工程總承包項(xiàng)目結(jié)算審計(jì)問(wèn)題探討

摘要 自1984年國(guó)務(wù)院發(fā)布《國(guó)務(wù)院關(guān)于改革建筑業(yè)和基本建設(shè)管理體制若干問(wèn)題的暫行規(guī)定》，我國(guó)探索和發(fā)展工程總承包模式至今已有30余年，在工程總承包項(xiàng)目管理、合同履行、工程造價(jià)確定方式上都有著較為豐富的探索經(jīng)驗(yàn)。工程總承包模式相較于施工總承包模式而言，突出優(yōu)勢(shì)在于其能夠更高效率地固定工程造價(jià)，提升承包人在優(yōu)化設(shè)計(jì)上的積極性，但我國(guó)現(xiàn)行工程審計(jì)制度的規(guī)定對(duì)工程總承包的價(jià)格固定提出了更多的要求。文章認(rèn)為，在合同沒(méi)有明確約定前提下發(fā)包人不應(yīng)強(qiáng)制性地適用審計(jì)結(jié)論作為其與承包人的結(jié)算造價(jià)依據(jù)；而且根據(jù)工程總承包項(xiàng)目的特點(diǎn)，發(fā)包人要求未改變的情況之下，審計(jì)不應(yīng)進(jìn)行開(kāi)包審計(jì)；承包人在審計(jì)單位作出有瑕疵的審計(jì)結(jié)論時(shí)可以通過(guò)行政訴訟或行政復(fù)議的方式對(duì)自身權(quán)利進(jìn)行救濟(jì)。

摘要 建設(shè)工程；工程總承包；EPC；工程造價(jià)；審計(jì)

摘要 F239.63 文獻(xiàn)標(biāo)志碼 A

0引言

工程總承包的本質(zhì)是工程總承包單位對(duì)設(shè)計(jì)、采購(gòu)、施工、試運(yùn)行等階段實(shí)行全過(guò)程全權(quán)負(fù)責(zé)，總承包方通過(guò)發(fā)揮資源整合優(yōu)勢(shì)，將設(shè)計(jì)、采購(gòu)、施工、試運(yùn)行進(jìn)行深度交叉、融合，從而達(dá)到提高質(zhì)量、縮短工期、節(jié)約投資的目的。工程總承包模式帶來(lái)好的效果是設(shè)計(jì)與施工協(xié)同效率得到了極大提高，減少了設(shè)計(jì)和施工招標(biāo)環(huán)節(jié)，縮短了項(xiàng)目前期招標(biāo)時(shí)間，一些標(biāo)志性大型公共建筑的建設(shè)速度和質(zhì)量大幅加快與提升；但同時(shí)也顯現(xiàn)出了一些亟待解決的問(wèn)題，如出現(xiàn)了為規(guī)避招標(biāo)監(jiān)管的假EPC，EPC招標(biāo)粗制濫造帶來(lái)的超限額、超概算、支付難、結(jié)算難、造價(jià)糾紛、企業(yè)虧損等。工程總承包項(xiàng)目除了過(guò)程造價(jià)管理較傳統(tǒng)的施工總承包項(xiàng)目有所不同之外，針對(duì)此類項(xiàng)目的結(jié)算審計(jì)問(wèn)題也同樣值得重視和研究。

1工程總承包項(xiàng)目計(jì)價(jià)模式

在探討工程總承包項(xiàng)目的結(jié)算審計(jì)問(wèn)題之前，有必要分析目前工程總承包項(xiàng)目的計(jì)價(jià)模式。EPC總承包項(xiàng)目國(guó)際通行是采用固定總價(jià)合同模式，國(guó)內(nèi)法律法規(guī)及文件規(guī)定也是首推該模式。而事實(shí)上，在招投標(biāo)和簽訂合同的階段，業(yè)主和總承包商都不能準(zhǔn)確核定工程量及價(jià)格。我國(guó)現(xiàn)行發(fā)展?fàn)顩r下的EPC工程總承包項(xiàng)目因政府投資引領(lǐng)的專有特性，在計(jì)價(jià)模式上，往往無(wú)法真正地做到總價(jià)固定，有些時(shí)候在“大干快干”的政策要求下，為確保與最終建筑產(chǎn)品所呈現(xiàn)的客觀事實(shí)盡量相符，“費(fèi)率招標(biāo)”的形式最為常見(jiàn)。在結(jié)算結(jié)果上，往往會(huì)設(shè)置嚴(yán)格的概算“封頂”價(jià)格，最終必須經(jīng)過(guò)政府審計(jì)來(lái)確定有關(guān)的工程結(jié)算價(jià)金額，且結(jié)算審計(jì)時(shí)只調(diào)減不調(diào)增，不允許“超概”。由于上述種種原因，工程總承包項(xiàng)目的結(jié)算以及審計(jì)過(guò)程中，往往會(huì)存在巨大的爭(zhēng)議。

