折現法在固定資產新準則中的運用

　　【摘要】在財政部發布的新會計準則中有多項準則涉及現金流量折現法。本文通過實例就現金流量折現法在固定資產新準則的具體運用進行分析。
　　
　　一、固定資產棄置費用
　　
　　《企業會計準則第4號——固定資產》第十三條規定：確定固定資產成本時，應當考慮預計棄置費用因素。《企業會計準則第4號——固定資產》應用指南指出：棄置費用通常是指根據國家法律和行政法規、國際公約等規定，企業承擔的環境保護和生態恢復義務所確定的支出，如核電站核設施等的棄置和恢復環境義務等。企業應當根據《企業會計準則第13號——或有事項》的規定，按照現值計算確定應計入固定資產成本的金額和相應的預計負債。油氣資產的棄置費用，應當按照《企業會計準則第27號——石油天然氣開采》及其應用指南的規定處理。在使用壽命內，按照預計負債的攤余成本和實際利率計算確定的利息費用，在發生時計入財務費用。
　　例1：甲公司主要從事化工產品的生產和銷售。2007年12月31日，甲公司一套化工產品生產線達到預定可使用狀態并投入使用，預計使用壽命為15年。根據有關法律，甲公司在該生產線使用壽命屆滿時應對環境進行復原，預計將發生棄置費用2 000 000元。甲公司采用的折現率為10％。
　　甲公司與棄置費用有關的賬務處理如下：
　?。?）2007年12月31日，按棄置費用的現值計入固定資產原價
　　查表得：復利現值系數為0.2394
　　則：計入固定資產原價的棄置費用=2 000 000×0.2394
　　=478 800（元）
　　借：固定資產478 800
　　 貸：預計負債478 800
　　
　?。?）2008年利息費用的會計處理
　　借：財務費用 47 880
　　 貸：預計負債 47 880
　　以后年度利息費用的會計處理略。
　?。?）2022年對環境進行復原時的會計處理
　　借：預計負債 2 000 000
　　 貸：銀行存款 2 000 000
　　
　　二、延期支付購入固定資產
　　
　　新準則規定：外購固定資產的價款超過正常信用條件延期支付，實質上具有融資性質的，固定資產的成本以購買價款的現值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額，應當在信用期間內采用實際利率法進行攤銷，攤銷金額除滿足借款費用資本化條件應當計入固定資產成本外，均應當在信用期間內確認為財務費用，計入當期損益。
　　例2：2007年1月1日，甲公司與乙公司簽訂一項購貨合同，從乙公司購入一臺不需要安裝的大型機器設備，收到的增值稅專用發票上注明的設備價款為9 000 000元，增值稅稅額為1 530 000元。合同約定：甲公司于2007～2011年5年內，每年的12月31日支付2 106 000元。假定折現率為10%，年金現值系數為3.7908。
　?。?）2007年1月1日，購入固定資產成本=2 106 000×3.7908
　　=7 983 424.8（元）
　　借：固定資產7 983 424.8
　　未確認融資費用 2 546 575.2
　　 貸：長期應付款 10 530 000
　　（2）未確認融資費用分攤表
　　
　?。?）2008年12月31日有關會計處理
　　借：財務費用798 342.48
　　 貸：未確認融資費用798 342.48
　　借：長期應付款2 106 000
　　 貸：銀行存款2 106 000
　　以后年度未確認融資費用分攤及會計處理略。
　　
　　三、融資租入固定資產
　　
　　新準則規定：在租賃開始日將租賃開始日租入固定資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為租入固定資產入賬價值；將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，其差額作為未確認融資費用。《企業會計準則第21號——租賃》第十五條規定：未確認融資費用應當在租賃期內各個期間采用實際利率法進行分攤。其實際利率為以出租人的租賃內含利率為折現率將最低租賃付款額折現、且以該現值作為租入資產入賬價值的，應當將租賃內含利率作為未確認融資費用的分攤率；以合同規定利率為折現率將最低租賃付款額折現、且以該現值作為租入資產入賬價值的，應當將合同規定利率作為未確認融資費用的分攤率；以銀行同期貸款利率為折現率將最低租賃付款額折現、且以該現值作為租入資產入賬價值的，應當將銀行同期貸款利率作為未確認融資費用的分攤率；以租賃資產公允價值作為入賬價值的，應當重新計算分攤率。該分攤率是使最低租賃付款額的現值與租賃資產公允價值相等的折現率。
　　例3：2006年12月1日，甲公司與乙租賃公司簽訂了一份礦泉水生產線融資租賃合同。租賃合同規定：租賃期開始日為2007年1月1日：租賃期為3年，每年年末支付租金2 000 000元；租賃期屆滿，礦泉水生產線的估計殘余價值為400 000元。其中甲公司擔保余值為300 000元，未擔保余值為100 000元。該礦泉水生產線于2006年12月31日運抵甲公司，當日投入使用；甲公司采用年限平均法計提固定折舊，于每年年末一次確認融資費用并計提折舊。假定該礦泉水生產線為全新生產線，租賃開始日的公允價值為6 000 000元；租賃內含利率為6％。2009年12月31日，甲公司將該礦泉水生產線歸還給乙租賃公司。查表得：年金現值系數為2.6730；復利現值系數為0.8396。
　　 甲公司的賬務處理如下：
　　 （1）2006年12月31日，租入固定資產
　　最低租賃付款額=2 000 000×3+300 000=6 300 000（元）
　　最低租賃付款額現值=2 000 000×2.6730+300 000×0.8396=5 597 880（元）
　　原融資租賃資產公允價值=6 000 000（元）
　　未確認融資費用=6 300 000-5 597 880=702 120（元）
　　借：固定資產——融資租入固定資產 5 597 880
　　未確認融資費用702 120
　　 貸：長期應付款6 300 000
　　（2）2007年12月31日分攤融資費用表
　　
　?。?）2007年未確認融資費用分攤及支付租金的會計處理
　　借：財務費用335 872.80
　　 貸：未確認融資費用 335 872.80
　　借：長期應付款 2 000 000
　　 貸：銀行存款2 000 000
　?。?）每年計提折舊時的會計處理
　　借：制造費用 2 000 000
　　 貸：累計折舊2 000 000
　　以后年度未確認融資費用分攤、支付租金及折舊會計處理略。
　?。?）租賃期滿歸還租賃資產
　　借：長期應付款 300 000
　　累計折舊 6 000 000
　　 貸：固定資產6 300 000