基于ＡＨＰ與０－１規劃的成本動因選擇模型研究

［摘 要］ 作業成本計算法是以作業為基礎的成本核算方法，它建立在“作業消耗資源，產品消耗作業”兩個前提下，是一種比較準確的成本計算方法。成本動因的選擇是作業成本法的核心部分，本文采用0-1模糊目標規劃與AHP相結合的方法來選擇成本動因。

［關鍵詞］ 作業成本；成本動因；成本標的

［中圖分類號］F275；F224.0［文獻標識碼］A［文章編號］1673-0194（2008）01-0092-03

1 引 言

成本管理系統的目標是為管理者進行企業管理提供相關、及時的信息。與傳統成本法相比，作業成本法（Activity-based Costing，ABC）由于能夠更精確地將間接費用分配到諸如產品、特殊訂單、顧客等成本標的（成本的最終歸集對象）而受到重視和廣泛關注 。成本動因是作業成本法的核心概念之一，它表示某一特定作業與特定資源、特定成本與特定成本標的之間的因果關系。這種因果關系反映了ABC“作業消耗資源，產品消耗作業”的精髓。科學地確定成本動因可以提供準確的成本信息，從根本上提高會計信息系統的質量，從而提高企業的經營決策水平和管理控制水平。成本動因的確定包括兩個方面：成本動因的選擇和成本動因的合并，成本動因的選擇主要存在于資源—作業的環節。本文在保證成本計算精確性的前提下，探討如何從眾多的成本動因中選擇出合適的動因，并最終確定成本動因的個數。

2 作業成本法簡介

作業成本法是一種以作業為基礎的成本核算制度和成本管理系統。作業成本法以成本對象（產品、服務、客戶等）消耗作業，作業消耗資源為理論原則，以作業為中介，確定成本動因，把資源成本歸集到作業上，再把作業成本歸集到相應的成本對象上，從而擺脫了傳統成本核算無法分配復雜而高額的間接費用和輔助費用的困境，使間接費用和輔助費用分配得更為合理，以便及時、準確、真實地計算出成本對象的成本。

作業成本法的基本原理可表述為：產品消耗作業，作業消耗資源。它使成本計算方法發生了根本性的變革，使產品成本計算的著眼點從傳統的“產品”轉移到“作業”，以作業為核算對象，首先根據作業對資源的消耗情況，將資源的成本分配到作業，累計形成作業成本，再將作業成本按作業動因向產品分配，最終得出產品成本（如圖1所示）。

以作業為基礎的成本核算首先要歸集作業的成本，建立成本庫，并為每一個成本庫選擇最恰當的成本動因;然后計算每個成本庫的成本動因費率，按產品消耗成本動因量的情況，把成本庫的成本分配到產品中去，從而得到產品的成本。因此，成本動因的選擇對作業成本的計算尤為重要。同時成本動因也是建立作業成本數學模型的重要因素。成本動因的選擇有3方面要求：（1）所選成本動因變量應是定量的，并且是同質的；（2）所選成本動因變量的數據易于收集，并且具有代表性與全面性，能把產品與作業的消耗聯系起來；（3）所選成本動因應與作業成本庫中的資源消耗情況有高度的相關性，成本庫費用變化可由所選的成本動因做出線性解釋。

3 作業成本動因選擇模型研究

ABC使用多重成本動因，解決了使用單個成本動因的成本系統存在的一些缺點。成本動因的適當識別及使用，對更好地理解成本發生的因果關系和進行企業管理具有重要的意義，是ABC能否成功及發揮作用的基礎和關鍵。但是，從一系列成本動因候選集中選擇出適當的成本動因是一個比較困難的問題。

成本動因選擇過程包括：為識別適當的成本動因而進行追根溯源;對這種因果關系定性化;對這種關系做出解釋。選擇成本動因時必須同時考慮一系列因素：若希望核算產品成本的精確度越高，則所需的成本動因數量越多;但同時，也必須考慮到計量成本動因的成本，并考慮有關成本動因的資料是否容易獲得;若產品組合復雜度越高，或不同產品批量大小的差別越大，則所需的成本動因數量越大;若形成產品成本中關鍵部分的作業種類越多，所需的成本動因數量就越大，因為產品中的關鍵性作業往往是非同質作業;同一作業實際消耗的不同成本動因的相關性越低，所需的成本動因就越多。成本動因與作業實際消耗的相關程度越高，產品成本被歪曲的可能性越小，則越有可能采用該成本動因。但是，使用太多的成本動因可導致計算過于煩瑣，可能得不償失，甚至可能會嚴重地限制ABC系統的可用性。另外，候選的成本動因的數目較多，將使得決策者難以做出成本動因的選擇。

下面以一個例子說明應用0-1目標規劃與AHP相結合的方法來選擇成本動因。某道路施工項目中需要從3個成本動因A，B，C中進行選擇。受到的資源約束分別為：

（1）月度人工費為￥40 000；

（2）月度耗電量為2 300度；

（3）月度用水量為1 000噸。

已知3種成本動因消耗的資源為：

（1）消耗的人工費分別為￥25 000，￥15 000，￥20 000；

（2）消耗的電量分別為1 500度、750度、1 000度；

（3）消耗的水量分別為500噸、300噸、250噸。

通過AHP法得到3種成本動因的權重向量（wA，wB，wC）=（0.443，0.273，0.284）。

決策者的主觀期望為：

（1）被選擇的成本動因所消耗的人工費不超過￥40 000；

（2）被選擇的成本動因所消耗的電量不超過2 300度；

（3）被選擇的成本動因所消耗的水量不超過1 000噸。

根據上述條件建立如下的0-1目標規劃模型：

4 結 論

成本動因的選擇研究具有較大的理論和實際價值。從國外作業成本的應用來看，較高的信息成本導致了許多企業的失敗。本文將AHP與0-1目標規劃的結合，充分考慮成本動因的權重，將其引入到考慮了資源優化的0-1目標規劃模型，并在成本動因決策的過程中進行應用。目前，對成本動因的優化選擇研究還處于探討初期，需要采取理論與實際相結合的方法，在實踐中不斷完善作業成本系統。

主要參考文獻

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注：“本文中所涉及到的圖表、注解、公式等內容請以PDF格式閱讀原文。”