)算機(jī)與企業(yè)的關(guān)系日益緊密，利用網(wǎng)絡(luò)內(nèi)部控制已經(jīng)成為我國企業(yè)目前普遍用于內(nèi)部控制的有效管理手段；在管理方式上，企業(yè)要變粗放型管理模式為集約型管理模式，實(shí)現(xiàn)集成化、價(jià)值化、智能化和網(wǎng)絡(luò)化管理，用電子商務(wù)跨越企業(yè)的邊界，實(shí)現(xiàn)真正意義上的客戶、企業(yè)內(nèi)部、供應(yīng)商之間暢通式的供應(yīng)鏈管理。

（三）完善人力資源政策及激勵(lì)約束機(jī)制。一個(gè)好的人事政策和實(shí)務(wù)，能確保執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制的人員具有勝任能力和正直品行。公司職員的勝任能力和正直性在很大程度上取決于公司的有關(guān)雇用、培訓(xùn)、待遇、業(yè)績考評(píng)及晉升等激勵(lì)政策和程序的合理程度。特別是要把工作的重點(diǎn)放在提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)。嚴(yán)把用人關(guān)，對(duì)重要崗位的會(huì)計(jì)人員的配備和會(huì)計(jì)主管人員的選拔應(yīng)全面考察其德、能、才、績等綜合素質(zhì)。同時(shí)，要多層次、多方位地加強(qiáng)崗位和在職人員的培訓(xùn)，提高會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，加強(qiáng)職業(yè)品德教育，形成以自我控制為主要手段的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制約機(jī)制，使之不敢、不愿參與財(cái)務(wù)報(bào)告造假。

（四）充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用。要確保內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度切實(shí)得到執(zhí)行并取得良好效果，就必須對(duì)其施以恰當(dāng)?shù)谋O(jiān)督，企業(yè)中最主要的監(jiān)督評(píng)價(jià)方式就是內(nèi)部審計(jì)。當(dāng)務(wù)之急是確立內(nèi)部審計(jì)在監(jiān)督、檢查內(nèi)部會(huì)計(jì)控制工作中的獨(dú)立地位，并切實(shí)實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)由事后監(jiān)督向事前、事中監(jiān)督的轉(zhuǎn)變，使其監(jiān)督具有日常性與全過程控制性，并將監(jiān)督、評(píng)價(jià)結(jié)果及時(shí)反饋，協(xié)助企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度的制定。當(dāng)然，企業(yè)也可考慮引入外部監(jiān)督力量（如注冊會(huì)計(jì)師）對(duì)其進(jìn)行監(jiān)督評(píng)價(jià)，形成有效的監(jiān)督合力，以保證內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度的有效實(shí)施。

（作者單位：興業(yè)銀行審計(jì)部）