2工程總承包項(xiàng)目結(jié)算審計(jì)

2.1政府審計(jì)是否應(yīng)當(dāng)作為工程總承包項(xiàng)目的結(jié)算依據(jù)

支持政府審計(jì)作為結(jié)算依據(jù)的觀點(diǎn)認(rèn)為，審計(jì)監(jiān)督是國(guó)家的一項(xiàng)強(qiáng)制性制度，審計(jì)機(jī)關(guān)既然有權(quán)對(duì)政府投資建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)行監(jiān)督，就有權(quán)否定和制止建設(shè)單位與承建單位在國(guó)家投資建設(shè)項(xiàng)目交往中的不當(dāng)行為，即便是建設(shè)單位與承建單位簽訂的合同，經(jīng)審計(jì)機(jī)關(guān)查實(shí)確實(shí)損害了國(guó)家利益的，也應(yīng)通過(guò)適當(dāng)?shù)耐緩剑òㄋ痉ㄍ緩剑?jīng)法院判定合同無(wú)效，并追回被侵占的國(guó)家建設(shè)資金，否則，國(guó)家的審計(jì)監(jiān)督制度將失去意義。這種觀點(diǎn)的法律依據(jù)在于《審計(jì)法》第22條規(guī)定：“審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項(xiàng)目的預(yù)算執(zhí)行情況和決算，進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。”因此，當(dāng)政府投資或以政府投資為主的建設(shè)項(xiàng)目完成后，審計(jì)機(jī)關(guān)會(huì)對(duì)建設(shè)工程的工程價(jià)款進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)結(jié)論。《政府投資項(xiàng)目審計(jì)規(guī)定》第6條明確細(xì)化了審計(jì)的內(nèi)容，其中第6條第9款的內(nèi)容為“工程造價(jià)情況”。因而，建設(shè)工程造價(jià)，也就是建設(shè)單位與承包人確定的合同價(jià)款，是審計(jì)機(jī)關(guān)的主要審計(jì)內(nèi)容之一。

相反的觀點(diǎn)則認(rèn)為，以立法或者其他規(guī)范性文件的形式直接規(guī)定以審計(jì)結(jié)果作為竣工結(jié)算依據(jù)或者要求發(fā)包人在招標(biāo)人間中載明或者在合同中約定以審計(jì)結(jié)果作為竣工結(jié)算條件，均屬于限制當(dāng)事人民事權(quán)利的越權(quán)行為。其依據(jù)在于2017年2月22日《全國(guó)人大常委會(huì)法工委對(duì)地方性法規(guī)中以審計(jì)結(jié)果作為政府投資建設(shè)項(xiàng)目竣工結(jié)算依據(jù)有關(guān)規(guī)定的研究意見(jiàn)》（法工委函〔2017〕2號(hào)）中明確指出：“對(duì)地方性法規(guī)中直接規(guī)定以審計(jì)結(jié)果作為竣工結(jié)算的依據(jù)和規(guī)定應(yīng)當(dāng)在招標(biāo)文件中載明或者在合同中約定以審計(jì)結(jié)果作為竣工結(jié)算依據(jù)的條款，應(yīng)當(dāng)予以清理糾正。”2001年4月2日《最高人民法院關(guān)于建設(shè)工程承包合同案件中雙方當(dāng)事人已確認(rèn)的工程決算價(jià)款與審計(jì)部門審計(jì)的工程決算價(jià)款與審計(jì)部門審計(jì)的工程決算價(jià)款不一致時(shí)如何適用法律問(wèn)題的電話答復(fù)意見(jiàn)》：“建設(shè)工程承包合同案件應(yīng)以當(dāng)事人的約定作為法院判決的依據(jù)。只有在合同明確約定以審計(jì)結(jié)論作為結(jié)算依據(jù)或者合同約定不明確、合同約定無(wú)效的情況下，才能將審計(jì)結(jié)論作為判決的依據(jù)。”

