構(gòu)建我國政府會計體系的必要性分析

摘 要：文章從建立廉潔高效的現(xiàn)代政府、預(yù)算管理制度改革、與國際慣例接軌、從財務(wù)角度全面反映政府財務(wù)狀況、界定政府受托責任履行情況等方面分析了構(gòu)建我國政府會計體系的必要性。

關(guān)鍵詞：構(gòu)建政府會計必要性國際慣例受托責任

近年來，我國正在嘗試建立政府會計體系和非營利組織會計體系，準備通過幾年努力，建立起符合我國國情并與國際慣例相協(xié)調(diào)的，由政府會計、非營利組織會計和企業(yè)會計三大部分組成的會計體系。由于我國政府會計體系改革起步相對較晚，有些方面滯后于預(yù)算管理體制改革，與國際會計慣例也存在一定的差距。因此，為適應(yīng)我國經(jīng)濟體制和預(yù)算體制改革的需要，特別是加入世貿(mào)組織后的新形勢，積極推進政府會計體系改革，已經(jīng)成為我國當前會計改革的重點，并已成為會計理論界有識之士的共識。然而，在眾多的政府部門及其他部門與機構(gòu)的實務(wù)工作者中，對此問題的認識并不深刻，甚至知之甚少，給政府會計改革的順利進行帶來極大的觀念障礙，如不加以克服，在十分廣泛的基礎(chǔ)與范圍上形成改革共識，將影響到今后政府會計改革的成敗。有鑒于此，本文擬通過對構(gòu)建我國政府會計的必要性進行分析，以期引起廣大實務(wù)工作者對政府會計改革的廣泛重視和認真對待，為我國政府會計體系的建立與運行掃除思想障礙。

一、建立廉潔、高效的現(xiàn)代政府需要政府會計的核算和監(jiān)督

現(xiàn)代政府理論認為現(xiàn)代政府必須是精干的政府，使納稅人承受較低的負擔；它必須是高效的政府，應(yīng)該為社會提供越來越完善的公共產(chǎn)品和公共服務(wù)，并且具有行政成本意識；它又必須是廉潔的政府，廉潔奉公，不以權(quán)謀私。概言之，現(xiàn)代政府就是低成本、高效率運轉(zhuǎn)的政府。但是，政府為了實現(xiàn)其職能必須有充足的經(jīng)濟資源作保證。因此，需要有相應(yīng)的會計體系對政府履行行政職能過程中耗費的資源與取得的成效加以確認、計量、記錄和報告，以如實反映各級政府和部門履行政府職能和實現(xiàn)政府職責的情況，監(jiān)督、評價政府工作，優(yōu)化政府機構(gòu)設(shè)置和政府職責配備，最終建立高效的現(xiàn)代政府。可以說，廉潔、高效的政府離不開政府會計的真實核算和有效監(jiān)督，規(guī)范、健全的政府會計是建立廉潔、高效政府的前提和基礎(chǔ)之一。

二、預(yù)算管理制度的改革客觀上要求構(gòu)建我國的政府會計體系

以1998年1月1日起我國執(zhí)行《財政總預(yù)算會計制度》、《行政單位會計制度》、《事業(yè)單位會計準則》和《事業(yè)單位會計制度》為標志，表明我國預(yù)算會計已擺脫計劃經(jīng)濟體制模式，走上了建立適應(yīng)市場經(jīng)濟需要的預(yù)算會計模式的道路。這套會計制度與改革前的預(yù)算會計制度相比，會計核算體系更加系統(tǒng)，會計核算方法更加科學(xué)，會計確認、計量和報告程序更加規(guī)范，財務(wù)報告內(nèi)容更加完整。但是，這次預(yù)算會計制度改革并沒有達到預(yù)期的目標，尚無法適應(yīng)不斷變化的客觀經(jīng)濟環(huán)境的需要。

