內蒙古地區環境會計信息披露的質量研究

摘要：社會責任理論認為，企業在追求經濟效益的同時應當承擔起自身的社會責任。社會績效理論認為，向社會公開環境信息是企業一項重要的社會責任，自愿向投資者、員工、社會團體等利益相關者披露環境信息有利于企業保持原有的特征，以及給企業帶來組織穩定運行等優點。但是，社會責任理論認為，人類并非在任何時候都合乎理性地作出正確判斷，所以必須有良好的教育機制、合理的激勵措施和完善的法律法規促使人們運用理性，沒有這種激勵，人是不會主動去追求真理。文章選取中國內蒙古地區20多家上市公司作為研究對象，主要研究內蒙古地區企業環境會計信息的披露。將內蒙古地區企業披露的環境信息進行分類整理，分析得到內蒙古地區環境會計信息披露的質量。

關鍵詞：環境信息；環境會計；信息質量

2021年，中國生態環境部出臺了《碳排放權交易管理辦法（試行）》，并將生態環境損害賠償制度寫入了《中華人民共和國民法典》， 為深化環境信息依法披露制度改革，按照環境信息依法披露制度改革方案和《企業環境信息依法披露管理辦法》有關規定，進一步細化企業環境信息依法披露內容，規范環境信息依法披露格式，指導和幫助企業依法披露環境信息，全面反映企業遵守生態環境法律法規和環境治理情況， 2022年1月10日，生態環境部印發《企業環境信息依法披露格式準則》， 準則強化了環境信息披露的規范性，對年度環境信息依法披露報告和臨時環境信息依法披露報告的內容與格式進行了更加具體的規定。就上市公司而言，中國證監會對其監管更多。根據2016年七部委印發的《指導意見》，證監會分別在2017年和2018年兩次修訂了定期報告制度，即《年度報告》和《半年度報告》的二號準則、三號準則。其中2017年《年度報告》明確要求上市公司需要披露信息；2018年《半年度報告》中，重點就排污單位重點上市公司及其子公司要在《年報》《半年報》中披露信息，其他如不需要披露的應提供相關解釋。

一、研究現狀分析

羅群和張德榮（2017）以湖南省重污染行業的29家上市公司作為研究對象，分析比較這29家公司三年內環境會計信息披露的問題，研究發現信息披露存在的主要問題集中體現在總體披露率較低、披露位置缺乏一致性、披露內容不一致且內容不夠具體，偏向于定性披露、披露信息的主體缺乏積極主動性等。秦軍和郭江涵（2020）選取了水污染嚴重的石化、造紙和鋁業三大行業，針對每一個行業選擇一家樣本公司作為研究對象，與美國同行業的案例公司進行比較，選取了每家公司2014-2017年間披露的環境會計信息，采用內容分析法和案例分析法進行對比分析，找到中國公司環境會計信息披露的不足之處，研究發現中國這三個重污染行業對于環境會計信息的披露方式不規范、披露內容不夠完整、外部缺乏嚴格的監管，對比借鑒美國的優勢，最后針對我國的情況提出相對應的改進措施和建議。付媛媛（2019）從環境會計信息披露的制度背景出發，選擇日本和中國發展較大的夏普和海爾公司為研究對象進行比較分析，主要從披露時間及載體、信息披露的法律制度依據基礎、信息披露的內容和信息披露的成本收益四個方面比較，研究發現中國海爾集團存在以上四個方面，與日本的夏普公司還有一定的差距：海爾集團環境會計信息的披露時間比較滯后，披露載體方面夏普公司做得更全面，位置更醒目，披露內容來看，夏普公司的環境會計信息披露更為專業，更加充分詳細。研究認為中國關于環境會計信息披露的相關法律法規還不夠全面和具體，日本作為全球環境保護較為突出的國家，好的方法值得中國去學習和借鑒。中國應該促進提升環境會計理論研究和實務水平，建立完善環境會計披露標準，加強環保法律制度體系的建設。耿艷軍（2021） 以140家食品飲料行業上市公司為例，研究發現公司相關法律法規不健全、監管力度不足、 企業重視程度不夠以及公司內部治理結構不完善。曾雄旺、胡鵬和廖蕊（2021）從披露方式、披露內容、披露意愿等方面探究了畜牧業上市公司環境會計信息披露狀況，其次剖析了披露形式不規范、披露內容不盡豐富、披露時間不夠及時、披露內容可靠性有待進一步鑒證等問題，最后提出了健全環境法律法規體系、規范畜牧業環境會計信息披露體系、完善畜牧業企業內部環境控制制度、加強畜牧業環境會計信息第三方審計等對策建議，以期促進我國畜牧業持續健康發展。

