對(duì)公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的思考

摘 要：公立醫(yī)院的國(guó)有資產(chǎn)是審計(jì)全覆蓋的重要監(jiān)管對(duì)象。目前，公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)面臨著機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理、獨(dú)立性不足、審計(jì)環(huán)境較差以及審計(jì)質(zhì)量不高等問(wèn)題，距離審計(jì)全覆蓋的要求仍有較大差距。為此，本文借鑒COSO內(nèi)部控制框架中的“三目標(biāo)、五要素”核心理論，明確審計(jì)目標(biāo)，并從完善審計(jì)環(huán)境、加強(qiáng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、實(shí)施審計(jì)活動(dòng)、健全信息溝通機(jī)制和實(shí)施有效監(jiān)控等五個(gè)方面提出實(shí)現(xiàn)公立醫(yī)院國(guó)有資產(chǎn)審計(jì)全覆蓋的思路。

關(guān)鍵詞：COSO內(nèi)部控制框架；公立醫(yī)院；內(nèi)部審計(jì)；啟示

中圖分類號(hào)：R197.32""""" 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A"""""" 文章編號(hào)：2095-9699（2024）06-0063-05

為盤活醫(yī)院資產(chǎn)，進(jìn)一步提高醫(yī)療資源的使用效率，切實(shí)履行為人民服務(wù)的宗旨，有必要加強(qiáng)公立醫(yī)院（以下簡(jiǎn)稱醫(yī)院）國(guó)有資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)管理的審計(jì)監(jiān)督，尤其是要發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督和評(píng)價(jià)中的作用。

審計(jì)全覆蓋理念在中國(guó)最早可追溯至2009年的政府工作報(bào)告，報(bào)告指出：“財(cái)政資金使用到哪兒，審計(jì)就跟進(jìn)到哪兒”。2015年，中共中央、國(guó)務(wù)院聯(lián)合下發(fā)的《關(guān)于實(shí)行審計(jì)全覆蓋的實(shí)施意見》，進(jìn)一步明確了審計(jì)全覆蓋對(duì)國(guó)有資產(chǎn)的監(jiān)督要求，包括檢查“國(guó)有資產(chǎn)管理、使用和運(yùn)營(yíng)過(guò)程中遵守國(guó)家法律法規(guī)情況”“國(guó)有資產(chǎn)真實(shí)完整和保值增值情況”和“資產(chǎn)質(zhì)量和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)管理情況”等^[1]。醫(yī)院的資產(chǎn)同樣也屬于國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)管的范疇，但目前學(xué)術(shù)界與實(shí)務(wù)界普遍將審計(jì)全覆蓋聚焦于國(guó)有企業(yè)的國(guó)有資產(chǎn)，對(duì)醫(yī)院國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)管的關(guān)注度不夠。內(nèi)部審計(jì)是實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋的重要手段，本文受COSO內(nèi)部控制框架核心內(nèi)容的啟示，從不同角度分析如何實(shí)現(xiàn)醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)的全覆蓋。

1 COSO內(nèi)部控制框架內(nèi)容簡(jiǎn)介

1992年COSO委員會(huì)發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制整體框架》，為進(jìn)一步完善該框架，1994年又對(duì)內(nèi)容進(jìn)行了補(bǔ)充。然而，隨著信息技術(shù)的發(fā)展和企業(yè)商業(yè)模式的轉(zhuǎn)變，全球企業(yè)面臨的商業(yè)和經(jīng)營(yíng)環(huán)境發(fā)生了巨大改變，科技創(chuàng)新使環(huán)境更加復(fù)雜化和全球化，尤其是2008年金融危機(jī)帶來(lái)破壞性的影響，企業(yè)管理層希望能建立更加適合經(jīng)營(yíng)環(huán)境所需和更加完整有效的內(nèi)部控制體系，借此來(lái)幫助企業(yè)做出正確的經(jīng)營(yíng)決策并進(jìn)行有效的內(nèi)部治理^[2]。2014年12月，COSO委員會(huì)正式啟用2013年新版的《內(nèi)部控制整體框架》。

1.1 三目標(biāo)

1.1.1 經(jīng)營(yíng)目標(biāo)

