我國注冊會計(jì)師法律責(zé)任現(xiàn)狀初探

摘要：對我國注冊會計(jì)師法律責(zé)任現(xiàn)狀的研究，不僅關(guān)系到注冊會計(jì)師行業(yè)本身的生存和發(fā)展，也影響著整個(gè)社會經(jīng)濟(jì)的健康運(yùn)行。在研究我國現(xiàn)有的注冊會計(jì)師民事法律責(zé)任體系的基礎(chǔ)上，給出完善我國注冊會計(jì)師法律責(zé)任的若干建議。同時(shí)從另一個(gè)角度指出，過重的法律責(zé)任會導(dǎo)致審計(jì)收費(fèi)的增高、審計(jì)服務(wù)量的減少，以及社會成本的提高，因此注冊會計(jì)師法律責(zé)任過重的舉措也是不可取的。

關(guān)鍵詞：注冊會計(jì)師；法律責(zé)任；會計(jì)師事務(wù)所；對策

中圖分類號：F233 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：B

美國安然事件、中國“銀廣夏造假”、“湖北立華”等一系列震驚整個(gè)注冊會計(jì)師行業(yè)乃至全世界的案件發(fā)生后，使人們對會計(jì)工作的真實(shí)性和有效性產(chǎn)生了更為深重的疑慮，從而引發(fā)了人們對注冊會計(jì)師審計(jì)質(zhì)量公允性的合理懷疑，注冊會計(jì)師的法律責(zé)任已成為一個(gè)越來越倍受全社會關(guān)注的議題。

注冊會計(jì)師的法律責(zé)任是指注冊會計(jì)師在承辦業(yè)務(wù)過程中未能履行合同條款，或者未能保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，或者處于故意不作充分披露，出具不實(shí)報(bào)告，致使審計(jì)報(bào)告的使用者遭受損失，依照有關(guān)法律法規(guī)，注冊會計(jì)師或會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。制定注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)法律責(zé)任是為了發(fā)揮注冊會計(jì)師在社會經(jīng)濟(jì)活動中的鑒證。注冊會計(jì)師的法律責(zé)任是處罰性的，其目的是嚴(yán)肅注冊會計(jì)師職業(yè)行為規(guī)范。注冊會計(jì)師法律責(zé)任問題的研究，歷來是世界各國審計(jì)理論界研究的重點(diǎn)課題，不僅直接關(guān)系到注冊會計(jì)師行業(yè)本身的生存和發(fā)展，而且影響著整個(gè)社會經(jīng)濟(jì)秩序的健康運(yùn)行。

一、我國現(xiàn)有的注冊會計(jì)師民事法律責(zé)任體系

我國現(xiàn)行的注冊會計(jì)師民事法律責(zé)任①主要由《注冊會計(jì)師法》和《證券法》兩部法律規(guī)

范。《注冊會計(jì)師法》涉及到注冊會計(jì)師民事責(zé)任的主要有兩個(gè)條文，即第 21條和第42條。第21條第1款規(guī)定：“注冊會計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，必須按照執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則確定的工作程序出具報(bào)告。”第2款規(guī)定：“注冊會計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)出具報(bào)告時(shí)，不得有下列行為：（一）明知委托人對重要項(xiàng)目的財(cái)務(wù)處理與國家有關(guān)規(guī)定相抵觸，而不予指明；（二）明知委托人的財(cái)務(wù)會計(jì)處理會直接損害報(bào)告使用人或者其他利害關(guān)系人的利益，而予以隱瞞或者作不實(shí)的報(bào)告；（三）明知委托人的財(cái)務(wù)會計(jì)處理會導(dǎo)致報(bào)告使用人或其他利害關(guān)系人產(chǎn)生重大誤解，而不予指明；（四）明知委托人的會計(jì)報(bào)表的重要事項(xiàng)有不實(shí)的內(nèi)容，而不予指明。”第3款規(guī)定：“對委托人有前款所列行為，注冊會計(jì)師按照執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則應(yīng)當(dāng)知道的，適用前款規(guī)定。”第42條是注冊會計(jì)師對委托人與第三人之責(zé)任的總括規(guī)定。該條規(guī)定：“注冊會計(jì)師事務(wù)所違反本法規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任。”該條的“本法規(guī)定”主要是指第21條關(guān)于注冊會計(jì)師具體法定義務(wù)的規(guī)定。

