高質量發展視域下高質量環境會計體系構建

崔秀梅　李冠男

摘要：現階段高質量發展已經成為我國經濟發展的重心，高質量環境會計體系對于企業實現高質量發展具有重要意義。企業作為經濟活動的主體，進行綠色轉型是實現企業高質量發展的必由之路。環境會計反映環境資源的管理情況。企業及其利益相關者需要及時了解環境資源管理的現狀，以確保企業的可持續發展。但是現階段我國環境會計面臨基礎體系不夠完善、企業環境治理主觀動力不足、綠色技術積累不夠充分等困境。本文針對構建高質量的環境會計體系，提出通過確定環境會計目標、推動環境會計變革、完善環境會計內容體系等途徑，建立起環境會計的支撐體系。

關鍵詞：可持續發展高質量發展新發展理念環境會計

中圖分類號：F234-3

一、研究背景及意義

黨的二十大會議再一次強調了“加快構建新發展格局，著力推動高質量發展”的發展戰略，高質量發展是貫徹新發展理念的具體體現。實現高質量發展與保證生態環境的可持續發展具有辯證統一的關系，經濟的發展方式與生態環境能否持續發展息息相關，可見綠色是可持續發展的底色[1]。企業是實體經濟的主體，其價值創造效果決定著高質量發展的成敗。在傳統的發展模式下企業將環境保護和治理看作經營過程中的負擔，從而忽略企業發展與環境和諧共處的重要性，這樣導致環境破壞的同時也不利于企業的可持續發展[2]。在我國四十余年粗放式發展的歷程中，高速的經濟發展已然為生態環境帶來了嚴重甚至不可逆轉的傷害。為此，企業應當順應發展需求，尋求綠色轉型的有效途徑。但現有的會計體系卻并不能適應這種變化，其缺陷表現在缺乏環境成本與收益信息、沒有合理的衡量方式、企業環境決策的支撐不足等諸多方面[3]。發揮環境會計的作用，準確反映企業對環境資源的經營狀況，衡量企業進行環境治理所承擔的成本及產生的效益，是企業進行綠色化轉型、推動高質量發展的重要途徑。然而，我國的環境會計研究起步較晚，現有的環境會計體系并不能滿足實際需求，環境會計亟需進一步發展完善。為此，本文從明確目標、推動變革、完善體系、建立支撐等方面構建了環境會計體系，為環境會計的高質量發展給予支持。

二、高質量發展推動環境會計發展的影響邏輯

（一）高質量發展推動環境會計發展的理論邏輯

高質量發展的終極追求，在于營造人類社會與自然環境和諧共生的狀態。而從我國出發，推動高質量發展始終應該以每一個企業為出發點，保障企業營運目標符合高質量發展的要求[4]。這便要求企業在發展的過程中將創造經濟效益和實施環境治理進行權衡。利益相關者理論指出：利益相關者依靠企業來實現其目標，而企業也依靠利益相關者來維持生存和發展。自然環境是支持企業生存的重要基礎，企業的行為也一定會對自然環境產生影響[5]。因此，自然環境應當被明確為企業的重要利益相關者之一。

另外，企業進行環境治理相關技術研發以及資產投入，提高環境治理水平，達到發展需求與環境資源相協調。資源基礎理論為研究企業戰略規劃提供了一個基礎性的衡量要素框架。當企業資源滿足有某種價值、具有稀缺性、難以被模仿或替代、能夠被企業利用四個條件時，這種資源就構成了競爭優勢[6]。企業的環境治理投入符合企業資源的定義標準。企業進行環境治理，尋求可持續發展的路徑，需要明確哪些類別的資源與環境密切相關，并對它們進行準確地衡量，這正是環境會計的目標。

（二）高質量發展推動環境會計發展的實踐邏輯

企業要實現高質量發展，就不能忽視環境要素這一寶貴資源。環境會計能夠對環境要素進行有效地確認、計量、記錄和報告，為企業提供準確的信息和指導。因此，我們需要探索以下問題：如何建立合理的標準來衡量環境要素的發展質量；如何利用環境會計為高質量發展創造更多的價值。

