個人所得稅稅后收入的還原計算及模型設計

［摘 要］ 當由支付單位代納稅義務人承擔個人所得稅，納稅人取得的是稅后凈收入時，其應交稅金的計算需要將稅后所得還原為稅前所得，以正確計算應交稅金。稅后所得的還原計算較為煩瑣，為簡化實務中的工作量，用Excel設計出稅后所得的還原模型，可以方便地取得各種模式下的計算結果。

［關鍵詞］ 稅后所得；還原；模型設計

［中圖分類號］F232［文獻標識碼］A［文章編號］1673-0194（2007）12-0034-04

隨著我國稅收法規體系的完善及個人收入的提高，個人所得稅的計算已成為與人們日常生活密切相關的問題，它直接涉及個人的利益，又關系著納稅人應盡的義務。納稅義務人和負有代扣代繳義務的支付單位都越來越重視這個問題。雖然稅收法規在許多具體納稅問題上作了規定，但實際工作中的經濟現象是錯綜復雜的，各種具體情況會帶來一些需要解決的實際問題。常見的一種現象是支付單位承諾為個人承擔個人所得稅，即個人取得的是稅后凈收入，需支付的稅款由單位承擔。例如，某飯店與員工的協議是每月支付給某位員工5 000元，稅金由飯店承擔，不從其工資中扣除；某單位根據當年的效益全年一次性支付給某位員工稅后獎金10萬元，個人所得稅由單位承擔；某醫院聘請外單位著名外科專家主持手術，支付稅后報酬2萬元，稅金由醫院承擔。上述所舉事例可以歸納為個人所得稅計算過程中的3個項目，即：工資收入、全年一次性獎金和勞務報酬所得。

按照稅法的規定，應納稅的收入指的是含稅收入，因此單位在計算為員工代繳的個人所得稅額時，應先將不含稅收入還原為含稅收入，再計算應繳稅金，而不能以實際稅后所得直接計算，否則會出現少繳稅款的問題，可能被稅務機關處以偷漏稅款的處罰而給企業造成損失。由于我國對工資收入采用九級超額累進稅率，一次性勞務報酬畸高的情況下適用加成征收，因此稅后所得的還原是一個較為復雜的計算過程。為準確計算應納稅款，提高工作效率，可以使用Excel設計出一個通用的模型，以簡化計算。

一、 稅后工資收入的還原及模型設計

根據實務中出現的具體情況，又需要分以下3種情況區別對待。

（一） 單位為員工承擔全部個人所得稅

單位承諾為員工全額承擔個人所得稅時，其還原及應納稅額的計算用以下的公式進行，推導過程從略（下同）。

應納稅所得額=（不含稅收入額-費用扣除標準-速算扣除數） / （1-稅率）

應納稅額＝應納稅所得額×適用稅率－速算扣除數

稅前收入=應納稅所得額+費用扣除標準

需要說明的是，上述應納稅所得額的計算公式中的稅率，是指不含稅所得按不含稅級距對應的稅率；應納稅額的計算公式中的稅率，是指應納稅所得額按含稅級距對應的稅率。

使用Excel進行模型設計的具體步驟如下：

1．首先根據稅率表計算出稅后收入各級的分界點，如表1所示（本表的計算可以使用Excel很快完成，由于其作用是用來確認不含稅級距，故計算過程從略）。

2． 使用Excel進行模型設計，首先要確定還原時適用的稅率，并根據還原時的計算公式進行各單元格的具體設計，如圖1所示，其中的D1、D2單元格用于輸入納稅義務人的不含稅收入和費用扣除標準（1 600元或4 800元）。

其中需要著重說明的是“lookup（）”函數的應用，該函數用于查找還原時和納稅計算時相應的稅率和速算扣除數，注意該函數用多種組合方式，使用時選擇系統默認的第一種類型（如圖2所示）。

定義好的函數參數如圖3所示，其含義是根據D3單元格的具體數值，查找與之相適用的含稅級距，并將其對應的稅率返回到D4單元格。為準確查找適用的稅率，各級距數額加上0.01元。D5、D8、D9單元格的定義與之類似。

