關于完善我國個人所得稅法的建議

　　自2005年以來，我國先后修訂頒布了《個人所得稅法》、《個人所得稅法實施條例》以及《個人所得稅管理辦法》和《個人所得稅自行納稅申報辦法（試行）》。這一系列有關個人所得稅的法律、法規和規章，正推動著我國個人所得稅制的發展和完善。上述在個人所得稅征管方面重點推出的新規定，旨在健全各項管理制度，完善具體征管手段，加強對高收入者的重點管理。然而，現行稅制下的個人所得稅并未充分發揮其應有的功能和作用，個人所得稅法的修改并未從根本上解決我國經濟和社會發展所面臨的稅制困境。因此，有必要從更深層次著眼，對我國個人所得稅法進行系統修改和完善。
　　
　　一、擴大居民納稅人范圍，適應我國加入WTO后對外開放的形勢需要
　　
　　個人所得稅屬于地方稅。按照現行規定，我國個人所得稅法參照國際通行做法，確立屬地和屬人雙重原則行使稅收管轄權，一方面對居民納稅人行使完全的稅收管轄權，對其來源于我國境內、境外的所得均征收個人所得稅；另一方面，對非居民納稅人，則僅對其來源于我國境內的所得行使稅收管轄權。而其中的居民納稅人，系指在中國境內有住所，或者無住所而在中國境內居住滿一年的個人；其中的非居民納稅人，則指在中國境內無住所又不居住，或者無住所且居住不滿一年的個人。可見，我國判斷居民與非居民法律地位的要素只限于住所和居住期限兩項。而在法國，除住所和居住期間外，個人主要在法國從事經營活動，或者個人的經濟利益中心在法國境內，則同樣可認定為法國稅收居民；而且，只要個人在日歷年度內在法國居住天數超過183天，其雖然無住所也被視為法國稅收居民。俄羅斯判斷居民身份的要素只有一個，即在俄羅斯居住183天以上的個人屬于俄羅斯居民。美國判斷居民的標準稍嫌復雜，其規定外國公民如果是美國合法的永久居民（即持有“綠卡”），或者符合實際停留時間的檢驗標準，便被視為美國居民。如果按當前日歷年度計算，個人在美國停留的時間不少于31天，且個人于當前年份在美國停留的總天數，分別加上前一年在美國停留天數的1/3和前兩年在美國停留天數的1/6，等于或大于183天，那么該人便滿足了居民身份檢驗的條件。
　　從上述各國的經驗看，我國在居住期限方面的時間標準偏低，這與“入世”后我國對外開放的現實狀況不符。當前，越來越多的外國人進入中國從事各種經營活動，其中相當一部分人在一些大、中城市開始購買高檔商品住宅。因此，宜借鑒國外經驗yF6WEAKJun1EVRohu9uXeQ==，將目前在我國居住不滿“一年”的居住期限縮短為6個月或者180天，以避免不必要的稅收流失和不公平的稅收競爭。同時，通過稅收協定的形式，解決和避免與他國在稅收居民身份認定上的沖突。
　　
　　二、適當合并個人所得類型，在征稅對象上實行綜合與分類相結合的個人所得稅制
　　
　　現行個人所得稅法采用了分類所得稅制，列舉了11項具體的應稅所得，包括工資、薪金所得，個體工商戶的生產經營所得，企事業單位的承包經營、承租經營所得，勞務報酬所得，稿酬所得，特許權使用費所得，利息、股息、紅利所得，財產租賃所得，財產轉讓所得，偶然所得，以及經國務院財政部門確定征稅的其他所得等。在個人收入來源日益多元化的今天，這顯然無法滿足對相對隱蔽、不易監控的個人其他收入來源的征稅需要。個人所得分類過多，不但增加了稅務機關的工作成本，而且也容易出現偷、漏、逃稅行為。實行綜合與分類相結合的個人所得稅制，已逐漸成為眾多專家學者的共識，且被寫入《國民經濟和社會發展第十一個五年規劃綱要》之中。