《證券法》第161條規(guī)定：“為證券的發(fā)行，上市或者證券交易活動出具審計(jì)報(bào)告、資產(chǎn)評估報(bào)告或者法律意見書等文件的專業(yè)機(jī)構(gòu)和個(gè)人，必須按照執(zhí)業(yè)規(guī)則規(guī)定的工作程序出具報(bào)告，對其所出具報(bào)告內(nèi)容的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和完整性進(jìn)行核查和驗(yàn)證，并就其負(fù)有責(zé)任的部分承擔(dān)連帶責(zé)任。”第202條規(guī)定：“為證券的發(fā)行、上市或者證券交易出具審計(jì)報(bào)告、資產(chǎn)評估報(bào)告或者法律意見書等文件的專業(yè)機(jī)構(gòu)，就其所應(yīng)負(fù)責(zé)的內(nèi)容弄虛作假的，沒收非法所得，并處以違法所得一倍以上五倍以下的罰款，并由有關(guān)主管部門責(zé)令該機(jī)構(gòu)停業(yè)，吊銷直接責(zé)任人的資格證書。造成損失的，承擔(dān)連帶賠償責(zé)任。”

此外，還有一些司法解釋涉及到了注冊會計(jì)師審計(jì)責(zé)任的界定。具體有：1996 年最高人民法院發(fā)布的《關(guān)于會計(jì)師事務(wù)所出具虛假驗(yàn)資證明應(yīng)如何處理的復(fù)函》；1998年最高人民法院出臺的《關(guān)于會計(jì)師事務(wù)所為企業(yè)出具虛假驗(yàn)資證明應(yīng)如何承擔(dān)責(zé)任問題的批復(fù)》等。

雖然《注冊會計(jì)師法》和《證券法》都對審計(jì)師的第三人的法律責(zé)任問題做出了規(guī)定，但責(zé)任的性質(zhì)屬合同責(zé)任還是侵權(quán)責(zé)任并不明確。最高人民法院在有關(guān)司法解釋②中將其界定為侵權(quán)責(zé)任。在侵權(quán)責(zé)任中，歸責(zé)原則先后經(jīng)歷了結(jié)果責(zé)任原則、過錯(cuò)責(zé)任原則、過錯(cuò)推定原則和不問過錯(cuò)原則等階段。但是由于注冊會計(jì)師提供的獨(dú)立審計(jì)服務(wù)是一種專業(yè)性、技術(shù)性很強(qiáng)的職業(yè)活動，如果采納過錯(cuò)責(zé)任原則，要求沒有專業(yè)知識的外部第三方證明注冊會計(jì)師的審計(jì)工作存在過錯(cuò)，無異于要求第三方再執(zhí)行一次審計(jì)，這一要求從社會成本角度看是很不合理的。因此，最高人民法院在《關(guān)于審理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事賠償案件的若干規(guī)定》的司法解釋中，要求審計(jì)師對其出具的審計(jì)報(bào)告承擔(dān)的是過錯(cuò)推定責(zé)任。過錯(cuò)推定責(zé)任其核心仍然是對過錯(cuò)的認(rèn)定，它與過錯(cuò)責(zé)任差異在于舉證責(zé)任發(fā)生了轉(zhuǎn)移。對注冊會計(jì)師而言，如果注冊會計(jì)師能夠證明自己在審計(jì)過程中不存在過錯(cuò)，那么就可以避免承擔(dān)民事侵權(quán)責(zé)任。

