關于增值稅“視同銷售”和“不予抵扣”情形的會計處理探討

　　【摘 要】 企業可以將自產產品、外購產品等用于非應稅項目、免稅項目、投資、分給股東等，根據稅法的規定，可作為“視同銷售”或“不予抵扣”處理，但會計上，可能作為銷售處理，也可能按成本轉賬。本文從稅法和會計兩方面分析、探討對“視同銷售”或“不予抵扣”不同情形的會計處理。
　　【關鍵詞】 增值稅； 視同銷售； 不予抵扣； 會計處理
　　
　　《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第四條列舉了八種“視同銷售”情形：一是將貨物交于他人代銷；二是銷售代銷貨物；三是設有兩個以上機構并實行統一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售，但相關機構在同一縣（市）的除外；四是將自產、委托加工的貨物用于非應稅項目；五是將自產、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經營者；六是將自產、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；七是將自產、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費；八是將自產、委托加工或購買的貨物無償贈予他人。
　　《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十條列舉了不予抵扣的六種情形：一是購進固定資產；二是用于非應稅項目的購進貨物或應稅勞務；三是用于免稅項目的購進貨物或應稅勞務；四是用于集體福利或者個人消費的購進貨物或應稅勞務；五是非正常損失的購進貨物；六是非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或應稅勞務。
　　
　　一、增值稅“視同銷售”和“不予抵扣”的情形分析
　　
　　增值稅是指對從事銷售貨物或者加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人取得的增值額為計稅依據征收的一種流轉稅，這里的“增值額”是指納稅人在生產、經營或者勞務服務中創造的新增價值。另外，增值稅是流轉稅的一種，流轉稅是以商品生產、商品流通和勞務服務的流轉額為征收對象的一類稅收，以商品流轉額或非商品流轉額為計稅依據。
　　以自產、購買的產品為例對增值稅“視同銷售”和“不予抵扣”的情形進行分析：
　　以自產產品用于企業非應稅項目、集體福利和個人消費，自產產品在本企業消耗掉了，沒有流轉到另外企業，雖然終止流轉，但是自產產品存在創造的新增價值，依據稅法的規定，對新增價值征稅。
　　以自產產品用于投資、分配給股東或無償贈予他人，不僅自產產品存在創造的新增價值，而且自產產品流出本企業，流轉到其他企業或個人，存在流轉額，依據稅法規定，計征增值稅。以購買的商品用于投資、分配給股東或無償贈予他人，購買商品本身不存在新增價值，但流出本企業，流轉到其他企業或個人，存在流轉額，依據稅法規定，仍然計征增值稅。
　　以購買的商品用于非應稅項目、免稅項目或集體福利或個人消費，購買商品本身不存在新增價值，同時也沒有流出本企業，沒有留轉到其他企業或個人，不存在流轉額，依據稅法規定，不征增值稅。如表1。
　　從上面以自產、購買的產品為例對增值稅“不予抵扣”和“視同銷售”的情形分析中可以看出：自產產品、購買商品只要存在增值額或者流轉額，或者兩種金額都存在，那么根據稅法規定，就應征收增值稅。
　　
　　
　　二、增值稅“視同銷售”和“不予抵扣”情形的會計處理
　　
　　在會計處理上，“視同銷售”和“不予抵扣”均需繳納增值稅。對于“視同銷售”項目，應交的增值稅計入“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”。對于“不予抵扣”項目，購進時能夠分清，應直接將進項稅額計入成本，否則可以先計入“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”，待明確不予抵扣后再將進項稅額計入“應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）”。
　　不同情形的賬務處理（部分）如下：
　　（一）以自產產品用于非應稅項目時
　　借：在建工程×××
　　 貸：庫存商品 ×××（成本）
　　 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） ×××
　　（二）以外購的生產用原材料用于非應稅項目時
　　借：在建工程×××
　　 貸：原材料 ×××（成本）
　　 應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出） ×××
　　（三）以自產產品用于集體福利或個人消費時
　　企業決定以自產產品發放非貨幣性福利時，
　　借：生產成本 ×××
　　管理費用等×××
　　 貸：應付職工薪酬——非貨幣性福利×××
　　借：應付職工薪酬——非貨幣性福利×××
　　 貸：主營業務收入 ×××（售價）
　　 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） ×××
　　企業實際發放自產產品時，
　　借：主營業務成本×××
　　 貸：庫存商品 ×××（成本）
　　（四）以外購商品用于集體福利或個人消費時
　　企業決定以外購商品發放非貨幣性福利時，
　　借：生產成本 ×××
　　管理費用等 ×××
　　 貸：應付職工薪酬——非貨幣性福利×××（售價＋增值稅進項稅額）
　　
　　企業購買商品時，
　　借：應付職工薪酬——非貨幣性福利 ×××
　　 貸：銀行存款 ×××（售價＋增值稅進項稅額）
　　（五）以自產產品用于投資時
　　借：長期股權投資×××
　　 貸：主營業務收入×××（售價或公允價值）
　　 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）×××
　　借：主營業務成本×××
　　 貸：庫存商品 ×××（成本）
　　（六）以外購商品用于投資時
　　借：長期股權投資 ×××
　　 貸：原材料等 ×××（成本）
　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） ×××
　　從以上不同情形的賬務處理（部分）中可以看出：自產產品用于本企業非應稅項目，即沒有流轉出本企業，在會計上按成本轉賬；自產產品用于本企業以外其它交易如投資轉出等，即流轉出本企業，在會計上做銷售處理。購買的產品用于投資、集體福利或個人消費等，無論是否流出本企業，在會計上均按成本轉賬。如表2所示。●
　　
　　【參考文獻】
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