目前我國在個人所得稅征管手段方面的層層改進，正為實行這一稅制積極創造著條件。在個人所得稅征管方面重點推出的新規定中，所要建立的個人收入檔案管理制度、代扣代繳明細賬制度、納稅人與扣繳義務人雙向申報制度、與社會各部門配合的協稅制度，以及所研發應用的統一個人所得稅管理信息系統，對高收入者的重點管理、稅源的源泉管理、全員全額管理等，都是題中應有之意。建議將現行11種個人所得進行適當合并，可考慮將所得性質和計算是否簡便作為合并標準，對同一納稅人的各類所得，先課以分類所得稅，然后匯總其年綜合所得，對在法定限額以上的所得再以累進稅率征收綜合所得稅，從而實行嚴格的綜合與分類相結合個人所得稅制。有人提出，把綜合計征和分類計征結合起來，最恰當的方法是把工資薪金所得、生產經營所得、勞務報酬所得、財產租賃所得和財產轉讓所得5個項目列入綜合征稅，而利息股息紅利所得和偶然所得等仍實行分類征稅。筆者認為，在目標稅制中把幾種性質完全不同的所得項目列入綜合征稅，適用同一稅率，不利于個人所得稅在收入分配調節方面作用的有效發揮，與稅收公平原則相悖。相反，實行嚴格的綜合與分類相結合個人所得稅制，可以有效兼顧個人所得稅的財政收入功能和收入分配調節功能的發揮。因此，建議分別依勞動所得、經營所得、資本所得、知識產權所得和其他財產所得等，對納稅人的不同所得合并歸類，并就不同類別的所得配置不同的累進稅率和比例稅率。
　　
　　三、調整費用扣除標準，貫徹稅收公平原則，以人為本，加強和諧社會建設
　　
　　稅收公平原則是當今世界各國在制定稅收制度時的首要準則。個人所得稅以所得歸屬人為中心，特別斟酌和考量納稅人的個別狀態和家庭負擔，因此被認為最符合量能課稅原則。理論上，衡量稅收公平與否的標準主要有受益標準和能力標準兩種。受益標準雖具有一定的合理性，但實踐中難以實現和操作；而能力標準是迄今公認的比較合理也易于實行的標準。
　　然而，從我國目前情況看，原本應最能體現社會公平的個人所得稅，現在卻成為社會不公平的源頭之一，國家雖然在2005年對工薪所得部分的起征點作了調整，但卻并未從根本上系統地解決整個個人所得稅的費用扣除問題，從而使高收入者負擔的稅收明顯與中、低收入者不相匹配，已婚已育者負擔的稅收與未婚未育者不相匹配。要確保納稅人對個人所得稅法的信賴感，長期維持其適用效力，就必須維護個人所得稅的量能課稅原則，在費用扣除的標準上重視基本人權的保障和國家稅權干預的界限。個人生存權保障的優先性需要在個人所得稅法中得以貫徹，納稅人的家庭撫養義務應優先于其納稅義務，從而使得每個人生存權保障的支出得以在所得總額中減除，確保其個人及其配偶、子女生存之必需。個人所得稅屬于“屬人稅”，是對人課稅，對參與市場交易有所收入者課稅，因此在衡量時必須考慮其個人因素，否則個人所得稅無疑將會淪為“營業稅”。
　　根據其他國家的個人所得稅立法實踐，建議以下費用在法定限額內應允許扣除：（1）納稅人個人生活費；（2）納稅人給付18歲以下子女的撫養費；（3）納稅人給付18—24歲之間正接受大學全日制教育的子女的撫養費；（4）納稅人給付其他沒有獨立所得來源的受撫養人的撫養費；（5）納稅人給付自己父母的贍養費；（6）納稅人在家庭與工作場所之間的交通費；（7）納稅人為購買自住房發生的抵押貸款利息；（8）納稅人給付與其共同生活的70歲以上老人的生活費；（9）納稅人繳納的社會保險費（稅）。
　　（作者單位：中國社科院法學所）