Ｅｘｃｅｌ工作底稿法在現金流量表編制中的應用

［摘 要］ 針對我國企業現金流量表編制方法中的工作底稿法和T形賬戶法的弊病以及會計實務中存在的問題，本文提出了使用Excel工作底稿法編制現金流量表的建議。實踐證明，該方法簡便易行，有利于企業正確地編制現金流量表，從而提高了會計信息的可靠性和相關性。

［關鍵詞］ 現金流量表；直接法；間接法

［中圖分類號］F232［文獻標識碼］A［文章編號］1673-0194（2007）12-0027-03

一、問題的提出

現金流量表是反映企業在一定會計期間內現金和現金等價物流入與流出信息的會計報表。編制該表的目的是便于報表使用者了解和評價企業獲取現金及現金等價物的能力，并據以預測企業未來現金流量。現金流量表是投資人、債權人進行決策分析的一項重要依據。然而在會計實務中，現金流量表的編制卻存在較大的問題，主要表現在使用直接法編制現金流量表的技術手段上。

使用直接法編制現金流量表，在我國企業會計準則中，推薦采用“工作底稿法”和“T形賬戶法”以及“公式法”。前兩種方法都是以企業年度資產負債表和利潤表為依據，通過編制調整分錄，將在權責發生制下所計量的收入、費用支出調整為在收付實現制下的現金流量。雖然其編制程序規范，結果準確，但是有較大的缺陷，主要表現在：第一，難以理解。在對企業會計人員的培訓中發現，絕大多數會計人員都表示無法理解調整分錄的含義，更不會編制。第二，缺乏可操作性。因為如果不查找有關賬戶，僅僅根據資產負債表和利潤表，很多重要項目的金額根本無法確定，如“銷售商品、提供勞務支付的現金”、“ 購買商品、接受勞務支付的現金”、“支付的各項稅費”、“支付的其他與經營活動有關的現金”、“處置固定資產、無形資產和其他長期資產收到的現金凈額”等項目，尤其是對那些規模較大、現金收支業務較多的企業。而如果在編制調整分錄的同時，再逐筆查找有關賬戶記錄，又十分麻煩。僅以“支付的其他與經營活動有關的現金”項目為例，就需要將“管理費用”、“營業費用”等賬戶逐筆查閱，即使是對于需要對外提供季度財務報告的上市公司，要將一個季度的管理費用明細賬和營業費用明細賬逐筆查閱，其工作量之大也是可想而知的。此外，一些可能不影響現金流量但卻影響資產負債表和利潤表有關項目金額的特殊業務，如債務重組、非貨幣性交易等，更是必須通過逐筆查找、分析有關科目記錄才能獲得相關資料。可見，無論是工作底稿法還是T形賬戶法，或根據有關科目記錄分析填列的方法，都需要在事后查閱大量的賬戶記錄，對有關科目記錄進行分析，以確定會計報表項目數據的準確性。巨大的工作量使其不具備可操作性，同時也大大增加了會計報表發生錯報、漏報的概率，嚴重影響了會計信息的質量。

由于上述原因，會計準則中推薦的現金流量表的編制方法成了紙上談兵，并不實用，而目前又沒有找到更好的解決辦法，因而在我國會計實務中，現金流量表的編制，大多采用了“估計填列法”。首先，根據資產負債表的貨幣資金期末數減去期初數，填列“現金及現金等價物凈增加額”（大部分企業不存在現金等價物）；其次，填制現金流量表補充資料，根據其結果，填列正表中的“經營活動產生的現金流量凈額”；最后，根據經驗“估計”填列正表中經營活動產生的現金流量的各個項目金額。至于正表中投資活動和籌資活動產生的現金流量，由于一般企業這類業務的數量不多，因而，都是根據賬簿記錄分析后填列的。

鑒于上述現金流量表的編制方法存在的種種問題，在目前的會計實際工作中迫切需要一種快速、準確的編制現金流量表的方法，以適應當前會計工作的要求。

二、國內外研究現狀

（一）國內研究現狀

鑒于我國現金流量表的編制中存在的問題，近幾年來，很多學者撰文提出了各種解決措施。

1. 多欄式賬戶法（多欄式日記賬法）。多欄式賬戶法是根據現金流量的分類，開設多欄式賬戶，并直接根據收付款憑證逐日逐筆或于月末分析歸類登記多欄式賬戶，從而在會計期末直接根據多欄式賬戶產生的數據編制現金流量表的一種方法。