二、內蒙古上市公司環境會計信息的披露質量

借鑒武劍鋒等（2015）的方法，從以下幾個維度衡量上市公司環境會計信息披露質量。

從表1可見，環境負債披露平均得分為1.471，環境管理披露平均得分為1.626，環境監管披露平均得分為1.54，環境信息載體披露平均得分為1.003，環境治理披露平均得分為1.983，將每個公司5個維度的分數加總，除以總分42，得到的環境會計信息披露質量指數，均值為0.181，最小值為0.0238，最大值為0.643，50分位數為0.119.由此可見，內蒙古上市公司大部分公司的環境會計信息披露質量偏低，少數公司環境會計信息披露質量較高。并且公司之間環境會計信息披露質量存在較大差異。

為了更好地比較企業間環境信息披露質量的差異，本研究通過T檢驗，對樣本進行分組比較。本文對樣本按照企業所屬產業，進行分類比較。按照國家統計局2011年公布的《國民經濟行業分類》確定的三大產業中所包含的行業代碼，與國泰安企業所屬行業代碼進行匹配，發現所有內蒙古上市公司屬于第二產業或第三產業。因此，本研究將樣本分為第二產業和第三產業，比較兩個產業的企業環境信息披露質量。

表2結果顯示，第二產業企業環境信息披露指數的均值為0.1897，第三產業企業的環境信息披露指數的均值為0.0743，二者的差值為0.1155，T值為3.4709，在1%的水平上顯著異于0.這可能是第二產業多數為制造業，污染相對于第三產業來說更嚴重，因此政府對該類企業的監管更加嚴格，對該類企業的環境信息披露指數要求更高。如，2010年9月14日，生態環境部公布了《上市公司環境信息披露指南》，明確了火電、鋼鐵、水泥、電解鋁、煤炭等16類行業為重污染行業，明確要求此類上市公司應當按要求定期披露污染物排放情況、環境守法、環境管理等相關信息。因此論文按照企業是否屬于《上市公司環境信息披露指南》中公布的重污染行業，將樣本分為重污染行業和非重污染行業，對兩組數據進行比較。結果顯示，重污染行業的環境信息披露指數均值為0.2003，非重污染行業環境信息披露指數的均值為0.1467，兩者差值為0.0536，T值為2.9741，兩者差異在1%的水平上顯著異于0.這說明，重污染行業的環境信息披露指數值顯著高于非重污染行業，說明政府對重污染行業的環境信息披露指數監管效果明顯，該類企業更加重視環境信息披露質量，以免受到相關處罰。

由于國有企業對經濟體中所有企業具有導向作用，與非國有企業已實現企業利潤最大化的目標不同，非國有企業往往承擔著地方政府的部分社會責任，近年來綠色經濟成為考核地方政府的重要指標，因此相對于非國有企業來說，國有企業更加重視環境信息披露。因此，將樣本分為國有企業和非國有企業，比較分析兩者環境信息披露指數的差異。結果顯示，國有企業環境信息披露指數值為0.2025，非國有企業的環境信息披露指數值為0.1362，二者差值為0.0663 ，T值為3.6076，在1%的水平上顯著，相對于非國有企業，國有企業更加重視環境信息披露指數，印證了本研究前面的理論分析。

為更好地了解內蒙古上市公司環境會計信息披露情況，論文從各個指數的分指標進行統計，結果如表3所示，近80%的上市公司環境會計信息是通過上市公司年報進行披露，內蒙古所有上市公司都對污染物排放達標信息進行了披露。其他環境信息披露的公司所占比例都較小，均未達到一半。35%左右的公司對公司環保理念、環保管理制度體系、固廢利用與處置情況進行了披露，接近1/4的公司對環境事件應急機制、廢水排放量和重點污染監控單位的相關信息進行了披露。只有9%左右的企業對環保教育與培訓的相關信息進行了披露，說明較少企業在日常環境管理中進行了環保教育與培訓。環境負債信息披露中，只有極低比例的企業對COD排放量 、SO2排放量、工業固廢物產生量、CO2排放量的信息進行了披露，說明企業披露污染物排放的相關信息的意識不強， 在環境監管與認證披露信息中，未有企業對突發環境事故、環境信訪案件的相關信息進行了披露，可能是隨著政府對綠色發展的重視，企業發生環境事故的概率減小，群眾對環境污染的相關投訴減少；另一方面也有可能企業在信息披露中對該類信息進行了故意隱瞞。

三、原因分析

經過實證分析發現，導致內蒙古上市公司環境會計信息披露質量較低的原因包括以下幾個方面。

（一）公司內部治理環境

企業管理層對環境會計信息披露缺乏足夠的認識。企業高管學歷偏低，導致高管對國家綠色GDP發展轉型、碳中和發展的政策方針不敏感，導致目前依然很多企業只注重企業在短期內的收益，忽略企業行為對環境的影響，忽視企業向低能耗、低污染生產轉型，忽視企業提高環境信息披露質量從長期來看給企業帶來的價值。