經(jīng)營(yíng)目標(biāo)主要是防止舞弊。組織在建立經(jīng)營(yíng)目標(biāo)時(shí)，應(yīng)當(dāng)識(shí)別最容易發(fā)生舞弊的環(huán)節(jié)，并針對(duì)這些缺陷采取有效的措施，以減少因舞弊造成的損失。同時(shí)，財(cái)務(wù)目標(biāo)的制定和實(shí)現(xiàn)需要充分發(fā)揮審計(jì)和會(huì)計(jì)職能。

1.1.2 報(bào)告目標(biāo)

報(bào)告目標(biāo)是綜合性的，報(bào)告的內(nèi)容與單位內(nèi)部和外部均相關(guān)，包括財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)信息。報(bào)告目標(biāo)是多維度的，應(yīng)達(dá)到目標(biāo)制定者或企業(yè)制度規(guī)定的可靠性、及時(shí)性、透明性以及其他相關(guān)文件規(guī)定的要求^[3]。

1.1.3 合規(guī)目標(biāo)

合規(guī)目標(biāo)是指組織必須遵循的基本法律和法規(guī)的要求。這是所有組織都必須遵守的最基本的合規(guī)要求，同時(shí)還必須遵循所在司法管轄區(qū)的相關(guān)商業(yè)法。

1.2 五要素

COSO內(nèi)部控制框架包括控制環(huán)境、控制活動(dòng)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、信息與溝通、監(jiān)督五大要素。這五大要素之間沒(méi)有先后順序，具體實(shí)施時(shí)相互影響、相互促進(jìn)，共同構(gòu)成多維度且有機(jī)的完整體系^[4]。

1.2.1 控制環(huán)境

控制環(huán)境是能夠?qū)挝贿M(jìn)行控制的基礎(chǔ)，以及實(shí)施時(shí)會(huì)對(duì)單位產(chǎn)生重大影響的相關(guān)要素的集合體。控制環(huán)境也可以理解為單位工作的一種基調(diào)和氛圍，它會(huì)直接影響單位職員的控制意識(shí)，是其他內(nèi)部控制要素建立的基礎(chǔ)。它所牽涉的范圍非常廣，既包括單位管理層的管理理念、經(jīng)營(yíng)風(fēng)格、單位內(nèi)部權(quán)力與責(zé)任的授權(quán)規(guī)定和單位的人事政策，還包括單位員工的誠(chéng)信度、職業(yè)品德和工作勝任能力等。

1.2.2 控制活動(dòng)

控制活動(dòng)是組織為達(dá)到管理目標(biāo)而制定并實(shí)施的一系列政策和工作流程，包括信息處理、職責(zé)分離、績(jī)效評(píng)估、資源與資產(chǎn)的安全保障等。

1.2.3 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是對(duì)在實(shí)現(xiàn)目標(biāo)過(guò)程中可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析和識(shí)別。想提高組織內(nèi)部控制的效率，就需要提前對(duì)所制定目標(biāo)的相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別和判斷。

1.2.4 信息與溝通

組織在其運(yùn)營(yíng)和管控過(guò)程中，需要準(zhǔn)確地分析和識(shí)別信息，并積極溝通，以便及時(shí)為單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策提供更為全面準(zhǔn)確的信息。

1.2.5 監(jiān)督

監(jiān)督是指對(duì)組織內(nèi)部的控制活動(dòng)進(jìn)行持續(xù)的監(jiān)控，隨著時(shí)間和內(nèi)外因素的變化，監(jiān)督措施也需要不斷更新，以有效地對(duì)組織內(nèi)部的控制政策及其運(yùn)行效果進(jìn)行檢查和評(píng)價(jià)^[5]。

