免抵退稅計算及其會計處理的解析

［摘 要］ 在學習出口貨物退免稅的會計處理時，常有人會提出企業有出口退稅為什么出現在應交稅金——應交增值稅（出口退稅）的貸方，出口產品抵減內銷產品應納稅額是抵減了內銷產品的銷項稅額，但是免稅額是怎樣體現的等等，諸如此類看似令人難以理解的問題。如果懂得免抵退稅的原理、相關會計科目名稱的欠缺之處，再加之實例會使得學習這部分內容不再感到很困難。

［關鍵詞］ 出口退稅；免抵退稅；增值稅

［中圖分類號］F234.4［文獻標識碼］A［文章編號］1673-0194（2007）07-0063-02

在學習出口貨物免抵退稅時，很多人會對免抵退稅的含義、計算及其會計處理的理解一知半解，下文從免抵退稅與出口退稅的關系入手，知道免抵退稅的內在含義后，再解析其他相關內容。

一、出口退稅與免抵退稅的相互關系

出口貨物退（免）稅是國際貿易中通常采用的并為世界各國普遍接受的、目的在于鼓勵各國貨物公平競爭的一種退還或免征間接稅的稅收措施。我國的出口貨物退（免）稅是指在國際貿易中退還或免征其在國內各生產和流轉環節按稅法規定繳納的增值稅和消費稅。國家采取出口退稅與免稅相結合的方式，具體有3種類型：出口免稅并退稅；出口免稅不退稅；出口不免稅也不退稅。出口貨物只有在適用既免又退的稅收政策時，才會涉及如何計算退稅的問題。我國《出口貨物退（免）稅管理辦法》對增值稅的退稅規定了兩種計算辦法，即生產企業自營和委托出口自產貨物的免抵退稅法和外貿企業的先征后退法。從中可以看出，出口退稅是國家的一項稅收政策，免抵退稅是出口貨物退（免）稅這項政策的一種計算方法而已，兩者不處在同一層次。

免抵退稅法的免稅是指免征出口這一銷售環節的增值稅；抵稅是指出口自產貨物所耗用的原材料、零部件等所含的應予退還的進項稅額，抵頂內銷貨物的應納稅額；退稅是指出口的自產貨物在當月內應抵頂的進項稅額大于應納稅額時，經過主管稅務機關批準，對未抵頂完的稅額予以退稅。按照免抵退稅法，出口退稅的最高限額即免抵退稅額是以出口貨物的離岸價為基準乘上出口貨物的退稅率。我們可以把出口貨物視同內銷環節，只是銷售的對象是國外居民而已，如果不考慮征稅管理權，同樣需要征收增值稅和消費稅。但為了減輕出口企業資金壓力，簡化征稅環節，降低征稅成本，國家視同已經收到出口環節的稅收，然后把退稅額通過免稅、抵稅、退稅3種退稅方式返還給生產出口企業。可見，出口退稅限額中的退稅金額和免抵退稅法中申請的退稅金額兩者不同，前者等于免稅退稅額、抵稅退稅額與經過免、抵退稅后剩余的退稅額之和。

二、免抵退稅的會計處理

在進行免抵退稅的會計處理時，企業需要涉及“應交稅金——應交增值稅（出口退稅）”和“應交稅金——應交增值稅（出口產品抵減內銷產品應納稅額）”兩個賬戶。在一個企業當期的應納稅額小于零時，可以申請出口退稅，則需做如下的會計分錄：

借：應收補貼款

貸：應交稅金——應交增值稅（出口退稅）

免抵稅額部分則通過：

借：應交稅金——應交增值稅（出口產品抵減內銷產品應納稅額）

貸：應交稅金——應交增值稅（出口退稅）

以上兩個分錄的貸方合計數是企業的出口退稅限額。

至于征稅率大于退稅率，稅法上不予抵退的部分，稅務處理時增加出口產品的成本：

借：主營業務成本

貸：應交稅金——應交增值稅（進項稅額轉出）

例:某企業兼營出口業務與內銷業務，2006年第二季度發生以下經濟業務:

(1)國內采購原材料，取得專用發票，注明價款為200萬元，稅額為34萬元#65377;貨已驗收入庫;