資源基礎理論指出環境要素也應當被視作企業的資源，而新發展理念要求企業將環境治理納入戰略規劃的考慮范圍。對于迫在眉睫的轉型需求，企業衡量自身現有的環境要素以及進一步發展環境要素的成本和效益，都應有明確、規范的標準。此外，企業也可將高質量發展的轉型要求內化成企業的競爭優勢，形成以環境要素為主的企業獨特的價值鏈。而企業在相關的環境價值鏈營運管理中形成能夠表達環境效益的評價體系，將是業務端和財務端協調環境價值工作的重要保障。當前在企業間經濟聯系日趨密切的背景下，企業的發展進程不應當被局限在單個企業的視域內，環境價值鏈的形成有賴于各企業之間形成的綠色產業鏈。在充分考慮環境要素的情況下，企業應當追求的是實現企業各利益相關者的價值，最終達到共同富裕的理想狀態。高質量發展的推進必然會導致產業鏈環境資源配置的綠色化轉型。將環境資源管理的信息反映給價值鏈上的各個利益相關者，從而推動整條產業鏈向相同的方向進發，是實現環境會計價值創造的關鍵所在[7]。這一過程需要一個規范化、統一化的環境會計體系的支持。

三、高質量發展推動環境會計發展的現實困境為達到經濟發展和自然環境之間的協調，無論是從理論方面還是從實踐方面，環境會計都需要向高質量層次發展，以滿足經濟發展的需求。但從為高質量發展保駕護航的角度來看，目前我國的環境會計還存在諸多問題。

（一）環境會計基礎體系不夠完善

我國的環境會計起步較晚，理論研究仍處于探索階段。這導致了環境會計缺乏科學統一的理論體系支撐。當前環境會計理論體系研究存在著很多流派，環境會計未能形成完備的理論體系，環境要素確認、計量、報告等具體流程也都沒有形成完備統一的標準，尚不能對環境會計的實踐工作提供合適的指導思想[8]。這就會導致在環境會計施行方面的可參考實踐經驗匱乏。現有的體系框架眾說紛紜，企業在施行過程中無法找到權威的準則規范去遵循，環境會計并不能支持企業在進行綠色轉型、謀求可持續發展過程中的信息需求。

以企業環境治理績效評價體系中的ESG評級體系為例，我國對企業的ESG評級體系與國外較為權威的MSCI評級體系相比，存在著評級普遍偏高的現象，這或許可以說明，國內尚不完善的核算及評價體系不能可靠地反映出企業進行環境治理相關活動的成果和效益，當然也不能為其他價值鏈中的利益相關者提供有價值的信息支持。另外，考慮到我國特殊經濟體制的影響，我國在尋求經濟發展與環境保護的協調關系以及實現經濟、社會、環境的全面可持續發展方面，仍需要進行深入研究和探討，應該努力探尋真正滿足我國經濟高質量發展需求、充分發揮我國市場經濟體制優勢的環境會計核算體系及評價體系，明確環境保護的成本和收益，真實可靠地反映企業為環境保護做出的努力以及取得的切實成就，以此來滿足我國經濟高質量發展的實際需求。

（二）企業環境治理主觀動力不足

企業從實際的經濟需求出發，對于政府的環境治理監管要求采取“對癥下藥”的對策，這樣現象屢見不鮮。這固然可以歸咎于我國現行的環境監管體系不夠完備，但更能反映出的是企業主動披露環境信息積極性的缺失以及企業的環境會計理念的薄弱。在實際經營過程中，企業不可避免地會對環境造成影響，并且企業也應當順應環境變化謀求綠色轉型，因此企業有權利和義務實施環境會計從而對環境展開保護工作[9]。

但我國企業的環境保護意識仍然十分匱乏，環境會計理念更是無從說起，以最小成本獲取最大經濟利益仍然是企業經營的主要目標。并且由于企業實際擁有者的環境治理理念與經營者的利益追求不匹配等代理問題的存在，以謀求利潤最大化為目的、以成本最小化為手段的管理理念已經深深地根植在了企業發展目標的深處。而在這種理念里，很顯然沒有環境治理投入的一席之地。現實的經驗也證明了這種現象依然存在。例如，為滿足國家監管部門的要求以及持續經營的需要，大多數企業在污水、廢氣凈化設備的采購和使用上，會將達到國家和行業標準為首要目標，而出于對社會責任履行以及企業未來可持續發展考慮，主動積極地強化環境保護力度和加大對污染治理的支出的情況更是鳳毛麟角[10]。在這種盲目追求經濟效益的意識下，企業的社會責任缺失，企業的社會形象也難以得到有效維持。這顯然會對我國產業轉型及經濟高質量發展戰略的實施產生嚴重阻礙。

