關于成本與費用的涵義及其界定的新看法

[提要]會計理論中對于成本、費用的定義模糊不清，而實務中成本、費用之間的轉化又過于頻繁，使得成本、費用的關系更加顯得復雜，因此有必要對成本與費用的涵義重新定義，正確界定兩者之間的關系，使不同概念術語在理論和使用上盡可能做到嚴謹、規范、一致。

[關鍵詞]成本；費用；涵義；界定

[作者簡介]鄧秀英(1967-)，女，江西科技師范學院工商管理學院講師。(江西南昌 330013)

談到成本、費用，這是大家日常生活中再熟悉不過的問題了。但是要統一大家的認識，恐怕是會計理論界和實務界都感到困難的一個問題。對于成本，站在不同的角度，就有著不同的解釋。比如《簡明牛津詞典》則將其定義為“為某物支付的價格”；《現代漢語詞典》將成本定義為“生產某一產品所耗費的全部費用”；日本番場嘉一郎主編的《新版會計學大詞典》中也認為“成本的定義五花八門，就是把它作為會計學的概念來說，也很難下一個普遍接受的定義。”上述解釋有的簡單過于偏窄，有的模棱兩可。

在會計理論中，對于成本的定義也有著不同的表述。美國會計學會和標準委員會把成本定義為：成本是為了一定目的而付出的(或可能付出的)用貨幣測定的價值犧牲。其范圍已延伸到一切發生消耗的項目上；美國會計師協會對其進行了修訂，并在1957年第4號會計名詞公告中指出：成本是指為了取得或即將取得商品或勞務所支付的現金或轉讓的其他資產、發行的股票、提供勞務或發生的負債，并以貨幣計量的數額。成本可分為已耗成本和未耗成本。未耗成本是指那些能產生未來收入的成本，如存貨、廠房、投資和遞延費用等；已耗成本是指那些不能產生未來收入的成本，并因此而作為當期收入的減項或從保留盈余中支付的成本，如銷售貨物或其他資產的成本及當期費用，它又可分為費用與損失。一項已耗成本，如果對某期間銷售商品或提供勞務具有直接或間接貢獻的，即屬費用；如對企業產生收入的活動毫無貢獻，則為損失。

根據上述定義可知：1．成本是為取得商品或勞務而支付的現金或現金等價物。2．成本有已耗與未耗之分。未耗成本指為取得未來經濟利益的經濟資源，列入資產。3．已耗成本根據對企業取得收入是否有貢獻分為費用和損失。

而對于未耗成本形成企業資產，列示在企業的資產負債表中，對于已耗成本作為收入的抵減，反映在利潤表中，這與我國舊的企業會計準則規定的劃分收益性支出與資本性支出的會計原則，在一定程度上是相吻合的。在已耗成本中若剔除損失部分，就剩下對收入有貢獻的部分即費用，因此，從某種意義上可理解為：“費用在一定程度上可視同成本”，這反映了“費用計入成本”的觀點，此時，成本的外延范圍應該是大于費用的外延范圍。

我國會計理論界在借鑒他人對成本定義的基礎上，又提出了許多不同的觀點。比較普遍的看法是根據馬克思在《資本論》中有關商品價值w=c+v+m。其中c+v是在物化勞動和活勞動過程中消耗的，需要在商品價值中也就是要在銷售收入中得到補償的那部分價值，這就是商品的成本價格，其實質指的是產品成本。長期以來我國會計學界將上述產品成本當作一般的成本概念，很顯然，在這里把產品成本等同于成本，顯得過于狹隘。因為產品成本屬于成本，但從管理會計角度分析，成本還包括差別成本、機會成本、固定成本、變動成本等；從財務管理角度分析，還有籌資成本、投資成本、機會成本等。