二、強(qiáng)化注冊會計(jì)師民事法律責(zé)任約束的途徑

規(guī)范審計(jì)收費(fèi)行為的關(guān)鍵是強(qiáng)化注冊會計(jì)師的法律責(zé)任約束。強(qiáng)化注冊會計(jì)師的法律責(zé)任涉及制度設(shè)計(jì)和制度執(zhí)行兩個(gè)層面的問題，既要從立法角度明確注冊會計(jì)師的法定義務(wù)和責(zé)任，也要從司法角度強(qiáng)化對違法行為的制裁。同時(shí)，要完善獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的制定，要增強(qiáng)注冊會計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)民事責(zé)任的經(jīng)濟(jì)能力，使法律責(zé)任約束的威懾力真正具有執(zhí)行的基礎(chǔ)。而為了防止“嚴(yán)刑峻法”可能導(dǎo)致的行業(yè)萎縮效應(yīng)，應(yīng)積極推行注冊會計(jì)師職業(yè)保險(xiǎn)，為事務(wù)所提供適當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移渠道。

（一）完善注冊會計(jì)師民事法律責(zé)任體系

我國現(xiàn)有的法律法規(guī)雖然已經(jīng)界定了注冊會計(jì)師對第三方應(yīng)承擔(dān)的民事法律責(zé)任，相關(guān)的司法解釋也開始為公眾向注冊會計(jì)師提起訴訟創(chuàng)造條件，并已經(jīng)有了成功的案例③。但是，在追究注冊會計(jì)師對第三方的民事法律責(zé)任的過程中，尚有許多問題有待政策法規(guī)的支持。

首先，注冊會計(jì)師對第三方責(zé)任范圍的確定。我國現(xiàn)行的《注冊會計(jì)師法》和《證券法》都未對“第三方”的范圍作出界定，也未區(qū)分欺詐與過失，這意味著任何一個(gè)與虛假審計(jì)報(bào)告有利害關(guān)系的人都有權(quán)利向注冊會計(jì)師提出索賠的請求。盡管從法規(guī)條文的規(guī)定來看，我國的注冊會計(jì)師的民事責(zé)任非常重，但現(xiàn)實(shí)情況卻恰好相反。司法機(jī)構(gòu)對證券訴訟一直都持消極態(tài)度，并對投資者向注冊會計(jì)師提起的索賠訴訟制造了很多的訴訟程序上的障礙，從而使得注冊會計(jì)師實(shí)際面臨的訴訟威脅很小。

其次，可選擇的訴訟形式。由于證券交易民事糾紛中涉及的利益相關(guān)者人數(shù)總多，如何提高訴訟效率、簡化訴訟程序就成為一個(gè)十分重要的問題。可以采取的訴訟形式主要有：單獨(dú)訴訟、共同訴訟和集團(tuán)訴訟④。最高法院在《關(guān)于審理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事賠償案件的若干規(guī)定》中規(guī)定，虛假陳述案件只能采取單獨(dú)訴訟或共同訴訟的方式，而不宜以集團(tuán)訴訟的形式受理。這樣規(guī)定的理由是：證券市場一旦發(fā)生侵權(quán)行為，受侵害的投資人人數(shù)眾多，且侵權(quán)行為和侵權(quán)行為人往往不是單一的，投資人不可能起訴完全相同的被告；同時(shí)，目前我國沒有類似美國的中介機(jī)構(gòu)對數(shù)以萬計(jì)的投資者及其損失進(jìn)行登記和計(jì)算，僅依靠人民法院完成公告、對權(quán)利人進(jìn)行登記以及權(quán)利人選擇加入訴訟等工作是不現(xiàn)實(shí)的。故對證券市場人數(shù)眾多的賠償訴訟采取原告人數(shù)確定的共同訴訟，是符合人民法院現(xiàn)有條件和證券市場現(xiàn)實(shí)狀況的。有學(xué)者提出，創(chuàng)造條件，引入集團(tuán)訴訟形式，以降低投資者的舉證難度和訴訟成本、增加投資者的訴訟動機(jī)，從而更好的保護(hù)投資者的利益。