尤其是近年來，為響應高質量發展戰略目標的要求，國家接連不斷地出臺了多項法律法規來完善環境監管體系，居民環境保護意識也在不斷提高。企業為了實現可持續發展，進行綠色轉型、推進環境會計發展將會是首要任務。

（三）綠色技術積累不夠充分

目前，我國環境治理仍面臨著產業化規模有限、與國際差距較大、未能形成良好的發展生態等問題，其中主要挑戰在于技術積累不夠充分。在全球化經濟體系迅速發展的浪潮下，技術依然成為我國謀求高質量發展的一種限制因素，而環境治理更是受到影響的主要領域。究其原因，在于過去粗放型發展對技術創新沒有支持，企業主動進行綠色技術積累的動力不足，研發能力相對落后，研發成果轉化率及應用率低等。

而如今，隨著節能環保、新能源及新能源汽車等領域的技術創新引起了全社會的高度關注，綠色技術領域逐漸走進了企業發展的視野，這已然推動了我國綠色技術創新活動的進行。目前我國在綠色技術積累方面的現狀可以簡要地概括為：①我國綠色技術相關的發明專利授權量基本保持快速增長，但增速波動較大；②我國綠色技術相關的發明專利授權量占當年發明專利總授權量的比重逐步升高，但占比水平不高、絕對量仍舊偏小；③我國的綠色技術積累與發達國家仍有較大差距；④我國綠色技術相關的技術交易市場規模逐步擴大，但占全國技術交易市場比重增幅偏小、增速趨緩[11]。

我國正在有目的有動力地推進綠色技術積累行動的進行。但在現有會計體系下，企業技術創新的發展質量難以估計和判斷，會計信息不能反映出企業真實的創新績效，信息不對稱仍是影響企業綠色技術積累的主要因素。為了緩解企業內外部信息不對稱程度，降低相關交易成本，提升企業創新意愿和創新能力，進而推動綠色技術創新積累，有關管理部門需要構建高質量的環境會計體系，準確反映企業的技術創新績效。

四、高質量環境會計體系的構建

現階段我國環境會計體系與高質量發展目標明顯不匹配。為加強企業環境資源管理能力，加快實現高質量發展的遠大目標，本文構建高質量環境會計體系，體系的結構如圖1所示。

（一）面向一個目標

為了適應新形勢，實現高質量發展，企業需要大幅提升生態價值在企業發展戰略中的地位，不能只考量傳統的財務成果，還要綜合考慮環境資源和社會責任的綜合效益。為此，企業應當建立一個能夠反映多方利益相關者需求、支持可持續發展、平衡經濟和環境的環境會計體系[12]，推動高質量發展，實現生態價值創造。

（二）推動三項變革

1.推動環境會計施行理念變革

需要意識到的是，國際上已經形成了一系列環境會計指標及評價體系，我國也將環境會計的發展納入到了可持續發展行列中，但如今我國環境會計施行程度與發達國家水平尚有差距，并且照搬照抄并不能滿足我國獨特國情的需求。因此我國應該以獨立自主、結合國情為核心，建立與行業特性、文化背景、發展方向、戰略規劃、生命周期、運營需求相契合以及與我國高質量發展需要相匹配的環境會計體系。

企業不僅要實現“對內環境要素核算、管理結構優化；對外環境治理效益有效反映”，更要強化與產業鏈、供應鏈上下游各方主體在環境會計管理方面鏈接，推動各方信息共享、各方資源和要素協調配備。各方主體一道，協同創造生態價值。

此外，具備條件的企業可以嘗試運用“大智移云物區”等新興技術，充分發揮環境會計體系數據信息充足的優勢，推動環境會計價值創造從信息化向數字化轉型，努力實現企業數字化轉型與綠色化轉型相結合，借用數字化平臺推動環境會計高質量變革。

2.推動環境會計組織結構變革

企業應從組織層面健全環境會計職能配置，夯實環境會計報告、環保資金管理等基礎職能，豐富生態戰略選擇、投融資決策等價值創造職能。環境會計管控流程建設，應從監督全面生態戰略選擇、識別環境風險、建立環境會計執行部門、反映評價環境會計落地效益等整個流程當中的具體單元進行優化[13]；結合數字化轉型的時代需求，推行環境會計管理結構由傳統金字塔模式向扁平化結構轉變，依托于數據管控平臺的支持，實現環境信息標準化、精細化、實時化以及有效化。

