稅改后制造企業稅務籌劃和管理研究

摘要：“營改增”作為我國稅收制度改革中的重大成果，實現營業稅改征增值稅，促使企業增值稅進項抵扣范圍擴大，尤其是制造類企業的銷項稅率已降低至13%，通過諸多減稅降費政策的累積推行，這使制造類企業增值稅稅負逐漸降低。然而，受近年來經濟發展環境的各項要素影響，制造企業整體收益并不樂觀，相應制造成本損耗嚴重。文章基于制造企業稅收政策持續更迭、內容多樣，制造企業因政策利好享受不充分，而難以從稅負層面降低成本，因此，制造企業要深刻分析稅改后的風險點，設定制造企業稅務籌劃與管理路徑，提出加強制造企業稅務籌劃與管理的措施。

關鍵詞：稅改；制造企業；稅務籌劃和管理

制造業相較于其他行業，整體經營發展期間普遍具備資金訴求規模大、資金效益回收周期長的特征。為追求長效發展目標，制造企業應著眼于不同層面，予以調整優化，稅務事項尤為重要。稅務支出屬于制造企業的資金支出部分之一，企業只有在充分掌握相關稅收政策內容的前提下，組織開展稅收籌劃與管理活動，方能達到資金節約目的。尤其基于當前稅改政策環境下，制造企業面臨全新發展機遇與挑戰，務必要深入解讀最新稅法政策條例，高效落實籌劃與管理作業，切實提升企業環境適應能力。

一、稅改對制造企業的影響分析

（一）解決重復納稅問題

隨著“營改增”政策全面推行，明確規定將服務業劃入增值稅抵扣范圍，合理規避企業內部重復征稅行為。從稅改前后稅收狀態來看，稅改前對于采購服務事項，制造企業未能獲得增值稅專票，服務業將承擔的營業稅計入成本，造成的重復繳稅情況；稅改后重新劃分進項抵扣范圍，指出采購服務事項予以抵扣進項稅額，著重改善重復征稅情況，有效緩解企業稅負壓力，增強制造企業價值創造與競爭實力，實現高效發展。所以立足稅改環境下，一方面，能在制造企業經營發展層面發揮積極作用；另一方面，能規避重復征稅問題，推動企業成功實現轉型變革。

（二）減輕企業稅負壓力

隨著稅改后全面實施針對制造企業頒布的諸多政策內容，如進項稅率調整、不動產抵扣及留抵退稅等條例，既能有效改善制造企業稅負現狀，又能提升內部資金利用效率。具體而言，制造企業通過不斷下調銷項稅率，促使制造企業稅負得到有效改善的同時，適度下調企業商品售價，擴大制造企業銷售規模，切實提升銷售企業效益創收水平；通過修訂不動產抵扣形式為一次性全額抵扣，設備價值低于500萬元予以直接稅前扣除，專項期末留抵退稅政策規定全面落實，不僅能夠減少自身資金成本占用，而且有助于加快內部資金周轉速度。

（三）促使企業科技創新

在最新稅制變革中，為鼓勵制造企業組織研發活動，提出研發費用加計扣除比例提升至100%政策要求，積極響應國家科技創新戰略發展。同時鑒于制造企業在整體實體經濟建設、國家生產實力等層面的重要地位，特別提出構建制造強國的規劃戰略，立足競爭力提升角度確定發展導向，突出制造業競爭優勢，促進制造業建設發展。通過推行上述稅收利好政策，持續加大研發投入力度，強調持續性與創新性發展建設，進一步提升競爭實力及產品技術的獨特性。

