人力資源會計探討

范英英

摘 要：新的世紀是人力資本和智力資本主宰的世紀，人力資源作為“活”的資源已成為戰略性的資源、無限開發的資源、創造利潤的資源、競爭制勝的資源，推行人力資源會計有著社會賦予的使命，有著廣闊的發展前景，建立起各行各業的人力資源會計核算體系，強化我國的人力資源管理，最大限度地發揮我國人力資源的優勢，是知識經濟社會對現代會計提出的又一課題。

關鍵詞：人力資源；流動資本；計量

21世紀是知識經濟的時代，知識將成為生產的核心要素，而知識的主體是企業的人力，知識經濟要求發展人力資源會計。根據收入與費用配比原則和人力成本提供效益的遞延時間，把企業投資在人力資源上的成本按資產衡量標準確認為企業的資產——人力資本。

1 人力資源在會計上的確認

所謂企業的人力資源就是指能夠推動整個企業發展的勞動者能力的總稱。根據《企業會計準則——或有事項》的規定，資產的確認必須符合三項條件：首先，由過去的交易或事項形成的；其次，能為企業擁有或控制；最后，預期會給企業帶來經濟利益。結合企業會計準則對資產所具備條件的規定，下面從三個方面分析人力資源的確認問題。

1.1 人力投資應列為企業資產

人力資源會計不僅擴充了傳統會計的內容，還極大地沖擊了傳統會計思想。傳統會計對人力資源所進行的核算，是與“資本雇用勞動者”觀念相適應的，生產要素的稀缺性決定了企業內部各締約方誰擁有剩余索取權及其份額。隨著知識經濟時代的到來，知識必將成為最稀缺的生產要素，這使得最先進知識載體——人力資本者成為企業的剩余權益索取者。人力資源會計正是在這一前提下認可人是企業的人力資本投資者，是企業的所有者，人力資本者和非人力資本者共同承擔企業的風險。但兩者承擔風險的程度有所不同。隨著直接的實物、貨幣投資形式逐漸向間接的證券投資方式轉化，非人力資本者越來越靈活采用以獲取企業剩余價值為主轉向以賺取股票差價為主，這種投資方式和目的的轉變使得他們可以迅速轉移和脫離企業。而人力資本具有專用性，所謂專用性是指工作中部分人才具有的某種專門技術、工作技巧或擁有某些特定信息。這種專用性有效地制約了人力資本者進入或退出企業。因為一旦進入一個適合自己專長的企業，人力資本者就會對該企業產生依賴，希望自己投入企業的時間和精力能得到回報。因此，人力資本的專用性激發了其承擔企業生產經營風險的自覺性和主動性。可見，伴隨著非人為資本者與企業關系逐步的弱化和間接化，人力資本者與企業的關系在逐步強化和直接化，并使其逐漸成為企業的主要風險承擔者。由于風險與收益是成正比的，因而企業的收益分配也會傾向人力資本者。所以，人力投資應作為企業的一項資產，反映在企業會計報表中。

1.2 人力資源投資資本化的標準

根據企業會計準則的規定，區分投資是列為企業資產還是列為費用的主要標準，就是看它們能否提供未來的服務潛力。凡是能夠提供未來服務潛力或效益的投資，應列為企業的資產。但由于企業職工未來的服務潛力或效益存在一定程度的不確定性，所以可設立人力資源資產備抵賬戶，其提取比例可根據企業職工的離職率來確定。

1.3 人力資源是企業的流動資本

企業會計準則規定，無形資產是沒有實物形態的非貨幣性長期資產，成本能夠可靠的計量。但目前很難準確地將人力資源貨幣化，因而不應對人力資源提折舊。按照馬克思固定資本和流動資本劃分理論，固定資本是指在生產資本中，物質形態全部參加生產過程；而流動資本則在一次生產過程中被全部消耗掉，價值也一次性全部轉入到新產品中去，并通過產品的流通，以貨幣的形式收回。所以，人力資源是企業的流動資本。人力資本的使用具有特殊性，如果企業無力補償人力資本者所消耗的，就無法延續企業的生產力。工資就是企業彌補人力資本者所消耗的，維持企業生產力延續的形式。它是人力資本者內在價值的體現，故而人力資本者必然會按照工資的高低來決定投入量的大小。人力資本者在執行過程中，不僅將他們價值的等價物加到產品中去，而且還將剩余價值，即無酬勞動的化身，加到產品中去。這個等價物和剩余價值隨著產品的流通轉化為貨幣。鑒于此，人力資本者投入的人力資本應屬于流動資本，并且無需提取折舊。人力資產在使用過程中會出現有形損耗和無形損耗。有形損耗主要表現為勞動者身體素質的下降、反應能力的遲鈍；無形損耗主要表現為因未及時更新、補充知識而引起的知識老化等。當然這不是絕對的，很多人力資產隨著時間推移則表現為有形損耗的增加和無形知識價值的增長。為反映這種情況，應定期對人力資源進行價值評估，來確定人力資源的損耗或增值。