2 當(dāng)前公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)存在的問(wèn)題

為推動(dòng)公立醫(yī)院的規(guī)范管理，國(guó)務(wù)院辦公廳于2017年下發(fā)了《關(guān)于建立現(xiàn)代醫(yī)院管理制度的指導(dǎo)意見》（國(guó)辦發(fā)〔2017〕67號(hào)）文件，明確指出公立醫(yī)院要增強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督的力量。同年11月，國(guó)家衛(wèi)健委發(fā)布《衛(wèi)生計(jì)生系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)定》（中華人民共和國(guó)國(guó)家衛(wèi)生和計(jì)劃生育委員會(huì)令第16號(hào)）文件，對(duì)公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)工作的機(jī)構(gòu)設(shè)置、人員配備、工作職責(zé)、方案實(shí)施、整改和結(jié)果運(yùn)用等方面進(jìn)行了詳細(xì)規(guī)定，并要求接受國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督。2018年，審計(jì)署發(fā)布《關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》（2018年第11號(hào)令）文件，明確審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)單位內(nèi)部的審計(jì)工作，有業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督的職責(zé)。此外，中國(guó)公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)真正全面推行的時(shí)間不長(zhǎng)，內(nèi)部審計(jì)工作還處于摸索起步階段，專業(yè)內(nèi)部審計(jì)的人員較少，內(nèi)部審計(jì)工作制度不健全、工作環(huán)境不完善，審計(jì)覆蓋率低，與新時(shí)代下國(guó)家對(duì)國(guó)有資產(chǎn)審計(jì)全覆蓋的要求存在一定差距^[6]。

2.1 內(nèi)部審計(jì)意識(shí)淡薄，機(jī)構(gòu)不健全

《衛(wèi)生計(jì)生系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)定》未對(duì)醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置做出明確要求，因此，大部分醫(yī)院的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置尚不健全，內(nèi)部審計(jì)意識(shí)薄弱。許多醫(yī)院過(guò)于重視業(yè)務(wù)發(fā)展而忽視審計(jì)監(jiān)督，常常以人員不足和經(jīng)費(fèi)不夠?yàn)橛桑茨軉为?dú)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。一些醫(yī)院雖然建立了非專職的內(nèi)部審計(jì)部門，但是將其與紀(jì)檢監(jiān)察或財(cái)務(wù)管理等職能兼并，合署辦公，人員配備不足，專業(yè)水平不高，審計(jì)項(xiàng)目開展較少，導(dǎo)致審計(jì)監(jiān)督職能被削弱^[7]。

2.2 內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和權(quán)威性缺乏保障

許多醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)面臨機(jī)構(gòu)設(shè)置不全和審計(jì)人員短缺的問(wèn)題^[8]。當(dāng)前醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)層級(jí)普遍不高，內(nèi)部審計(jì)工作常由行政副院長(zhǎng)、總會(huì)計(jì)師或紀(jì)委書記領(lǐng)導(dǎo)，甚至還有的由財(cái)務(wù)部門直接管理。這樣的機(jī)構(gòu)設(shè)置不能保證內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和權(quán)威性。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的地位不高、人員的話語(yǔ)權(quán)不足、利益關(guān)系的制約、高層管理人員的干預(yù)等共性問(wèn)題，也使得審計(jì)工作無(wú)法客觀獨(dú)立地開展。

2.3 內(nèi)部審計(jì)人員業(yè)務(wù)能力不足，難以實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋

由于醫(yī)院業(yè)務(wù)特點(diǎn)，內(nèi)部審計(jì)的工作性質(zhì)較為復(fù)雜，對(duì)審計(jì)人員的業(yè)務(wù)能力要求較高，但目前醫(yī)院的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)大多剛剛建立，人員配備不足，知識(shí)儲(chǔ)備有限，審計(jì)工作經(jīng)驗(yàn)也相對(duì)匱乏。大多數(shù)內(nèi)部審計(jì)人員未接受過(guò)專門的審計(jì)培訓(xùn)，常常將審計(jì)工作與“財(cái)務(wù)稽核”工作相混淆，導(dǎo)致一些科室或部門成為審計(jì)工作的盲區(qū)。此外，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)剛剛成立，審計(jì)項(xiàng)目堆積，工作進(jìn)展緩慢，其他人員認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)工作效率低下，起不到督查和評(píng)價(jià)的作用，從而使得內(nèi)部審計(jì)人員工作壓力大，積極性降低。

2.4 側(cè)重于事后審計(jì)，疏忽過(guò)程管理

內(nèi)部審計(jì)的實(shí)施步驟較多，包括事前的調(diào)查準(zhǔn)備、擬定審計(jì)計(jì)劃、計(jì)劃實(shí)施、撰寫調(diào)查報(bào)告以及后續(xù)持續(xù)性審查等環(huán)節(jié)。然而，當(dāng)前醫(yī)院更傾向于對(duì)已經(jīng)發(fā)生的審計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行事后檢查，不能充分對(duì)審計(jì)對(duì)象進(jìn)行實(shí)時(shí)性和過(guò)程化的跟蹤。只有調(diào)整審計(jì)模式和方法，全面參與各個(gè)審計(jì)環(huán)節(jié)的管理，才能提高審計(jì)質(zhì)量，確保實(shí)現(xiàn)審計(jì)項(xiàng)目的全覆蓋。