二、稅改后制造企業稅務籌劃主要思路

（一）增值稅籌劃

1. 人工成本規劃籌劃

人工成本作為制造企業成本主要支出之一，為有效降低稅負，建議對人工成本稅務籌劃事項分解為兩點具體分析。一是由機械代替手工。現如今，制造企業為實現勞動力轉型升級，應引進先進生產線，增強自身機械化生產實力，適度縮減人力勞動需求。加之人力成本扣除并未納入進項稅額抵扣范圍，采取機械化生產形式予以抵扣進項稅額，擴大企業增值稅籌劃空間。結合自身產品的同質性與重復性特征，對生產技術要求較低，通過機械化生產形式，可用于抵扣設備經費與后續保養費用形成的進項稅額。二是采取勞務派遣或勞務外包。一方面，由臨時工轉為勞務派遣，勞務派遣簽署的勞務合同較為特殊，往往由使用方直接向派遣方交付人工費用，所以在確定用工方式時，應開展規劃活動，保證操作合理化。例如，A制造企業在2021年臨時工成本占比最高的項目P，其中，合同額度4000萬元，臨時工勞務成本300萬元。若采用勞務派遣形式，則需支付人工薪資240萬元，管理經費40萬元，不同用工形式的稅務籌劃計劃如下：勞務派遣需繳增值稅=4000÷（1+13%）×13%-（240-40）÷1.05×5%=450.7萬元，臨時工需繳增值稅=4000÷（1+13%）×13%=460.2萬元，可見勞務派遣形式可節約稅金450.7-460.2=9.5萬元，建議A公司選擇勞務派遣形式縮減勞務支出，進而達到降低稅負、提升效益的目的。另一方面，由輔助服務轉為勞務外包。由于企業制造部門除了承擔日常生產與經營事項，還需提供輔助服務，容易影響整體工作效率，所以制造企業應當整理該類輔助業務，采取外包形式，縮減職工規模，確保工資總額度穩定性，提高平均工資，調動職工工作能動性。

2. 供應商選擇籌劃

制造企業經營發展期間往往產生諸多采購活動，對于供應商身份選擇，應當圍繞發票種類、供應商屬性與價格等因素進行綜合判斷，以此確定適配的供應商，并非盲目依據價格選擇供應商。具體增值稅籌劃活動期間，如果選擇一般納稅人供貨商，制造企業采購業務會提出供貨商開具13%稅率的增值稅專票的要求，如果選擇小規模納稅人供貨商，制造企業采購業務確定增值稅稅率為3%，但需承擔額外稅金，加劇企業存貨成本。從集團企業采購業務角度出發，對比不同供貨商身份產生的總成本，圍繞采購單價因素，合理提升產品材料成本，實現利潤合理分化。

3. 包裝物租押金方式籌劃

對比包裝物租押金方式下形成的稅收效應差異可知，若制造企業采取包裝物租金，將提升增值稅銷項稅額；若采取包裝物押金，押金周期未滿一年或合同周期內收回，將降低增值稅稅款，有助于促進制造企業發展。例如：A制造企業2021年某產品銷售情況如下：不含稅銷售收益為16000萬元，相應支出為12000萬元，合計包裝物租押金收入為150萬元，忽略其他要素。A公司采用包裝物租金方式，應繳增值稅是（16000+150）×0.13-12000×0.13=539.5萬元，附加稅費是539.5×（7%+3%+2%）=64.74萬元。采用包裝物押金方式，應繳增值稅是（16000-12000）×0.13=520萬元，附加稅費是520×（7%+3%+2%）=62.4萬元。經對比發現，A公司通過采用包裝物租金方式，能夠節約增值稅額21.85萬元。通過采用包裝物押金方式，產品押金周期超出一年或逾期時，則在銷售額計征增值稅核算環節納入包裝物押金，能夠延緩稅額繳納時間節點，增加現金流。

4. 延期確認銷售收入籌劃

制造企業主要從以下角度出發組織稅收籌劃，一是以最大程度延遲銷售收入的確認時間節點。在制造企業整體經營發展期間，應當重新規劃銷售收入額度，依據自身情況合理配置該類收益，在相關稅法規定范圍內劃分相應納稅期，以此達到延緩納稅時間的目的。二是圍繞成本費用選擇銷售結算方式。從制造企業整體角度而言，管理層以追求利益設定為基本目標，所以更傾向于直接銷售方式，但在后續成本經費測量環節，可能會出現成本加劇情況，此時采取預收款、分期或賒銷結算方式更可行，能夠提升后期銷售收益，降低本期稅負。

5. 改變運輸存儲方式籌劃

在稅收籌劃期間，制造企業需設立倉儲服務單位，全權開展物流管理業務，利用存放委托方式改變以往儲存方式。立足該模式，由下設公司與倉儲服務單位簽署貨物管理協議，在接收到企業輸送指令后，能夠合法延遲收入確認時間，延緩業務發生時間，保證貨幣時間價值。