2 人力資源的計量

人力資源會計的計量是指對已確認的人力資源，要選擇一定的計量基礎和計量方法加以量化。

2.1 人力資源成本的計量

人力資源成本是指企業為取得、開發、重置、發展人力資源的投資。依據人力資源成本計量基礎的不同，可用三種計量方法：(1)歷史成本法。這種方法是以人力資源取得、開發、安置或遣散等實際支出為依據，將其全部支出作為該項資產的成本。該方法操作簡便，具有客觀性和可驗證性的優點，但人力資源的實際經濟價值與其歷史成本往往有較大差異，缺乏可比性。(2)重置成本法。這種方法是在名義工資不變的前提下，對重置目前正在使用人員所需成本進行計量的計價方法。它包括員工離職的離職成本和開發、取得離職者的替代成本。這種計量方法有利于反映人力資源的現實價值，但在重置成本的估價中有估價者的主觀意識，因而其真實性受到影響。(3)機會成本法。這種方法是以企業職工離職時使企業所蒙受的經濟損失，作為企業人力資源計量的依據。其長處是機會成本比較接近人力資產的實際經濟價值，但其適應面太狹窄，對于一般員工不適用。

2.2 人力資源價值的計量

人力資源的價值是指人力資源在企業預期服務期間提供經濟貢獻的估計現值。其計量基本有兩種類型：第一、個人價值。它是將一個職工從錄用到退出企業而停止支付，預計將要支付的全部報酬，按適當的貼現率折算為現值，作為人力資源的價值。第二、群體價值。現代企業的生產是社會化大生產，需要員工之間的分工協作，群體價值就是員工在企業中的協作而產生的經濟貢獻，群體價值并不等于個人價值的簡單相加，如果員工群體在工作中協作和諧、配合默契，就能產生一種大于個人價值之和的群體價值。此時，企業會獲得超過行業平均水平的超額利潤，那么應該把一部分或全部看作是大力資源的貢獻，人力資源的價值就是這部分超額利潤資本化的結果。考慮到人力資源具有“人性”的特點，因為人的態度、動機、性格、業務水平、知識、工作經驗、企業管理方式、組織結構等都能對人力資源的價值施加影響。所以在計量人力資源價值時，應該同時采用貨幣計量法和非貨幣計量法。(1)工資資本化法。充分預計職工到退休為止的全部個人工資所得，按適當的折現率折為現值，匯總而求得人力資源價值，這種方法是以員工的工資支付額作為計量基礎。(2)經濟現值法。這種方法是以企業未來收益現值乘以人力資源的投資率來計量其價值，這里人力資源的投資率是指人力資源的投資額與企業總投資額之比。該方法區分了人力資源投資與非人力資源投資，有利于形成系統的人力資源會計信息，能夠幫助企業管理者對人力資源投資的預測做到心中有數，這種方法用來計量群體價值也是比較合理的。(3)可塑性評價法。這種方法是通過人力資源的知識水平、業務技能、工作態度、組織能力、適應能力、溝通能力等因素，綜合衡量和評價人力資源經濟貢獻的潛力。該方法所提供的信息資料，對是否變換某人的職或工作崗位，是否委以重任，是否有必要進行開發培訓的決策，有著舉足輕重的作用。(4)業績評價法。這種方法是根據企業日常的量化考核資料關于人力資源工作效率，對照企業的績效考核制度，來衡量和評估人力資源的經濟貢獻。這種方法對于企業完善人力資源管理制度和措施，提高人力資源管理的經濟效益具有較大的促進作用。

3 人力資源會計分析報告

人力資源會計報告，就是企業財會人員如何把企業有用的人力資源信息傳遞給有關的信息使用者，以使企業管理者、關系集團及有關部門對企業的人力資源狀況有所認識。分析報告主要包括：(1)人力資源投資匯總報告。即提供當年的人力資源投資數額，可分析計劃投資的目的是否達到，投資的效率如何。(2)人力資源流動報告，即提供當年企業人力資源的變動情況。它是通過期初、期末余額的比較，能在管理上控制企業人力資源的存量以及相關的投資。(3)邊際貢獻報告。它可用來確定企業邊際貢獻的實際與計劃之差，找出產生差距的原因，以便改善管理，提高效益。目前，我國人力資源會計水平有待提高，它是廣大財務信息使用者的要求，是企業加強內部管理、提高經濟效益的必然趨勢，也是國家宏觀調控的需要，這就要求財會工作者一定要百尺竿頭，更進一步。

參考文獻

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