2.5 以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的內(nèi)部審計(jì)意識(shí)較弱

內(nèi)部審計(jì)應(yīng)以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，著眼于潛在風(fēng)險(xiǎn)的源頭，例如領(lǐng)導(dǎo)權(quán)力、資金流向和關(guān)鍵崗位等。醫(yī)院中，現(xiàn)金交易活躍，資金流量大，藥品采購(gòu)和后勤建設(shè)等關(guān)鍵崗位權(quán)力高度集中。然而，目前不少醫(yī)院在審計(jì)實(shí)踐中對(duì)外部和內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)的考慮還不夠，以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向開展內(nèi)部審計(jì)的意識(shí)較為薄弱，導(dǎo)致審計(jì)過(guò)程缺乏重點(diǎn)，審計(jì)質(zhì)量難以得到保障。

3 COSO內(nèi)部控制理論對(duì)公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的啟示

3.1 COSO報(bào)告內(nèi)部控制目標(biāo)與醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)本質(zhì)上是一致的

《關(guān)于建立現(xiàn)代醫(yī)院管理制度的指導(dǎo)意見》文件要求，“推動(dòng)各級(jí)各類醫(yī)院管理規(guī)范化、精細(xì)化、科學(xué)化，基本建立權(quán)責(zé)清晰、管理科學(xué)、治理完善、運(yùn)行高效、監(jiān)督有力的現(xiàn)代醫(yī)院管理制度”^[9]。這也是醫(yī)院今后內(nèi)控制度要追求的治理目標(biāo)，它與COSO委員會(huì)關(guān)于組織內(nèi)部控制的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、報(bào)告目標(biāo)和合規(guī)目標(biāo)具有高度的一致性。《衛(wèi)生計(jì)生系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)定》指出，內(nèi)部審計(jì)是指本系統(tǒng)實(shí)施的一種獨(dú)立客觀的監(jiān)督、評(píng)價(jià)和咨詢活動(dòng)，通過(guò)運(yùn)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，審查和評(píng)價(jià)業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性，以促進(jìn)單位完善治理，提升管理水平和服務(wù)能力^[10]。

3.2 COSO報(bào)告的五要素對(duì)公立醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的啟示

控制環(huán)境、控制活動(dòng)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、信息與溝通和監(jiān)督作為COSO內(nèi)部控制框架的五大要素，為醫(yī)院實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋提供了新思路。

3.2.1 控制環(huán)境：完善內(nèi)部審計(jì)環(huán)境是審計(jì)全覆蓋的實(shí)現(xiàn)基礎(chǔ)

內(nèi)部控制環(huán)境即內(nèi)部審計(jì)環(huán)境，它是開展內(nèi)部審計(jì)的基礎(chǔ)。醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的態(tài)度、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置、管理層的經(jīng)營(yíng)風(fēng)格以及醫(yī)院的組織架構(gòu)等因素，均對(duì)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋產(chǎn)生重要影響。醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)重點(diǎn)加強(qiáng)以下兩方面的建設(shè)：

（1）強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)理念，健全審計(jì)制度

醫(yī)院管理層應(yīng)始終強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)的管理理念，支持內(nèi)部審計(jì)要圍繞內(nèi)控機(jī)制和風(fēng)險(xiǎn)管理為核心，關(guān)注內(nèi)部審計(jì)在防范舞弊、創(chuàng)造價(jià)值方面的重要作用；號(hào)召醫(yī)院全體職工都應(yīng)支持內(nèi)部審計(jì)工作，并從政策上保障內(nèi)部審計(jì)順利開展；為提升內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量，按COSO內(nèi)部控制框架的要求進(jìn)一步加強(qiáng)與內(nèi)部審計(jì)相關(guān)的制度建設(shè)。

（2）完善內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置，提升內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性