總結(jié)以上2種觀點(diǎn)及其規(guī)范依據(jù)，筆者認(rèn)為，工程總承包合同沒(méi)有明確約定情況下，政府審計(jì)不能作為工程總承包項(xiàng)目的結(jié)算依據(jù)。只有在合同明確約定以審計(jì)結(jié)論作為結(jié)算依據(jù)時(shí)才能將審計(jì)結(jié)論作為結(jié)算依據(jù)，即遵循合同雙方的意思自治。審計(jì)也是對(duì)工程造價(jià)的一種審核方式，如有明確約定則應(yīng)該合同雙方應(yīng)當(dāng)認(rèn)可審計(jì)結(jié)論作為結(jié)算依據(jù)；如無(wú)約定，法律或者其他規(guī)范性文件都不可限制當(dāng)事人的民事權(quán)利，發(fā)包人也無(wú)權(quán)強(qiáng)制要求承包人接受審計(jì)結(jié)論作為結(jié)算依據(jù)。

2.2固定總價(jià)模式下的開(kāi)包審計(jì)

政府投資或以政府投資為主的工程總承包項(xiàng)目采用固定總價(jià)或者部分固定總價(jià)、部分綜合單價(jià)合同的，發(fā)包人要求未發(fā)生變化，而實(shí)際工程量少于投標(biāo)工程量，審計(jì)單位將總價(jià)范圍部分開(kāi)包審計(jì)，按照實(shí)際發(fā)生的工程量進(jìn)行審計(jì)（多發(fā)生在發(fā)包人要求不夠完善的情形）；政府審計(jì)應(yīng)當(dāng)對(duì)工程總承包單位招投標(biāo)范圍內(nèi)工程實(shí)際完工情況進(jìn)行核查，對(duì)沒(méi)按合同約定實(shí)施的項(xiàng)目進(jìn)行扣減，對(duì)變更、簽證的進(jìn)行增加，上述情形經(jīng)常性的發(fā)生于政府投資的工程總承包項(xiàng)目的審計(jì)之中。

針對(duì)此問(wèn)題，筆者認(rèn)為政府審計(jì)也應(yīng)遵守工程總承包合同價(jià)款的約定，只有合同有約定的情況下，才可以按照實(shí)際完成的工程量進(jìn)行計(jì)量和計(jì)價(jià)，并調(diào)整結(jié)算價(jià)格。工程總承包的特點(diǎn)在于“按約施工”，而非“按圖施工”，只要最終的建設(shè)項(xiàng)目符合發(fā)包人要求，實(shí)現(xiàn)了合同目的，那么發(fā)包人就應(yīng)當(dāng)按照合同約定的固定總價(jià)進(jìn)行結(jié)算并支付，政府審計(jì)也無(wú)權(quán)違反此合同約定進(jìn)行開(kāi)包審計(jì)。其依據(jù)在于《房屋建筑和市政基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目工程總承包管理辦法》第16條“企業(yè)投資項(xiàng)目的工程總承包宜采用總價(jià)合同，政府投資項(xiàng)目的工程總承包應(yīng)當(dāng)合理確定合同價(jià)格形式。采用總價(jià)合同的，除合同約定可以調(diào)整的情形外，合同總價(jià)一般不予調(diào)整。”《建設(shè)項(xiàng)目工程總承包合同（示范文本）》（GF-2020-0216）14.1.1中規(guī)定：“本合同為總價(jià)合同，除根據(jù)第13條變更和合同價(jià)格的調(diào)整，以及合同中其他相關(guān)增減金額的約定進(jìn)行調(diào)整外，合同價(jià)格不作調(diào)整。”

3以審計(jì)結(jié)論作為結(jié)算依據(jù)的救濟(jì)