2. 月末一次直接分析法。每月月末，根據收、付憑證記錄的經濟業務逐筆分析，將每一筆現金的流入和流出“對號入座”，直接填列在經營活動產生的現金流量的各個項目內，編制月份的現金流量表，年底將12個月的現金流量表的數字匯總，填列年度現金流量表。

3. 通過會計電算化解決這一難題。由于手工條件下使用直接法編制現金流量表工作量過大、調整分錄難度過高等原因，也有一些人士提出通過會計電算化或使用財務軟件等方法來解決這一問題。例如，通過自行開發數據庫從而采用“隨時確認法”。但是，這一方法普遍推廣的可能性并不大。

（二）國外研究現狀

美國財務會計準則委員會1987年頒布了SFAS No.95 現金流量表。該準則規定，允許企業選擇直接法或間接法編制現金流量表。但是，在美國會計實務中，現金流量表的編制卻絕大多數選擇了間接法。美國1997年所作的一項調查表明，被調查的600家企業中，有590家企業采用了間接法。美國學者的研究表明，實務中，超過90%的企業使用間接法編制現金流量表，公司管理層這樣做的理由是使用直接法編制現金流量表太麻煩。

美國財務會計準則和國際會計準則對于現金流量表均規定，在編制現金流量表時可以在間接法和直接法中任選一種。因為直接法在編制現金流量表時存在的技術上的難題沒有得到很好的解決，所以英美等國的企業在編制現金流量表時絕大多數選擇了間接法，從而回避了這一難題。會計實務中如何解決直接法編制技術的難題，這一問題在國外并不急迫也不重要，所以，這方面在國外也就沒有人研究。近幾年來，國外對現金流量表的研究主要集中在現金流量表對決策的相關性和有用性問題上。

不難看出，即使是在現金流量表的發源地美國，盡管其計算機軟件，特別是財務軟件如此發達，目前也還沒有找到使用直接法編制現金流量表的更好的技術手段。

三、使用Excel工作底稿編制現金流量表的可行性

1. 簡單實用易于推廣。使用Excel工作底稿編制現金流量表，不需要對利潤表和資產負債表進行分析并編制調整分錄，也不需要去查閱有關的賬簿記錄，大大降低了現金流量表的編制難度和會計期末巨大的工作量。

2. 不再需要去理解調整分錄的復雜含義，只要理解現金流量表上現金的分類就可以了，而這要簡單得多，一般情況下，出納員在主管會計的指導下，略加熟練即可完成。實際操作時，只需要將當日發生的與現金有關的項目，在Excel工作底稿上進行“對號入座”即可。

3. 將編制現金流量表的工作，分散到日常會計核算中進行，又由于Excel具有強大的計算功能，省去了過去需要的人工計算，因而，由此而引起的每日增加的工作量并不大。

4. 對硬件的要求較低。財務部門只要有一臺安裝了Office辦公自動化系統的計算機，就可以實現使用Excel工作底稿編制現金流量表，不需要購買價格較高的財務軟件；對于我國目前的大多數企業來說，對硬件的要求較低，基本上都可以實現。

四、使用Excel工作底稿編制現金流量表的建議

（一）現金流量表Excel工作底稿的設置

現金流量表Excel工作底稿的設置是比較簡單的。只要在Excel文檔上，按照現金流量表的格式略加變化進行設置即可。但是，考慮到Excel的特點，要把現金流量表由縱向改為橫向，同時，增加有關的日期、憑證號和摘要等項目（如圖1所示）。

（二）現金流量表Excel工作底稿的填制

1. 每日終了，將影響現金流量的記賬憑證逐個分析，按現金流量表Excel工作底稿的各項目進行填列。即：要求出納員在填制有關現金、銀行存款和其他貨幣資金賬戶的同時，填制現金流量表Excel工作底稿。

2. 年度終了，再將現金流量表Excel工作底稿中的各項目數據進行匯總，即得出年度現金流量表的各項目金額。最后，填列正式的現金流量表。實際上，由于Excel具有強大的計算功能，因而可以隨時獲取企業在某一個期間的現金流量信息。

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