近年來，隨著社會主義市場經(jīng)濟體制改革的不斷深入，我國的財政預(yù)算管理體制也在不斷改革和完善之中，建立公共財政、編制部門預(yù)算j實行國庫單一賬戶、建立政府采購制度等都是財政預(yù)算管理體制改革的重大舉措。這些改革措施引起政府財務(wù)活動和預(yù)算管理的重大變革，客觀上要求預(yù)算會計制度做出相應(yīng)的改革，將財政總預(yù)算會計與行政單位會計合二為一，成為政府會計。具體體現(xiàn)為：

(一)編制部門預(yù)算。部門預(yù)算是市場經(jīng)濟國家普遍采用的預(yù)算編制方法。是由政府各部門編制、反映部門所有的收入和支出，是一個涵蓋部門所有公共資源的完整預(yù)算。按部門編制預(yù)算后，可以清晰地反映政府預(yù)算在各部門的分布，從而取消財政和部門的中間環(huán)節(jié)，克服單位預(yù)算交叉、脫節(jié)和層層代編的現(xiàn)象，并把部門預(yù)算作為獨立的政府預(yù)算法案匯編于本級總預(yù)算。隨著部門預(yù)算的編制，財政總預(yù)算會計和行政單位會計的改革將逐漸趨向于以一級政府為中心，核算整個政府的財務(wù)狀況，即編制一級政府的收支情況表。因此，客觀上要求將財政總預(yù)算會計和行政單位會計逐漸合二為一，成為政府會計。

(二)推行國庫集中收付制度和政府采購制度。國庫集中收付制度和政府采購制度的實施，使財政資金的流向發(fā)生了重大變化，如預(yù)算單位用于發(fā)放工資、購建固定資產(chǎn)、購買材料及服務(wù)等所需要的財政資金不再由財政通過主管部門撥入用款單位，而是由財政部門從單一賬戶或采購專戶按規(guī)定程序直接撥入職工工資賬戶或直接撥付給提供商品或服務(wù)的供應(yīng)商。行政、事業(yè)單位收到的財政資金不再表現(xiàn)為貨幣資金，而是一方面表現(xiàn)為收入的增加，另一方面表現(xiàn)為費用的增加(如工資支出等)或非貨幣性資產(chǎn)的增加(如存貨、在建工程、固定資產(chǎn)等)。實現(xiàn)國庫單一賬戶后，由于各行政單位只是政府的組成部分，其所有的資金都是財政資金，都要通過國庫單一賬戶收付，其資金活動已通過總預(yù)算會計反映，因此，財政總預(yù)算會計和行政單位會計相當于總括和明細的關(guān)系，它應(yīng)合二為一成為政府會計；同樣，實施政府采購后，對于行政單位專項支出經(jīng)費，財政部門不再簡單地按照預(yù)算下?lián)芙?jīng)費給行政單位，而是按照批準的預(yù)算和采購活動的履約情況直接向供應(yīng)商撥付貨款，財政總預(yù)算會計即可以根據(jù)這部分支出數(shù)直接辦理決算。而行政單位則根據(jù)財政部門提供的付款憑證進行資金核算，根據(jù)采購品入庫情況入賬。這筆業(yè)務(wù)實際上是同一會計主體(一級政府)下獲取貨物、工程和服務(wù)的行為。因此，推行政府采購制度也要求財政總預(yù)算會計和行政單位會計合二為一，即政府會計。

三、構(gòu)建政府會計體系是與國際慣例接軌的必然要求

我們知道，財政部1998年以來的預(yù)算會計制度改革的出發(fā)點是重新構(gòu)建我國預(yù)算會計體系，而不是建立政府會計體系，這與國際公共部門會計的“習(xí)慣做法”相差甚遠，使我國同其他各國政府會計之間不具有某種可比性。此外，我國是“國際會計師聯(lián)合會” (IFAC)的成員國，為了提高政府會計信息質(zhì)量，促進政府提供可比、相關(guān)和可理解的財務(wù)信息，國際會計師聯(lián)合會于2000年5月24日發(fā)布了8份國際公共部門會計準則，涉及政府會計確認基礎(chǔ)、政府會計主體、政府財務(wù)報告等相關(guān)內(nèi)容。我國作為其成員國之一，為了積極參與國際經(jīng)濟合作和政府會計活動，發(fā)揮我國在國際政府會計領(lǐng)域的作用，必須借鑒上述會計準則公告，構(gòu)建我國的政府會計體系，提高我國政府會計的國際地位。