3． 模型的具體使用。模型設計好之后，其使用非常簡便，只需在D2和D3單元格中輸入數字之后，納稅人的含稅收入和應納個人所得稅等數額系統可以自動算出，并顯示在相應的單元格內。如某納稅人的稅后收入為5 000元，費用扣除標準為1 600元，則還原后該納稅人的含稅收入為5 452.94元，應交個人所得稅為452.94元，具體結果如圖4所示（如未達到起征點，其應納稅額為0，則不需要使用本模型進行計算）。

（二） 單位為員工定額承擔個人所得稅

在這種方式下，即無論員工的工資是多少，單位為其支付固定數額的所得稅，其余部分由個人承擔。其還原過程只需將員工的收入加上單位為其支付的所得稅額即為應稅所得，按正常計算方法進行，而使用Excel 進行個人所得稅計算的模型設計在眾多的文獻中有所提及，故本文不再贅述。

（三）單位為員工按比例承擔個人所得稅

單位為員工承擔固定比例的個人所得稅，如單位承擔40%，員工個人承擔60%，其還原過程按以下公式進行計算：

應納稅所得額＝（未含公司負擔的稅款的收入額－費用扣除標準－速算扣除數×公司負擔比例）／（１－稅率×公司負擔比例）

應納稅額＝應納稅所得額×適用稅率－速算扣除數

含稅工資=應納稅所得額+費用扣除標準

同樣需要說明的是，上述應納稅所得額的計算公式中的稅率，是指不含稅所得按不含稅級距對應的稅率（見圖5）；應納稅額的計算公式中的稅率，是指應納稅所得額按含稅級距對應的稅率。

根據以上公式，模型的設計及各單元格的公式定義如圖5所示。

本模型設計好之后，其使用同樣非常簡便，只需在D1、D2、D3單元格內輸入稅后工資、費用減除額和公司承擔的比例，其他相關數字則由系統自動計算得出。

二、 不含稅全年一次性獎金的還原及模型設計

對納稅人取得的不含稅全年一次性獎金，也應還原為稅前所得計算應交稅款。根據國家稅務總局國稅函〔2005〕715號文，其計算的具體方法為：

1． 按照不含稅的全年一次性獎金收入除以12的商數，查找相應適用稅率A和速算扣除數A；

2． 含稅的全年一次性獎金收入=（不含稅的全年一次性獎金收入-速算扣除數A）÷（1-適用稅率A）；

3． 按含稅的全年一次性獎金收入除以12的商數，重新查找適用稅率B和速算扣除數B；

4． 應納稅額=含稅的全年一次性獎金收入×適用稅率B-速算扣除數B。

根據上述計算過程，對還原模型具體設計如圖6所示：

三、 稅后勞務報酬的還原及模型設計

按我國稅法的相關規定，對勞務報酬征收個人所得稅，是用納稅義務人的所得減除扣除標準作為應納稅所得，具體扣除方法是收入未超過4 000元時，定額減除800元；超過4 000元時，定率減除20%。另外，當納稅義務人一次收入畸高時，采用加成征收的方式，加成征收的判斷標準是應納稅所得額而非勞務報酬所得，故在還原時需要計算確定扣除標準和適用稅率的級距，具體計算過程如表2所示。

當稅后勞務報酬小于等于3 360元時，按以下公式還原計算出稅前勞務報酬：

稅后勞務報酬-800×20%

稅前勞務報酬=-----------------------

1-20%

當稅后勞務報酬大于3 360元時，按以下公式還原計算出稅前勞務報酬：

稅后勞務報酬-速算扣除數

稅前勞務報酬=------------------------

1-(1-扣除比率)×稅率

模型分2個工作區，其中第一工作區用于對稅后勞務報酬小于等于3 360元的還原計算，第二工作區用于對稅后勞務報酬大于3 360元的還原計算，各單元格的具體設計如圖7所示。

在一個工作簿中，分別設計上述4個模型放在4個工作表中，在實際應用時，根據還原計算的具體情況選擇適當的工作表，則可以簡單方便地進行稅后所得的還原和應納稅額的計算。

此外，還應提醒支付單位的是，企業除了要依法納稅，還應當注意：在與員工簽訂勞動合同時，如果是企業承擔個人所得稅的，應明確約定承擔的方式。對于不同的承擔方式，企業交納的稅額顯然不同。如果約定不清，一方面納稅時企業會無所適從，另一方面容易造成勞資糾紛。