6. 精準適用加計抵減政策

目前，加計抵減政策普遍適用于生產服務企業、生活服務企業等組織，并將適用范圍進一步延伸至制造業，根據相關加計抵減政策規定，自2023-2027年，先進制造企業以當期可抵扣進項稅額加計5%抵減應繳增值稅，滿足要求的納稅人予以篩選修訂月度申報表或次月申報表進行一并計提，但不予同期間重復疊加使用。納稅人使用該政策時，需特別強調三點：一是重新梳理不得計提加計抵減的進項稅額；二是獲取當期可計提加計抵減額；三是按照不同情況確認當期可抵減額。以A制造企業為例，企業已于2022年12月正式使用加計抵減政策，2022年12月完成內銷收入500萬元，免抵退出口收入是150萬元，當月所得進項稅額是50萬元，均無法進行劃分，期初留抵稅額0元，同時，2022年1-11月可計提但并未計提的加計抵減額度是9萬元，根據計算公式，12月加計抵減額與增值稅應繳稅額的計算流程是：不得計提加計抵減額的進項稅額=50×150/650=11.5萬元；當期可計提加計抵減額=（50-11.5）×5%=1.9萬元；遞減前應納稅額=500×13%-50=15萬元，意味著A公司當期可抵減加計抵減額=1.9+9=10.9萬元，當期實際應繳稅額=15-WSuUXR7a5wk8yJg++ecM5IuHCdtq5JDVTFjjdM0MBGc=10.9=4.1萬元。

（二）企業所得稅籌劃

1. 固定資產折舊籌劃

針對制造企業固定資產折舊作業，應當結合整體發展情況，選擇合理的固定資產折舊法，或是選擇折舊年限。同時，重點判斷企業的虧損狀況，科學預估后續利潤空間。如果企業處于初始發展階段，盈利情況可觀，則采取加速折舊法，但多數初創階段的企業均處于長期虧損狀態。綜合上述因素，我國明確指出企業利潤結轉年限未滿五年及五年以上的，均采取直線法。

2. 存貨成本計量籌劃

鑒于存貨價值與市價要素間的關系，制造企業在存貨成本計量籌劃過程中，應當重點結合價格因素確定適用的存貨計量方法。具體如下：如果商品市價狀態整體偏低，為達到期末存貨價值減少目的，先進銷售方式最為可行，從而有效提升企業稅前抵扣銷售成本；如果商品市價狀態波動起伏顯著，組織存貨計量活動時，可利用加權平均法，盡可能消除市價狀態的負面影響，科學規避利潤失衡問題，保障各時間節點內應納稅額的穩定性；如果商品市價狀態整體提升，可借助加權平均法降低存貨價值，促進存貨成本上升，充分降低所得稅應繳稅額。

3. 利用集團企業內部交易或設立單獨公司

集團可以根據下屬分子公司經營情況，合理調整采購計劃，設計內部定價，平衡盈余子公司和虧損子公司利潤，實現整體少納所得稅。或是集團企業可以單獨成立的小微ZK13SkCvwOyOw4Fw5ND1dAdMbPyuONb4lq9yyGE/q5o=企業，借助當小微企業應納所得稅額在100萬元以內時適用5%所得稅稅率，在100萬～300萬元以內適用10%所得稅稅率的優惠，降低企業所得稅。

4. 研發費用加計扣除籌劃

我國為加大制造業研發投入力度，實現科技創新戰略需求，就研發費用稅前加計扣除政策進行調整優化，將其扣除比例改為100%。以A制造企業2019-2021年間的研發情況為例，在研發投入總基數不改變的前提下，借助稅收優惠政策，經過稅務籌劃促使自身所得稅款得到有效節約，其稅率明顯降低，實現制造企業創收本質目的。

5. 環保稅收政策籌劃

現階段，我國對節能環保事業愈發重視，且出臺諸多舉措培養正確健康的節能環保理念，特別在所得稅稅法條例中，明確指出企業需大力引進環保設施。按照財稅要求，若制造業購置設施滿足環保條件，則能以10%比例免征所得稅，若制造業所得稅未達到抵免額度，可將其結轉至下年度，結轉期限為五年。針對購置資金是否涵蓋增值稅，主要以制造企業是否進行進項稅額抵扣為判斷條件，若完成抵扣，無需納入購置資金，反之將價稅額度視作計稅依據。

6. 庫存調整籌劃

庫存的變動會影響到企業稅前利潤的計算，因而企業可以在合規范圍內調整庫存產品變動來降低稅負。以B公司為例（B公司為高新技術企業，所得稅稅率為15%），2020年，庫存盤虧52.80萬元。在不作其他處理的情況下，當期企業利潤總額為1222萬元，繳納企業所得稅183.3萬元。通過對公司庫存的盤點，發現公司由于管理不善，處理不當，將本不需要進行盤虧處理的鈑金件切割鈑金漏算損耗、替換物料沒有做投料變更等事項，進行了進項稅額轉出。另外，進一步核查發現，按照《超過300天未動庫存》相關規定，公司有360萬元超過300天的呆滯的待報廢庫存可以進一步清理。基于此，公司對賬目重新進行了調整，再處理了225萬元的庫存，公司共計盤虧應為277.8萬元。此時公司利潤總額為944.2萬元，應納所得稅為141.63萬元。籌劃前后，企業少繳納了41.67萬元。