四、構(gòu)建政府會計體系是從財務(wù)角度全面反映政府財務(wù)狀況的需要

我國現(xiàn)行的預(yù)算會計只能反映預(yù)算收支執(zhí)行情況，它實際上只是政府會計的一個側(cè)面，其目的是加強預(yù)算管理和控制，而不是為了反映政府的財務(wù)狀況，不能提供整個一級政府的營運業(yè)績和財務(wù)受托責任的會計信息。可以說，我國至今還沒有真正建立政府會計，沒有從財務(wù)的角度全面反映政府的財務(wù)狀況，這樣不利于會計信息使用者做出正確的判斷。比如各級政府代理行使國有資產(chǎn)管理職能，對國有資產(chǎn)所有權(quán)和收益權(quán)的管理應(yīng)是政府的一項重要的財務(wù)活動，而我國的預(yù)算會計恰恰對這個重要的政府財務(wù)活動內(nèi)容遺漏了。又如由于我國的預(yù)算會計主要側(cè)重于財政資金的收支核算，對各單位占用的大量長期資產(chǎn)關(guān)注不夠。在實際工作中，行政、事業(yè)單位因基建形成的固定資產(chǎn)存在登記不及時、甚至不入賬等情況，即使已入賬的固定資產(chǎn)，按現(xiàn)行制度規(guī)定不計提折舊等等。致使行政，事業(yè)單位長期資產(chǎn)的核算存在賬目不實、資產(chǎn)虛增等問題，不能真實、完整反映各單位占用的經(jīng)濟資源及使用情況。再如，近年來，我國發(fā)行了大量的國債，還從世界銀行等國際金融組織及外國政府借入相當數(shù)量的外債，一方面國債數(shù)目的增長增加了財務(wù)風(fēng)險，另一方面如果國債投資效率的低下或者被違規(guī)使用，則有可能引發(fā)財政危機，而現(xiàn)行預(yù)算會計卻不能提供這方面完整的信息。以及一些地方政府為企業(yè)提供擔保等事項時有發(fā)生，這些或有事項形成的或有負債也沒有予以充分披露等等。政府的這些財務(wù)活動如不能如實反映，會夸大了政府可支配的財政資源，不利于政府防范和化解財政風(fēng)險。因此，必須構(gòu)建符合我國實際的政府會計，不僅為社會公眾及監(jiān)督機關(guān)提供全面、充分的政府會計信息，也為財政部門自己的宏觀決策提供真實、正確的重要信息。

五、構(gòu)建政府會計體系是界定政府受托責任履行情況的重要條件

在民主國家里，政府是通過人民民主選舉產(chǎn)生的，政府事實上是接受人民的委托治理國家，政府的受托責任是一種廣泛的受托責任。在政府職能的實現(xiàn)過程中，作為代理人的政府與委托人(全體公民，國家立法機構(gòu)等)目標的部分不一致及信息不對稱導(dǎo)致了代理人的道德風(fēng)險和逆向選擇。委托代理理論認為有效解決這一問題的關(guān)鍵在于組織能否可靠地界定受托責任。當受托人的代理責任能夠清晰、準確、及時地加以界定并獎罰分明時，相應(yīng)的委托代理風(fēng)險就會大幅度降低。從理論上講，要想使代理人(政府機構(gòu)或政府官員)在行使受托治理時的選擇決策符合全民的利益，就必須有一個完整地、客觀真實地對政府決策與運用資源加以計量、記錄和報告，同時有利于政府機構(gòu)和官員進行客觀有效的激勵與約束的政府會計體系。

我國目前執(zhí)行的預(yù)算會計在突出受托責任這方面還遠未達到市場經(jīng)濟國家的要求。因此，我國必須在充分考慮公共選擇理論和委托代理理論的要求的基礎(chǔ)上，盡快構(gòu)建有效的政府會計體系，以滿足政府機構(gòu)改革和政治體制改革的需要，從會計學(xué)的角度對改革起到應(yīng)有的促進和推動作用。