（二）不斷完善獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系

在審計(jì)訴訟案件中，注冊會計(jì)師有無過錯(cuò)，往往是極富爭議且難以認(rèn)定的問題。一般來講，未盡到應(yīng)有的注意義務(wù)即為有過錯(cuò)，問題在于如何確定注冊會計(jì)師應(yīng)有的注意義務(wù)。《證券法》第一百六十一條規(guī)定：“為證券的發(fā)行、上市或者證券交易活動出具審計(jì)報(bào)告……的專業(yè)機(jī)構(gòu)和人員，必須按照執(zhí)業(yè)規(guī)則規(guī)定的工作程序出具報(bào)告……”。就審計(jì)而言，注冊會計(jì)師行業(yè)公認(rèn)的業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)或執(zhí)業(yè)規(guī)則是“公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則”，獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的完善與否也制約著注冊會計(jì)師法律責(zé)任的大小。完善的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，既可以通過直接的對審計(jì)過程產(chǎn)生影響，提高獨(dú)立審計(jì)的質(zhì)量；又可以通過間接的對事后法律責(zé)任的追究，提高注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中的謹(jǐn)慎程度。

另外，完善的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則也是注冊會計(jì)師的保護(hù)傘，由于法院處理審計(jì)訴訟時(shí)一般采取過錯(cuò)推定以及舉證倒置原則，如果注冊會計(jì)師能夠證明自己在審計(jì)過程中不存在過錯(cuò)，那么就可以避免承擔(dān)民事侵權(quán)責(zé)任。完善的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則有利于注冊會計(jì)師就審計(jì)訴訟提出有力的抗辯，只有完善的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則才能起到合理抗辯的作用，才能使注冊會計(jì)師承擔(dān)適當(dāng)?shù)姆韶?zé)任。法官所確認(rèn)的注冊會計(jì)師的注意義務(wù)標(biāo)準(zhǔn)與獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求并不總是完全一致，他們會通過法院判決來主動地推動審計(jì)準(zhǔn)則的演進(jìn)。因此，審計(jì)職業(yè)團(tuán)體應(yīng)該積極的完善獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，才能做到防患于未然。

（三）提高注冊會計(jì)師事務(wù)所從事證券業(yè)務(wù)的執(zhí)業(yè)資格要求

當(dāng)前，我國注冊會計(jì)師事務(wù)所普遍以有限責(zé)任形式從業(yè)。他們往往以 30 萬元人民幣為限承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任，從事著百萬元、千萬元乃至上億元資產(chǎn)的獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)。這顯然是一種權(quán)力與責(zé)任不匹配的表現(xiàn)，使得法律責(zé)任約束成為一種不可置信的空頭威脅。必須提高有證券執(zhí)業(yè)資格的注冊會計(jì)師事務(wù)所的設(shè)立門檻，以確保其有經(jīng)濟(jì)實(shí)力承擔(dān)民事法律責(zé)任。

具體的改進(jìn)方法有兩種：第一，提高設(shè)立有限責(zé)任性質(zhì)的會計(jì)師事務(wù)所的注冊資本標(biāo)準(zhǔn)，特別是具有資格執(zhí)行上市公司獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)的事務(wù)所。以注冊資本形式，保證可抵押性資產(chǎn)在事務(wù)所總資產(chǎn)中的比重，提高事務(wù)所承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的能力。第二，創(chuàng)造適當(dāng)?shù)臈l件，積極推行事務(wù)所的合伙制改革。合伙制下的會計(jì)師事務(wù)所是由注冊會計(jì)師合伙設(shè)立的，合伙人對事務(wù)所的債務(wù)承擔(dān)無限責(zé)任。這樣合伙人出于保護(hù)自身財(cái)產(chǎn)的動機(jī)，會更加勤勉的從事獨(dú)立審計(jì)活動。因此，合伙制是一種強(qiáng)化注冊會計(jì)師法律責(zé)任，保護(hù)資本市場投資者利益的有效途徑。