三、稅改后制造企業強化稅務籌劃和管理效益的保障措施

（一）結合政策變化動態調整籌劃方案

制造企業除了關注對外稅務籌劃成熟經驗的學習與了解以外，還需充分掌握自身實情，提升自身稅務籌劃計劃設計的可行性與合理性，使其滿足制造企業稅費管控的相關要求，進一步促進稅務籌劃有效實施。具體結合自身增值稅納稅情況，著手開展稅務籌劃方案細節制定，第一時間識別高頻率發生的納稅爭議點，充分激發稅務風險舉措效用與價值。同時明確分析制造業發展建設特點，依托于資源應用計劃，適度調整稅務籌劃措施，促進企業主要決策機構對既定籌劃計劃高度認可。同時，立足年度單位，動態研究稅費成本稅額，突出稅務籌劃方案的綜合價值，切實提升整體稅務成本管控水平。明確稅務籌劃事項的關鍵地位，組織稅務籌劃價值研究分析活動，協助企業建設稅務體系，從而科學降低制造業稅費成本，高效契合業務啟動資金的供給需求。

（二）嚴格控制稅務籌劃風險

制造企業稅務籌劃事項正式啟動前階段，稅務信息征集與梳理作業是首要步驟，往往通過引進新興技術手段，進一步提升管理效率，以便識別稅收業務問題，精準識別稅務風險。鑒于此，首先，制造企業必須加強內部信息化建設水平，實現信息技術與稅務籌劃事項的高度融合，搭建公開公正的稅務信息平臺，為制造企業后續各機構的審查作業提供依據保障，從而有效防范內部稅務信息類風險，加強效率建設。其次，要求內部管理者以身作則，增強自身風險防控理念，實現全面稅務風險防控。再次，設置高風險防控水平的先進稅務籌劃系統，借助現代信息技術識別風險，調節稅務籌劃細則，大幅減少該類風險發生概率。最后，針對制造企業稅法與制度層面存在的風險因素，制造企業需全面組織稅法學習活動，構建規范的內控管理體系，健全稅務風險防控體制，加強企業綜合稅務風險防控能力。

（三）促進提升企業科技創新能力

現階段，即便我國制造業已全力進行模式革新，但革新成效有限，依然以中低端企業為主要構成的發展狀態呈現，產品附加值偏低。所以，我國為促進科技創新，高度重視科技研發事業，鼓勵制造企業加大研發投入力度，并頒布諸多利好政策，支持制造企業科技創新。一方面，技術導向型制造企業可享受的利好政策力度較大，提升該類制造企業效益水平，旨在向制造企業確定創新發展導向。制造企業必須對國家稅收優惠政策保持高度敏銳，借助政策扶持力度加快企業改革升級步伐，提升科技建設水平，促使優惠政策貫徹滲透至制造企業研發活動全過程，提升制造企業管理水平，打造完整高效率生產線，擴大自身效益創收空間；另一方面，制造企業需注重對相關利好政策的把控力度，整理生產經營環節中科技創新的各類稅務信息，進行獨立核算，充分了解利好政策，科學緩解企業稅負壓力，通過增加稅收收益的方法，減少制造企業在高端生產研發活動期間的投入力度。

四、結語

綜上所述，制造企業通過組織合理且有效的稅務籌劃活動，能夠大幅減少自身經營管理成本支出，有效實現效益發展目標，促進制造企業改革發展。由于制造企業成本支出規模較大，相應稅額規模也較多，所以制造企業促進稅務籌劃方案與日常經營管理事項高度融合，屬于一項必要舉措。制造企業主要需結合涉及的增值稅與所得稅稅種，分析制定相應稅務籌劃思路，針對性調整自身稅務作業，立足最新稅法政策優化稅務籌劃方案，提升稅務風險防控水平，完善稅務管理體系，加快制造企業現代化發展建設步伐，提升整體競爭水平，推動制造企業穩健發展。

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（作者單位：珠海沃頓電氣有限公司）