良好的內(nèi)部審計(jì)環(huán)境是有效開展內(nèi)部審計(jì)的基礎(chǔ)，也是實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的起點(diǎn)。一般而言，內(nèi)部審計(jì)隸屬關(guān)系層級(jí)越高，內(nèi)部審計(jì)的權(quán)力越大，獨(dú)立性也就越強(qiáng)，開展審計(jì)工作時(shí)也能更有效地避免干擾，審計(jì)結(jié)果也能夠更好地得到應(yīng)用；相反，如果內(nèi)部審計(jì)的層級(jí)低，審計(jì)的監(jiān)督功能將會(huì)大打折扣。醫(yī)院不應(yīng)將內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)放置在其他科室之下，或與財(cái)務(wù)部門和紀(jì)檢部門聯(lián)合辦公，否則，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性地位將會(huì)被大大削弱，最終導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量難以保證。

3.2.2 控制活動(dòng)：實(shí)施內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)是實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的技術(shù)路線

醫(yī)院與企業(yè)核算方式不一樣，行業(yè)性強(qiáng)，需要進(jìn)行預(yù)決算控制、收支控制、貨幣資金控制、資產(chǎn)藥品控制、醫(yī)療設(shè)備控制等。對(duì)于這些業(yè)務(wù)活動(dòng)，要采取不同的審計(jì)方法和程序。在審計(jì)方法上，根據(jù)不同的業(yè)務(wù)科室，要先了解每個(gè)科室的業(yè)務(wù)目標(biāo)、業(yè)務(wù)內(nèi)容、參與業(yè)務(wù)的人員、業(yè)務(wù)發(fā)生的時(shí)間和地點(diǎn)、業(yè)務(wù)進(jìn)行方式和工作成本等，然后選擇業(yè)務(wù)入手審計(jì)方法、賬務(wù)入手審計(jì)方法等；在審計(jì)程序上，在完成對(duì)醫(yī)院各業(yè)務(wù)及其可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行充分評(píng)估后，審計(jì)人員可以根據(jù)業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)、流程以及每筆業(yè)務(wù)對(duì)應(yīng)的財(cái)務(wù)，通過(guò)分析復(fù)核的程序，找到業(yè)務(wù)薄弱的地方，分析可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而確保應(yīng)對(duì)相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)是否做好防范措施。

3.2.3 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估：加強(qiáng)內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別與評(píng)估是審計(jì)全覆蓋的方向與重點(diǎn)

有效的內(nèi)部控制制度與風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制對(duì)醫(yī)院管理至關(guān)重要。雖然內(nèi)部審計(jì)部門不直接參與醫(yī)院各個(gè)科室的具體經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，但是具有離得近、看得清的天然優(yōu)勢(shì)，所以內(nèi)部審計(jì)能夠從客觀的角度對(duì)醫(yī)院各個(gè)科室尤其是重點(diǎn)科室進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)督和管理。內(nèi)部審計(jì)必須對(duì)醫(yī)院潛在的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析、評(píng)判，并提出相應(yīng)的控制措施，對(duì)藥品、設(shè)備采購(gòu)等合同進(jìn)行復(fù)核與評(píng)估，查明信息是否準(zhǔn)確可靠，是否遵循相關(guān)法律法規(guī)，為醫(yī)院管理層提供能夠防范風(fēng)險(xiǎn)以及有效治理的保證。

3.2.4 信息與溝通：內(nèi)部審計(jì)過(guò)程中的溝通與信息獲取是審計(jì)全覆蓋的實(shí)現(xiàn)手段

COSO報(bào)告認(rèn)為信息與溝通貫穿內(nèi)部審計(jì)的全過(guò)程，它是為確保信息能夠在組織內(nèi)部及外部之間進(jìn)行有效傳遞。它包括以下兩種實(shí)現(xiàn)方式：

（1）建立良好的人際關(guān)系

良好的人際關(guān)系有助于審計(jì)人員獲取全面的信息，從而提高審計(jì)成效。醫(yī)院在開展內(nèi)部審計(jì)過(guò)程中，審計(jì)人員溝通對(duì)象與信息獲取主要來(lái)自兩方面：