（四）推行注冊會計(jì)師職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)，為事務(wù)所提供適當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移機(jī)制

對資本市場投資者來說，注冊會計(jì)師承擔(dān)的民事賠償責(zé)任使審計(jì)服務(wù)具有了提供保險(xiǎn)服務(wù)的功能，一旦因虛假財(cái)務(wù)會計(jì)信息遭受投資損失，投資者就有機(jī)會從注冊會計(jì)師處獲得經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償。但是由于法院認(rèn)定的注冊會計(jì)師應(yīng)負(fù)有的注意義務(wù)與獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求并不總是完全一致，注冊會計(jì)師對自身無過錯(cuò)或無過失的證明可能存在舉證困難等問題的阻擾，有時(shí)候注冊會計(jì)師不得不承擔(dān)預(yù)期外的風(fēng)險(xiǎn)賠償責(zé)任。如何分散轉(zhuǎn)移事務(wù)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)？在西方發(fā)達(dá)國家很普遍的責(zé)任保險(xiǎn)卻能夠?qū)崿F(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)的分散和轉(zhuǎn)移。責(zé)任保險(xiǎn)是指以被保險(xiǎn)人對第三方依法應(yīng)付的賠償責(zé)任為保險(xiǎn)標(biāo)的的保險(xiǎn)⑤，如果沒有責(zé)任保險(xiǎn)，事務(wù)所可能因?yàn)槲窇址少r償風(fēng)險(xiǎn)而拒絕為高風(fēng)險(xiǎn)客戶提供審計(jì)服務(wù)或退出高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域，由此遭受損失的將不僅僅是注冊會計(jì)師，從長遠(yuǎn)來看公司股東和投資者的利益也將為此受損。但我國目前會計(jì)師事務(wù)所投保注冊會計(jì)師職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)的比例低于 30％。例如在北京的 236 家會計(jì)師事務(wù)所中，僅有 70 家左右購買了職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)，還不足 30％⑥。因此，有必要創(chuàng)造條件，推廣注冊會計(jì)師責(zé)任保險(xiǎn)，為注冊會計(jì)師事務(wù)所提供一個(gè)可靠的風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)和轉(zhuǎn)移機(jī)制。

三、注冊會計(jì)師法律責(zé)任過重的負(fù)面影響

從社會整體角度看，是否注冊會計(jì)師的法律責(zé)任越重越好呢？當(dāng)然不是。因?yàn)檫^重的法律責(zé)任會導(dǎo)致審計(jì)收費(fèi)的增高、審計(jì)服務(wù)量的減少，以及社會成本的提高。而美國的歷史經(jīng)驗(yàn)則為我們的理論分析提供了實(shí)踐證據(jù)。

美國司法界擴(kuò)張注冊會計(jì)師法律責(zé)任范圍的第一個(gè)目的在于，發(fā)揮法律責(zé)任的約束功能，促使注冊會計(jì)師提高注意程度，減少虛假信息的出現(xiàn)。厄爾馬斯規(guī)則認(rèn)為，審計(jì)報(bào)告主要是為其客戶的利益而準(zhǔn)備的，投資者和債權(quán)人只是偶爾、附帶地受益。但是，隨著證券市場的發(fā)展和商業(yè)環(huán)境的變化，資本市場的運(yùn)作越來越依賴會計(jì)信息，到了六七十年代，沒有人再堅(jiān)持注冊會計(jì)師只對其客戶負(fù)責(zé)，而是要求注冊會計(jì)師對股東、債權(quán)人、政府機(jī)構(gòu)、潛在投資者和廣大公眾承擔(dān)責(zé)任，而且注冊會計(jì)師職業(yè)界也認(rèn)可了這一責(zé)任。