企業內部控制不完善。企業良好的內部控制力能夠使企業各個部門分工明確，部門之間相互制約相互聯系，對企業的經營運轉程序化、規范化、系統化。從內蒙古上市公司環境信息披露結果來看，上市公司對環境信息披露方式缺乏統一性和規范性，披露的內容缺乏獨立性和完整性。上市公司選擇性披露對公司有利的環境信息，不管是在選擇是否使用貨幣形勢報告企業環境信息，還是在選擇披露載體上，公司存在隨意性。導致公司披露的環境信息無論是在橫向同行業比較中，還是縱向和歷史數據比較中，使用價值較低。

企業未充分發揮獨立董事監督職能。由于獨立董事能夠對管理層的權力進行制衡和監督，有利于提高管理層披露信息的質量，所以強化獨立董事制度能夠顯著提高公司環境信息披露質量。然而我國的獨立董事制度不夠完善，導致獨立董事不夠獨立，不能有效監督經理人行為，導致經理人有動機隱藏企業環境污染信息，損害中小投資者的利益。

（二）公司外部治理

政府對企業環境污染監管的法律法規體系不夠完善，這體現在環境信息披露制度未在法規方面進行要求。雖然目前我國已經對企業環境信息披露方面出臺了一些指導性文件，但是由于環境信息搜集需要大量的信息，加大企業成本，企業環境信息披露也有可能泄露企業生產信息，所以缺乏外界強制理念，企業自身沒有動機主動披露環境信息。將企業環境信息披露以法律法規的形式確定下來，有助于企業提高環境信息披露的質量。

目前國內缺乏環境會計信息披露的會計和審計準則。環境信息披露的會計和審計準則涉及經濟、會計審計、環境保護等多學科的知識，也是順應當前碳中和發展的新型需求，需要多部門協調討論才能夠形成科學的準則。目前我國上市公司缺乏權威的環境信息披露的會計和審計準則，導致企業環境信息披露存在很大的隨意性，難以為社會提供有價值的信息。

目前我國很多行業依然處于綠色發展轉型的艱難期，很多高能耗高污染行業依然以粗放型發展為主，在產品市場上依然以價格戰為主要市場占領策略，行業競爭激烈。由于綠色生產需要引進先進技術、更新設備，需要大量前期投資，導致在激烈的行業競爭生態下的企業綠色生產轉型動力較弱，對環境信息披露也不重視。

四、政策建議

（一）企業內部治理優化

提升企業管理層人員素質，增強員工環保意識。能夠讓高管保持對國家碳中和政策導向的敏感度，讓管理層從長期發展角度認識到企業綠色轉型對企業未來價值的影響，而非過度專注追求企業短期內的經濟效益，管理層也更加重視高質量的環境信息披露對企業市場價值的影響。增強員工環保意識，能夠讓員工在生產環節重視環境污染問題，減少企業環境污染行為。

完善企業內部控制。完善的企業內部控制有利于企業各部門分工明確，職責清晰，從環境信息披露角度來看，完善的企業內部控制有利于將企業內部環境信息披露的職責落實到部門甚至個人，將環境信息披露程序化、規范化、系統化，有利于環境事項事前風險評估，事后績效考核。

保障上市公司獨立董事的監督職能。良好的獨立董事監督制度是現代公司治理的重要內容，能夠有效提高董事會決策的科學性，對經理人的違規行為進行約束和制衡。大量研究發現，保障獨立董事的獨立性能夠提高公司的信息透明度，公司環境信息披露質量也是其中之一，強化獨立董事對經理人環境信息披露質量的監督有利于保護公司中小投資者的利益，防范企業在生產經營過程中由于環境污染引發的經營風險。

（二）外部治理優化

強化對企業環境污染源的監督。從實證結果可見，政府對污染源監管力度越大，企業的環境信息披露質量越高。政府部門強化對企業污染的監管，將增加企業高能耗高污染違規生產和環境信息違規披露的成本，督促企業綠色生產和提高環境信息披露質量的動機。

制定完善環境會計信息披露的會計和審計準則。目前我國沒有一套完整和規范化的環境信息披露制度和會計準則，導致我國上市公司環境信息披露的隨意性現狀。政府部門需要牽頭會計專業協會、審計部門以及環保部門，制定和出臺一套規范化的環境信息披露準則，保證企業環境信息披露內容、形式的規范化，以及環境信息披露的一致性，這樣才能使投資者和政府對企業環境污染治理行為進行有效評估，能夠約束企業環境污染行為和違規環境信息披露行為。

引導高能耗高污染行業向綠色發展轉型。高能耗高污染行業的企業在激烈的行業競爭中更傾向于專注于企業短期的經濟效益，以此在激烈的行業競爭中得以生存，導致企業對環境污染的忽視，對環境信息披露質量的忽視。政府需要積極引導此類行業的企業積極轉型，通過政府對企業綠色生產的補貼，對高污染高能耗企業的處罰，引導行業從短期的惡性競爭向長期綠色生產、和諧共存的行業生態轉型。

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＊本文為內蒙古自治區高等學?？茖W研究項目“綠色經濟背景下內蒙古企業環境會計信息披露的現狀研究”（NJSY22397）研究成果。

（作者單位：內蒙古鴻德文理學院）