3.推動環境會計落實手段變革

推動環境會計落實手段變革，應當以環境管理制度規范為支撐，以環境治理業績評價為渠道。管理部門應當加強關鍵指標約束，保證環境治理在企業戰略中的地位，限制資源流向不利于環境保護的企業；兼顧風控規則約束，以規則為企業可持續發展保駕護航；科學制定個性化、差異化的環境指標體系和綠色信貸等環保激勵措施，助力環境保護在高質量發展中發揮中流砥柱的作用[14]；運用SWOT分析、決策樹、波士頓矩陣等有效工具，通過生態戰略選擇、環保預算管理等有效手段，充分發揮環境會計信息的數據價值，促進企業可持續發展，提升企業價值。

（三）完善七大內容體系

1.生態戰略體系

各企業要明確環境治理在高質量發展階段的地位，重視環境會計高質量變革 ，強化生態理念建設，完善環境治理結構，改變環境治理手段， 完善全面覆蓋的生態戰略體系[15]。領導者要明確生態戰略的重要性，各部門負責人帶頭落實，各部門協同合作，共同推進環境會計高質量變革穩步落實。

同時，企業要把環境會計高質量變革列入戰略發展日程。宏觀上，企業將環境會計高質量變革與其他方面改革發展工作進行權衡，明確主要矛盾，把控整體方向；微觀上，企業結合自身發展方向與需求，制定并確切落實生態戰略規劃，在施行過程中做到工作目標細化、時間節點具體化，積跬步以至千里，將具體工作任務分階段保質保量完成。

另外，企業同樣要重視環境會計理念、組織、手段、責任的統一化，達成共識，營造良好氛圍，形成支撐體系，總結各行業環境會計先進經驗，并結合自身實際需求，取其精華，棄其糟粕，對出現問題及時分享見解。具備充足條件的企業或地方政府可以建立專門的環境會計研究機構，推進環境會計理論及實踐發展。

各企業還需要對環境會計落實進展進行持續跟蹤評估，要將環境會計高質量體系建設切實融入工作進程，以具體期限為間隔監督實施情況，分階段評估實施效果，并且可建立適當的約束及激勵制度以保障穩步落實。

2.環保預算體系

企業要建立貫通全局的環保預算體系，實現環保預算體系在統合各部門前提下的平臺式管理，實現環保預算與生態戰略選擇、環境成本核算、環境營運管理等維度的緊密結合，以期形成高效的資源配置機制，發揮環境會計的管理優勢，實現環保預算與企業生態戰略、可持續發展規劃切實結合。

企業要完善環保預算編制機制，優化環保預算指標評價標準，有效測算環保資本投資預算，持續優化日常環保支出預算，搭建起匹配企業長期生態戰略的環境會計預測模型；統籌兼顧當期效益和中長期環境治理需求，以環保需求和企業實際財務實力權衡的結果作為企業環保預算的準繩；加強環保預算執行監督、反映，以發揮環境會計管理職能，及時糾錯；優化環保預算執行效果評價，增強外部約束，并設置激勵機制，鼓勵內部優化。

3.環境成本核算體系

企業要建立切合實際的環境成本核算體系，進一步明確環境資源的確認條件，力求做到計量指標標準化，設置較為清晰確切的核算科目，核算范圍全面覆蓋，推動和實現環境成本核算體系的規范化。

資源是否與環境相關應有明確的界定標準。確認條件變更時，新的界定標準應當及時反映在環境會計信息披露相關材料中。考慮到環境資源種類龐雜，在進行確認記錄時，會計人員應以相關制度規范及行業標準為原則，力求細致、精準地確認。

在日常核算過程中，企業對相關資源發生的變化應當做到及時準確地進行反映。各部門應當定期核對與業務相關的環境成本，做到環境成本核算信息扁平化管理，必要時應依托數據平臺等技術，對于全部業務流程及工作單元所涉及的環境成本進行統一核對。

4.環境績效評價體系

完善、系統、科學的環境績效評價體系是環境會計運行的基礎。我國環境績效信息主要為定性信息，部分也會出現量化信息，兩者共同構成混合信息的情況。我國企業應當著眼于構建企業發展戰略與業務特點相適應、與生態戰略發展規劃相匹配的環境績效評價體系。

結合我國經濟體制，企業根據自身需求與相關規定科學設置評價指標，橫向分類、縱向分級制定評價標準。堅持目的導向，在滿足制度法規約束的基礎上，切實反映企業生態發展目標；堅持系統化衡量，覆蓋全部環境會計要素、全業務流程、全供應鏈相關主體；結合行業特性制定評價方式，根據所處行業不同分別設置基礎系數以及具體差異指標；結合企業特性權衡通性標準及個性化標準；堅持重要性原則，按照戰略發展需求考量分值權重，對重點單位及關鍵流程給予權重上的傾斜。