一是與醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)層的溝通。通過(guò)與主要領(lǐng)導(dǎo)的溝通，可以圍繞領(lǐng)導(dǎo)關(guān)注的主要問(wèn)題以及領(lǐng)導(dǎo)希望解決的問(wèn)題開展內(nèi)部審計(jì)工作，并根據(jù)這些問(wèn)題提出內(nèi)部審計(jì)建議。內(nèi)部審計(jì)工作也需要得到領(lǐng)導(dǎo)的全力支持與理解，高效的溝通有利于降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高內(nèi)部審計(jì)工作開展的便利性，助力實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)。

二是要做好與醫(yī)院各各個(gè)科室之間的溝通工作。醫(yī)院的科室繁多，內(nèi)部審計(jì)部門要與各個(gè)科室建立常態(tài)化、穩(wěn)定的溝通機(jī)制，保持與各個(gè)科室的良好溝通，便于及時(shí)了解和掌握關(guān)鍵科室的運(yùn)行情況，尋找適合該科室的審計(jì)方法，發(fā)現(xiàn)審計(jì)盲區(qū)，提高審計(jì)成效。

（2）充分利用先進(jìn)的信息技術(shù)

現(xiàn)在大部分醫(yī)院都實(shí)行了醫(yī)院綜合運(yùn)行管理系統(tǒng)（Hospital Resoures Planning，HRP），在實(shí)施內(nèi)部審計(jì)過(guò)程中，必須充分運(yùn)用HRP系統(tǒng)進(jìn)行更深層次的分析、處理，確保提高審計(jì)質(zhì)量。因此，在對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行充分評(píng)估的基礎(chǔ)上，采用適當(dāng)?shù)姆椒ㄅc程序，運(yùn)用大數(shù)據(jù)分析手段，可以為醫(yī)院審計(jì)全覆蓋地實(shí)現(xiàn)提供快速有效的技術(shù)路線。通過(guò)HRP系統(tǒng)后臺(tái)數(shù)據(jù)的篩選和變換，可以實(shí)現(xiàn)對(duì)財(cái)務(wù)、績(jī)效、采購(gòu)、合同、預(yù)算等項(xiàng)目進(jìn)行整合，實(shí)現(xiàn)醫(yī)院前臺(tái)醫(yī)療數(shù)據(jù)和后臺(tái)營(yíng)運(yùn)數(shù)據(jù)的交互使用。內(nèi)部審計(jì)要充分利用HRP系統(tǒng)，建立內(nèi)部審計(jì)數(shù)據(jù)庫(kù)，將醫(yī)院的各類數(shù)據(jù)與內(nèi)部審計(jì)數(shù)據(jù)庫(kù)整合，實(shí)現(xiàn)資源共享。將合適的審計(jì)方法與先進(jìn)的信息技術(shù)相結(jié)合，不但可以提高內(nèi)部審計(jì)工作的科技含量，還能夠完整地實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋。

3.2.5 監(jiān)督：對(duì)內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)控與評(píng)價(jià)是審計(jì)全覆蓋的機(jī)制保障

《關(guān)于建立現(xiàn)代醫(yī)院管理制度的指導(dǎo)意見》要求建立全面的預(yù)算管理和審計(jì)機(jī)制，以確保經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的合法合規(guī)及資金效益的提升，最終提高醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)的工作質(zhì)量。內(nèi)部審計(jì)監(jiān)控與評(píng)價(jià)是對(duì)實(shí)施內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)的監(jiān)控與評(píng)價(jià)，有助于提高審計(jì)質(zhì)量，確保內(nèi)部審計(jì)過(guò)程的有效運(yùn)行和審計(jì)結(jié)果的有效運(yùn)用，是實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋的機(jī)制保障。