我國財政部新頒布實施的《企業會計準則》中，第33條規定：費用是指企業在日常活動中發生的、會導致所有者權益減少、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。這與我國財政部在1993年頒布實施的《企業會計準則》中對費用的定義：“企業在生產經營過程中發生的各項耗費”相比，大大擴展了費用的外延，從語言表述方面來看也更加全面、更加嚴謹。新準則同時又規定了費用的確認條件，其中一條規定：企業為生產產品、提供勞務等發生的可歸屬于產品成本、勞務成本等的費用，應當在確認產品銷售收入、勞務收入等時，將已銷售產品、已提供勞務的成本等計人當期損益。企業發生的支出不產生經濟利益的，或者即使能夠產生經濟利益但不符合或者不再符合資產確認條件的，應當在發生時確認為費用，計人當期損益。企業發生的交易或者事項導致其承擔了一項負債而又不確認為一項資產的，應當在發生時確認為費用，計入當期損益。上述新準則的規定與舊準則的規定相比，雖然沒有再提及期間費用一詞，但在相關的帳務處理上是完全一致的。

根據上述定義可知：①費用是指企業經濟利益的總流出。②當費用是為生產產品、提供勞務等發生的，可確定為產品或勞務成本。③當某種經濟利益的流出不產生經濟利益時應當在發生時確認為費用，計入當期損益。這種費用應當是一種損失。④當某種經濟利益的流出能夠產生經濟利益但不符合或者不再符合資產確認條件的，應當在發生時確認為費用，計入當期損益。這與舊準則規定的對于不計人產品成本的費用，如管理費用、財務費用等，則被稱為期間費用，直接計人當期損益，在本質上沒有差異。⑤當某種經濟利益的流出符合資產確認條件時，應確定為資產而不能確定為費用。

從上述費用與成本的關系角度看，費用能歸屬到產品或勞務中就構成產品或勞務的成本。在這里成本僅僅是指產品或勞務成本。此時，成本的外延范圍應該是小于費用的外延范圍。

對上述成本、費用定義存在的問題可以歸納為：①成本和費用所涵蓋的內容基本相同。從概念體系的科學性上講，用兩個概念表示相近的內容不合理。②在實際應用中，成本、費用之間的轉化太頻繁，經常是費用轉化為成本，成本又轉化為費用。如基本生產車間發生的各項費用按照產品對象進行歸集，就構成產品成本，當產品銷售出去時，產品成本就轉化為當期費用等。③對象化了的費用構成產品成本，未能對象化的費用計入當期損益，并沒有對成本、費用加以嚴格的區分。④往往用產品成本概念取代成本概念。⑤，在成本、費用的外延范圍上，中西觀點有相矛盾的地方。

基于以上分析，針對成本、費用概念體系及其應用中存在的問題，有必要對成本和費用在功能上進行重新定位，使成本和費用概念體系更加科學。建議如下：

1．嚴格區分成本和費用的概念。對于成本的定義不論如何表述，我們始終可以將資產形態變換過程中的耗費理解為成本。如用貨幣資金購買原材料，被消耗的貨幣資金形成所購買原材料的采購成本。同樣的，生產產品所耗費的材料、人工費則構成產品成本。這一特征可以抽象化為：“對象化了的耗費為成本”，此耗費可以是為生產某一產品而發生的耗費，它構成產品的生產成本；也可以是為了購置某一項資產而發生的耗費，它構成資產的采購成本；還可以是為了某一投資項目而發生的耗費，它構成投資項目的投資成本。這與美國會計學會和標準委員會將成本定義為：“企業為實現特定目的而發生或應發生的價值犧牲”相吻合，這一定義的外延相當廣泛，遠遠超出了產品成本(勞務成本)概念的范圍從而延伸到一切發生消耗的項目上。

對于費用我們可以將其定義為企業在一切經濟活動過程中發生的各項耗費。這與我國新的《企業會計準則》中，第33條的規定基本相符。這樣界定使成本和費用概念明確區分開來。按照這種解釋，當某項耗費能夠對象化時，則形成成本；不能對象化時，則為期間費用計入當期損益，此時，費用的外延范圍應大于成本的外延范圍。

2．區分成本和產品成本概念。不要用產品成本代替成本。“企業為生產產品、提供勞務而發生的各種耗費”，應該將這一定義明確為產品成本的概念，同時也可以考慮給出成本的一般的定義：“企業在經濟活動過程中發生的能對象化的各項耗費即為成本”。顯然，不能對象化的耗費即為期間費用，計人當期損益。這樣可以規范會計核算在概念術語的定義和使用上盡可能做到嚴謹、規范、一致。

[責任編輯：堯水根]