控股合并的會計準則與稅法的比較

　　摘要：控股合并指一家企業買入或取得了另一家企業有投票表決權的股份或出資證明書，并且達到了能控制后者經營和財務方針的持股比例。
　　關鍵詞：控股合并；會計處理；稅務處理
　　
　　2006年2月出臺的《企業會計準則第20號——企業合并》中包含的企業合并方式有三種：第一種為控股合并；第二種為吸收合并；第三種為新設合并。
　　
　　一、控股合并的會計處理
　　
　　同一控制下企業合并形成的長期股權投資，應在合并日按取得被合并方所有者權益賬面價值的份額，借記長期股權投資，按享有被投資單位已宣告但尚未發放的現金股利或利潤，按支付的合并對價的賬面價值，貸記有關資產或借記有關負債科目，按其差額，借記資本公積——資本溢價或股本溢價，資本公積——資本溢價或股本溢價不足沖減的，借記盈余公積、利潤分配——未分配利潤科目。非同一控制下的企業合并形成的長期股權投資，應在購買日按企業合并成本，借記長期股權投資，合并成本是指為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權而付出的資產，發生或承擔的負債。
　　
　　二、控股合并的稅務處理
　　
　　企業整體資產轉讓是指一家企業（以下簡稱轉讓企業）不需要解散而將其經營活動的全部（包括所有資產和負債）或其獨立核算的分支機構轉讓給另一家企業（以下簡稱接受企業），以換取代表接受企業資本的股權（包括股份或股票等），包括股份公司的法人股東以其經營活動的全部或其獨立核算的分支機構向股份公司配購股票。企業整體資產置換是指，一家企業以其經營活動的全部或其獨立核算的分支機構與另一家企業的經營活動的全部或其獨立核算的分支機構進行整體交換，資產置換雙方企業都不解散。企業整體資產置換原則上應在交易發生時，將其分解為按公允價值銷售全部資產和按公允價值購買另一方全部資產的經濟業務進行所得稅處理，并按規定計算確認資產轉讓所得或損失。這種情況如果實現控股也是應稅的控股合并。
　　
　　三、控股合并與稅法的會計準則比較
　　
　　會計和稅法對控股合并的分類不同，互有交叉。
　　
　　（一）免稅、同一控制下的控股合并
　　1、對于合并企業，會計準則與稅法均不確認資產轉讓損益。按會計準則規定，同一控制下，合并企業按賬面轉出相關的資產和負債，按取得被合并方所有者權益賬面價值的份額，借記長期股權投資，其差額記入所有者權益。免稅的控股合并條件下，稅法規定合并企業不確認資產轉讓所得，不計算所得稅。會計不確認收入和稅法不確認所得是一致的。2、對于接受企業，會計準則與稅法對接受資產價值的確認視業務類型有異同。接受企業既被合并企業的股東，以長期股權投資換入其他資產、負債等，如果不能同時滿足該項交換具有商業實質、換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量兩個條件，應當以換出資產的賬面價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，不確認損益。
　　
　　（二）免稅、非同一控制下的控股合并
　　1、對于合并企業，會計準則與稅法對資產轉讓損益的確認不同。合并企業按照會計準則，以取得對被購買方的控制權而付出的資產、發生或承擔的負債以及發行權益性證券的公允價值作為長期股權投資的成本，取得的長期股權投資與轉出的資產、負債的賬面價值的差額計入當期損益，涉及以庫存商品等作為合并對價的，應按庫存商品的公允價值，貸記主營業務收入科目，并同時結轉相關的成本。而稅法卻規定符合免稅條件的合并企業不確認資產轉讓所得，不計算所得稅，與會計準則的口徑不同。2、對于接受企業，會計準則與稅法對接受資產價值的確認視業務類型而有異同。接受企業按照《企業會計準則第7號——非貨幣資產交換》做換入資產的入賬處理，該項交換具有商業實質、換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量兩個條件均能滿足，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，與國稅發[2003]45號規定一致，即接受企業取得的轉讓企業的資產的成本，可以按評估確認價值確定，不需要進行納稅調整。
　　
　　（三）應稅、同一控制下的控股合并
　　1、對于合并企業，會計準則與稅法對資產轉讓損益的確認口徑不同。按會計準則規定，合并企業按賬面轉出相關的資產和負債，不確認損益。而在不具備免稅條件的情況下，稅法規定合并企業視同銷售確認資產轉讓所得或損失。可見，會計不確認損益，而稅法要求確認損益。2、對于接受企業，會計準則與稅法對接受資產價值的確認不同。接受企業依據《企業會計準則第7號——非貨幣資產交換》，以換出資產的賬面價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，不確認損益。但根據稅法，接受企業取得的整體資產轉讓企業資產的成本，可以按評估確認價值確定，接受企業取得應稅的整體資產置換企業資產的成本，也是按評估價值入賬，所以，無論是整體資產轉讓，還是整體資產置換，接受資產入賬價值的確定，會計準則與稅法均是不同的。
　　
　　（四）應稅、非同一控制下的控股合并
　　1、對于合并企業，會計準則與稅法均確認資產轉讓所得。合并企業按照會計準則，以取得對被購買方的控制權而付出的資產、發生或承擔的負債以及發行權益性證券的公允價值作為長期股權投資的成本，取得的長期股權投資與轉出的資產、負債的賬面價值的差額計入當期損益，涉及以庫存商品等作為合并對價的，應按庫存商品的公允價值，貸記主營業務收入科目，并同時結轉相關的成本。而在不具備免稅條件的情況下，稅法規定合并企業視同銷售確認資產轉讓所得或損失，會計與稅法的口徑是一致的。2、對于接受企業，會計準則與稅法對接受資產成本的處理相同。接受企業按照《企業會計準則第7號——非貨幣資產交換》做換入資產的入賬處理，該項交換具有商業實質、換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量兩個條件均能滿足，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，與《國家稅務總局關于印發〈企業所得稅稅前扣除辦法〉的通知》（國稅發[2000]84號）規定是一致的，即有關資產隱含的增值或損失在稅收上已確認實現的，可按經評估確認后的價值確定有關資產的成本。
　　
　　（作者單位：山東工商學院）