（1）內(nèi)部審計(jì)過(guò)程監(jiān)控

內(nèi)部審計(jì)也需要進(jìn)行持續(xù)性監(jiān)控，選擇經(jīng)驗(yàn)更加豐富、職權(quán)更高的人擔(dān)任審計(jì)監(jiān)督者，提升內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的監(jiān)督權(quán)限，更有利于醫(yī)院風(fēng)險(xiǎn)的防范。對(duì)實(shí)施的審計(jì)項(xiàng)目從開始到結(jié)束進(jìn)行全方位的監(jiān)控，其主要內(nèi)容包括審計(jì)目標(biāo)、審前調(diào)查、審計(jì)方案是否可行，審計(jì)程序是否正確，審計(jì)證據(jù)是否充足以及審計(jì)建議是否可行等^[5]。在對(duì)審計(jì)工作進(jìn)行監(jiān)控時(shí)，需要注重內(nèi)部審計(jì)人員是否具備審計(jì)素養(yǎng)、審計(jì)的相關(guān)技能以及知識(shí)儲(chǔ)備是否達(dá)標(biāo)，審計(jì)實(shí)施時(shí)是否遵從相關(guān)規(guī)定，對(duì)于完成審計(jì)的事項(xiàng)是否忽略了某些重點(diǎn)問(wèn)題。內(nèi)部審計(jì)人員在實(shí)施審計(jì)時(shí)，監(jiān)控人員應(yīng)一再提醒和強(qiáng)調(diào)審計(jì)的目標(biāo)、審計(jì)的流程和審計(jì)報(bào)告的聯(lián)系，促使審計(jì)的實(shí)施能夠達(dá)到預(yù)定的審計(jì)目標(biāo)。

（2）內(nèi)部審計(jì)結(jié)果評(píng)價(jià)

審計(jì)結(jié)束后，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)根據(jù)問(wèn)題類型和重要程度進(jìn)行評(píng)價(jià)，并針對(duì)典型性問(wèn)題建議醫(yī)院負(fù)責(zé)人制定和完善相關(guān)管理制度，建立健全內(nèi)部控制措施；針對(duì)重大問(wèn)題，應(yīng)向醫(yī)院主要負(fù)責(zé)人報(bào)告，并與紀(jì)檢監(jiān)察、巡視巡察、組織人事等部門一起審慎評(píng)估，確定其性質(zhì)程度，決定是否移交相關(guān)部門，并制定出相關(guān)整改措施。審計(jì)問(wèn)題通過(guò)整改完善后，內(nèi)部審計(jì)機(jī)關(guān)與其他監(jiān)察部門還要進(jìn)行回頭檢查，再次評(píng)估內(nèi)控制度的完善性。

4 結(jié)束語(yǔ)

中國(guó)醫(yī)院的國(guó)有資產(chǎn)規(guī)模龐大，但審計(jì)全覆蓋的監(jiān)督進(jìn)程相較于其他國(guó)有企業(yè)仍明顯滯后，存在較大的審計(jì)盲區(qū)。因此，加強(qiáng)對(duì)醫(yī)院國(guó)有資產(chǎn)審計(jì)全覆蓋勢(shì)在必行。

本文建議以COSO內(nèi)部控制框架理論為指導(dǎo)，堅(jiān)持以三目標(biāo)作為內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)，并以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制環(huán)境、有效監(jiān)控、控制活動(dòng)、信息溝通五要素的標(biāo)準(zhǔn)為要求，完善醫(yī)院的內(nèi)部審計(jì)環(huán)境，加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)事前、事中與事后的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，實(shí)施有效的內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)，提高審計(jì)信息的獲取方式與方法，落實(shí)審計(jì)過(guò)程的監(jiān)控與審計(jì)結(jié)果的運(yùn)用，以此推進(jìn)醫(yī)院國(guó)有資產(chǎn)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的進(jìn)程。

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責(zé)任編輯：洪麗

Reflection on the Full Coverage of Internal Audit in Public Hospitals： Enlightenment Based on Coso′s Internal Control Theory

—Based on Coso internal control theory enlightenment

CHEN Yu

（Auditing Department， Yichun University， Yichun 336000， China）

Abstract：The state-owned assets of public hospitals are the important supervision objects of full audit coverage. At present， the internal audit of public hospitals is faced with the problems of unreasonable institutional setup， lack of independence， poor audit environment and low audit quality， and there is still a big gap from the requirements of full audit coverage. In this regard， this paper draws on the core theory of three objectives and five elements of" COSO′s internal control framework， clarifies the audit objectives， and puts forward the idea of realizing the full coverage of state-owned assets audit in public hospitals from five aspects： improving the audit environment， strengthening the audit risk assessment， implementing audit activities， improving the information communication mechanism and implementing effective monitoring.

Keywords： COSO′s internal control framework; Public hospital; internal audit; enlightenment

作者簡(jiǎn)介：陳 宇（1991—），女，江西鄱陽(yáng)人，中級(jí)經(jīng)濟(jì)師，主要從事財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和審計(jì)研究。