(2)內銷貨物不含稅收入為100萬元#65377;出口貨物折合人民幣為300萬元;

(3)此貨物增值稅征稅率為17%，退稅率為15%#65377;

從以上給出的信息，我們可作如下計算步驟:

(1)不予抵退的增值稅=300×(17%-15%)=6(萬元)

(2)當期應納增值稅稅額=100×17%-(200×17%-6)=

-11(萬元)

(3)出口退稅限額=300×15%=45(萬元)

(4)因當期應納增值稅稅額出現的留抵稅額是11萬元，小于45萬元，國家默認這11萬元留抵稅額是由于生產外銷產品所購進原材料已支付的進項稅還沒有抵完內銷產品的銷項稅額，可以申請退稅11萬元#65377;

(5)免抵稅額=出口退稅限額(免抵退稅額)-應退稅額=45-11=34(萬元)

會計處理如下:

不予抵退的增值稅:

借:主營業務成本6

貸:應交稅金——應交增值稅(進項稅額轉出)6

應退稅額部分:

借:應收補貼款11

貸:應交稅金——應交增值稅(出口退稅)11

免抵稅額部分:

借:應交稅金——應交增值稅(出口產品抵減內銷產品應納稅額)34

貸:應交稅金——應交增值稅(出口退稅)34

以上兩個分錄的貸方合計數(11+34)就是企業的出口退稅限額45萬元#65377;

不少人在學習這部分內容時，通常會有以下疑問。首先，對企業核算的出口退稅增加方在貸方疑惑不解。產生不解的原因是他們認為企業收到出口退稅會使我們減少納稅，增加方應在借方。其實，我們應從經濟業務的影響后果來理解會計科目的使用。出口退稅的實質是退購進環節的進項稅，購進環節的可抵扣進項稅少了，就會導致應納稅額增加，而應納稅額增加是在貸方的。所以，應交稅金——應交增值稅（出口退稅）的貸方表示出口退稅的增加方。其次，應交稅金——應交增值稅（出口產品抵減內銷產品應納稅額），二級明細科目明明寫著出口產品抵減內銷產品應納稅額，顧名思義，核算的也應該是出口退稅總額中以抵的方式退的那部分增值稅。實際核算時，為什么是免稅、抵稅兩者的合計數。其實，對于出口退稅中使用的應交稅金——應交增值稅（出口產品抵減內銷產品應納稅額），我們不能單從字面上理解其含義，只能說是在給免抵稅額的會計核算時，設置的名稱不到位。如果改成應交稅金——應交增值稅（出口產品免稅和抵稅減少內銷產品應納稅額），保證學生對此不再疑惑。這也提示我們，對應交稅金——應交增值稅（出口產品抵減內銷產品應納稅額）的二級明細科目是不是修改一下，使其名副其實，便于大家的理解和掌握。再次，企業收到的出口退稅，為什么不增加企業的補貼收入。這是因為根據國家稅務總局《關于企業出口退稅款稅收處理問題的批復》文件中規定：企業出口貨物所獲得的增值稅退稅款，應沖抵相應的“進項稅額”或已交增值稅稅金，不并入利潤征收企業所得稅。因此，企業有應退稅額時，借記“應收補貼款”，貸記“應交稅金——應交增值稅（出口退稅）”，待債權實現時，借記“銀行存款”，貸記“應收補貼款”即可。

三、總 結

我國的出口退稅，目的是退出口貨物已經付現的增值稅，使得出口貨物能夠以零稅負或較低的稅負進入國際市場。但是由于出口退稅的計算依據是出口貨物的離岸價，不是采取直接退還出口貨物已經支付的增值稅，因為，這在實際操作中具有難度，很容易出現騙稅。對此兼營內銷和外銷業務的生產企業，如果把外銷理解成與內銷一樣征收增值稅，然后國家在這個限度內給予3種方式的退稅，這樣就理解了免、抵、退稅的真正含義。至于免抵退稅的會計處理，如果懂得了相關會計科目設置命名的欠缺之處，以及國家對應收補貼款是否征稅的規定后，相信對免抵退稅這一稅務會計中的重點、難點問題，將不再望而卻步。

主要參考文獻

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