若審計(jì)結(jié)論有明顯錯(cuò)誤，工程總承包單位可就此對(duì)建設(shè)單位申請(qǐng)仲裁或提起民事訴訟，請(qǐng)求以合同約定的價(jià)款結(jié)算依據(jù)進(jìn)行結(jié)算。且當(dāng)工程總承包單位滿足有證據(jù)證明審計(jì)結(jié)論不真實(shí)、不客觀等法定條件時(shí)，可啟動(dòng)司法鑒定程序?qū)徲?jì)結(jié)論予以糾正。最高院《2015全國(guó)民事審判工作會(huì)議紀(jì)要》第49條第2款規(guī)定：“合同約定以審計(jì)機(jī)關(guān)出具的審計(jì)意見(jiàn)作為工程價(jià)款結(jié)算依據(jù)的，應(yīng)當(dāng)遵循當(dāng)事人締約本意，將合同約定的工程價(jià)款結(jié)算依據(jù)確定為真實(shí)有效的審計(jì)結(jié)論。承包人提供證據(jù)證明審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)意見(jiàn)具有不真實(shí)、不客觀情形，人民法院可以準(zhǔn)許當(dāng)事人補(bǔ)充鑒定、重新質(zhì)證或者補(bǔ)充質(zhì)證等方法糾正審計(jì)意見(jiàn)存在的缺陷。上述方法不能解決的，應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)許當(dāng)事人申請(qǐng)對(duì)工程造價(jià)進(jìn)行鑒定。”

若當(dāng)事人約定以審計(jì)結(jié)論作為工程結(jié)算依據(jù)，而審計(jì)結(jié)論遲遲未出，可以對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)申請(qǐng)行政復(fù)議或提起行政訴訟。《審計(jì)法》及《審計(jì)法實(shí)施條例》作為調(diào)整審計(jì)機(jī)關(guān)與被審計(jì)單位之間行政監(jiān)督法律關(guān)系的法律規(guī)范，僅賦予了被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)作出的審計(jì)決定不服，依法申請(qǐng)行政復(fù)議、提起行政訴訟、提請(qǐng)審計(jì)機(jī)關(guān)的本級(jí)人民政府裁決的權(quán)利，對(duì)工程總承包合同受審計(jì)結(jié)論影響的其他當(dāng)事人的救濟(jì)方式并未提及，因而在司法實(shí)踐中存在以承包單位非行政審計(jì)行為的相對(duì)方為由，否定其復(fù)議申請(qǐng)人或原告主體資格的情況。工程總承包單位作為工程總承包合同的主體之一，當(dāng)合同明確約定以審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)結(jié)論作為結(jié)算依據(jù)時(shí)，因行政審計(jì)行為存在程序違法影響工程價(jià)款金額或?qū)徲?jì)機(jī)關(guān)拖延審計(jì)，對(duì)其獲得工程價(jià)款的權(quán)利造成實(shí)質(zhì)影響的，工程總承包單位可通過(guò)作為行政利害相關(guān)人申請(qǐng)行政復(fù)議或提起行政訴訟等方式進(jìn)行權(quán)利救濟(jì)。另，為了緩解僵化適用以審計(jì)為準(zhǔn)規(guī)則帶來(lái)的承發(fā)包雙方利益失衡，對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)無(wú)正當(dāng)理由遲遲不作出審計(jì)結(jié)論的情況，部分地方法院出臺(tái)的規(guī)范性意見(jiàn)明確允許當(dāng)事人可以按照送審結(jié)算價(jià)確定工程價(jià)款。如：《四川省高級(jí)人民法院關(guān)于審理建設(shè)工程施工合同糾紛案件若干疑難問(wèn)題的解答》（川高法民一（2015）3號(hào)文）第17條規(guī)定：“政府投資的建設(shè)工程施工合同結(jié)算糾紛，發(fā)包人主張以政府審計(jì)部門審計(jì)結(jié)果作為工程造價(jià)結(jié)算依據(jù)的原則上不予支持，但當(dāng)事人在合同中有明確約定的除外。”

4結(jié)語(yǔ)

隨著我國(guó)建設(shè)工程領(lǐng)域主管部門以及各參與主體對(duì)工程總承包模式價(jià)值的認(rèn)識(shí)在逐步深入，政府采用工程總承包模式發(fā)包的項(xiàng)目越來(lái)越多，成為了推動(dòng)工程總承包市場(chǎng)發(fā)展的主要力量。配套的法律規(guī)范以及行政管理手段也應(yīng)當(dāng)及時(shí)調(diào)整，以適應(yīng)現(xiàn)階段以及未來(lái)的市場(chǎng)發(fā)展需要。審計(jì)在控制投資合法、合理使用以及減少工程腐敗方面有著不可替代的重要作用，但其對(duì)項(xiàng)目的控制深度以及方法應(yīng)當(dāng)與建設(shè)工程的特點(diǎn)以及發(fā)承包模式相適應(yīng)，避免出現(xiàn)“穿新鞋，走老路”的不合乎工程經(jīng)濟(jì)發(fā)展需求的亂象。

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