擴(kuò)張注冊會計(jì)師法律責(zé)任范圍的第二個(gè)目的在于，實(shí)現(xiàn)有效的風(fēng)險(xiǎn)損失分擔(dān)，因?yàn)樽詴?jì)師可以通過購買責(zé)任保險(xiǎn)、提高收費(fèi)等方式向社會分?jǐn)傌?zé)任成本。支持厄爾馬斯規(guī)則的最有力的理由是，將注冊會計(jì)師曝露在對公眾的不確定責(zé)任中，會危及注冊會計(jì)師職業(yè)的生存。《1933年證券法》、《1934年證券交易法》更為嚴(yán)格的規(guī)定了注冊會計(jì)師對第三者的民事責(zé)任后，當(dāng)時(shí)美國注冊會計(jì)師職業(yè)界領(lǐng)袖George O.May就曾提出抗辯：“我不能相信這項(xiàng)法律是公正的，或者長期有效。它精心設(shè)計(jì)了一個(gè)證券購買者從其他非交易關(guān)系人那里獲得投資損失補(bǔ)償?shù)目赡埽@種可能也許只是因?yàn)樵谒麤Q定購買股票時(shí)，存在著一些當(dāng)時(shí)他并不知道的文件或根本沒有看過的報(bào)表，且報(bào)表中恰巧存在錯(cuò)漏。而我們對此將承擔(dān)的損失賠償則是無法估計(jì)的。”但是在1968年的臘斯克·伐科特斯訴萊維因（Rush Factors Ins v. Levin）案中，法官對厄爾馬斯規(guī)則及限制注冊會計(jì)師責(zé)任的傾向提出了質(zhì)疑：“為什么要無辜的信賴方被迫承擔(dān)起證明會計(jì)師瀆職的沉重的舉證責(zé)任？他們可以把責(zé)任保險(xiǎn)的成本轉(zhuǎn)移給客戶，由其客戶最終將成本轉(zhuǎn)移給全體公眾消費(fèi)者。最后，運(yùn)用可預(yù)見性規(guī)則難道不能提高會計(jì)界的謹(jǐn)慎和技術(shù)水平嗎？”

在這種商業(yè)環(huán)境背景和思維模式下，基于上述目的擴(kuò)張注冊會計(jì)師對第三方責(zé)任的意見很快就得到很多人士的支持。但是，注冊會計(jì)師第三方責(zé)任范圍擴(kuò)張后，卻帶來了許多新的社會問題。第一，大量出現(xiàn)的審計(jì)訴訟案件和不斷攀升的審計(jì)索賠數(shù)額，并沒有能夠減少審計(jì)過程中出現(xiàn)的過失行為，虛假或有錯(cuò)誤的財(cái)務(wù)信息依然在資本市場泛濫，審計(jì)失敗時(shí)常發(fā)生。第二，注冊會計(jì)師并不是采取積極措施以提高審計(jì)質(zhì)量來應(yīng)對訴訟危機(jī)，而是采取消極的防御性策略，以減少甚至撤出高風(fēng)險(xiǎn)服務(wù)領(lǐng)域、大幅提高審計(jì)收費(fèi)來應(yīng)對審計(jì)訴訟。第三，在保險(xiǎn)市場上，注冊會計(jì)師責(zé)任保險(xiǎn)的保費(fèi)越來越高，在美國甚至一度出現(xiàn)了“保險(xiǎn)危機(jī)”⑦，許多會計(jì)師事務(wù)所竟然無法以可負(fù)擔(dān)得起的價(jià)格購買到責(zé)任保險(xiǎn)。據(jù)美國注冊會計(jì)師協(xié)會的一份調(diào)查報(bào)告8顯示，美國“六大”以外的會計(jì)事務(wù)所面臨的索賠額在 1987 年到 1991 年間增長了2/3，責(zé)任保險(xiǎn)費(fèi)自 1985 年到 1991 年增長了300%，而且保險(xiǎn)單所規(guī)定的免賠額也大幅提高了，1985 年責(zé)任保險(xiǎn)免賠額平均為 4．2萬美元，而 1991 年的責(zé)任保險(xiǎn)免賠額平均為 24 萬美元，幾乎是 1985 年的六倍。在如此沉重的保費(fèi)負(fù)擔(dān)下，有 40%的事務(wù)所被迫選擇在不購買責(zé)任保險(xiǎn)的情況下執(zhí)業(yè)。第四，在損失賠償方面，也出現(xiàn)了嚴(yán)重的搭便車現(xiàn)象和濫訴的局面，法院里向注冊會計(jì)師索賠的案件堆積如山，許多法官終日忙碌也無法應(yīng)付，消耗了大量的司法資源，并嚴(yán)重影響了法院的工作效率。

正是基于以上原因，自20世紀(jì)80年代后期以來，特別是在90年代，普通法國家的立法和司法機(jī)構(gòu)都出現(xiàn)了態(tài)度的轉(zhuǎn)變，注冊會計(jì)師對第三方的法律責(zé)任范圍呈收縮的勢態(tài)。也說明只有適當(dāng)?shù)姆韶?zé)任約束才能夠提高社會的整體效用，讓注冊會計(jì)師承擔(dān)過輕的法律責(zé)任或過重的法律責(zé)任都是不恰當(dāng)?shù)摹?/p>

注釋：

① 我國注冊會計(jì)師的刑事法律責(zé)任則體現(xiàn)在新修訂的《刑法》第229條中；行政責(zé)任則在《公司法》《證券法》《注冊會計(jì)師法》等法規(guī)中均有體現(xiàn)。

② 見《關(guān)于會計(jì)師事務(wù)所為企業(yè)出具虛假驗(yàn)資證明應(yīng)如何承擔(dān)責(zé)任問題的批復(fù)》。

③ 中國首例證券民事賠償案——11 位股民訴原紅光虛假證券信息的糾紛，于2002 年 11 月 25 日結(jié)束了長達(dá)近四年的馬拉松式進(jìn)程。經(jīng)成都市中級人民法院調(diào)解，11 位股民獲賠 22．4096 萬元。

④ 單獨(dú)訴訟是指訴訟當(dāng)事人以自己的名義，就特定的民事爭議要求人民法院行使裁判權(quán)的訴訟。共同訴訟是指當(dāng)事人一方或者雙方為兩人以上的訴訟，可分必要的共同訴訟和一般的共同訴訟。

⑤ 強(qiáng)力.金融法教程［M］．北京：中國政法大學(xué)出版社，1998：181.

⑥ 賈常濤.注會執(zhí)業(yè)責(zé)任險(xiǎn)緣何受冷落［N］．市場報(bào)，2003-03-16.

⑦ 由于侵權(quán)責(zé)任的過度擴(kuò)張，20世紀(jì)80年代中期美國曾一度出現(xiàn)“保險(xiǎn)危機(jī)”，保險(xiǎn)公司紛紛成倍地提高保險(xiǎn)費(fèi)，有的保險(xiǎn)公司干脆退出某些領(lǐng)域，公司、機(jī)構(gòu)、專業(yè)人士要么無法獲得責(zé)任保險(xiǎn)，要么難以負(fù)擔(dān)“天價(jià)”般的保險(xiǎn)費(fèi)。在保險(xiǎn)危機(jī)發(fā)生后，美國許多州先后制定了有關(guān)侵權(quán)責(zé)任賠償限額的法規(guī)，才使局勢得以遏制。George L. Priest， “The Current Insurance Crisis and Modern TortLaw”， 96 Yale L.J. 1521 (1987).

⑧“The Liability Crisis in the United States: Impact on the Accounting Profession”， Journal of Accountancy， November 1992.

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（責(zé)任編輯：習(xí) 文）