企業相關職能部門應當完善評價工作機制，建立完備的制度體系、結構體系、扁平化管控體系；尋求評價結果應用變革，依托大數據、數據清洗、數據挖掘等技術，深化評價結果在決策端的應用效果；同時結合環境會計變革進程，動態優化環境績效評價體系。

5.環境營運管理體系

在缺乏統一的環境會計制度、環境成本具有模糊性、環境收益界定和分類沒有明確標準的情況下，各行業應當尋找企業運營過程中的通用性業務，并據以建立基礎的企業環境營運管理制度。各行業應當依據行業標準及業界共性，建立起規范、標準的行業環境運營管理制度。具體到每一個企業主體，應當由主要負責人嚴格把控管理制度制定，各部門負責人根據部門業務特性細化管理制度，堅決遵守制度要求，并建立定期檢查機制。

另外，不同行業、不同地區、不同主體面對差異化問題時，應結合已有營運經驗，根據戰略規劃及利益相關者結構情況建立起相應的應對機制，保障企業環境會計的正常運行。

6.環境投融資管理體系

企業應建立健全環境業務審查體系，細化各環節業務環境成本與效益的評價項目，在考慮行業及所處地區的差異化情況下，確定科學有效的環境業務評價指標，并根據行業特性及所處地區的差異性，對重要的合作企業、重點業務及重要的環境資產給予相應權重的支持。

環境會計要發揮信息支持的基本職能，在面對環境投融資相關決策時，反映真實可靠、與企業現狀及需求相關的業務評價指標，為決策提供支持。

在投融資項目日常管理方面，管理部門應結合當時外部市場環境變化，對受到影響的投融資業務，根據具體情況不同，重新賦予不同的系數及評價項目，以求環境投融資管理與現實情況相符。

另外，條件充足的主體可以依托數字化轉型的支持，建立環境投融資管理平臺，將業務相關部門信息進行整合處理，做到及時性、可靠性、相關性兼顧，最大限度地發揮環境投融資管理體系的作用。

7.環境風險管理體系

企業應明確環境風險管理在日常運營中的地位，摒棄以往將環境風險根據不同表現整合進原有風險管理支柱的管理辦法，而應尋求將其單獨設立為一項管理業務并組織專門的機構進行監管。

另外，管理層應明確發展過程中的環境風險偏好，依據偏好的需要，設置相匹配的應對機制；可以采用“數智賦能”等手段，建立風險量化評估模型和動態監測預警機制，使得風險評估具有可比性、及時性、有效性。環境治理監督部門與紀檢、巡視、審計等有關部門加強相互協調，合力推動環境風險管理體系的完善。

（四）構建三大支撐體系

1.管理制度體系

管理制度體系是落實國家戰略的具體表現，也是反映各主體價值文化、戰略規劃的主要形式。宏觀層面上，管理制度體系網羅了所有行業及地區對相應類型的問題進行最強有力的約束和最權威的指導；微觀層面上，管理制度體系應包括合同評價、預算確認、成本核算、營運管理、績效評價等在內的全部業務流程，且對整條供應鏈全部相關主體均產生影響。環境管理制度支撐體系的建立是順應高質量發展需求的具體表現，也是企業落實生態戰略規劃、創造生態價值的必經之路。

相關部門應響應國家發展規劃號召，對已有環境制度進行優化，實時關注社會動態，對新出現的環境問題給予充分關注、分析總結，及時出臺相應的制度法規，對相關行業或地區進行指導，并定期進行整理歸納，建立動態、優化的宏觀管理制度體系。

環境管理制度體系應從主體的發展規劃出發，體現出主體的環境管理思想等原則，基于業務流程，步步細化形成樹型結構。于前端，反映出主體現階段的生態戰略發展方向及日常環境營運管理的評價標準；于末端，應明確到各個崗位的環境職責，確切描述具體操作流程，還應當包括相關的環境治理行為規范。

2.數據管控體系

以數據清洗、數據挖掘為代表的數字技術不斷發展，財務數據化、流程自動化、會計智能化的建設也已經步入正軌。依托數字技術的蓬勃發展，完善的數據管控體系對環境會計的高質量發展具有重要意義。

會計數字化轉型與綠色發展相結合，建立起扁平化的數據管控平臺。各部門協同合作，建立智能化、敏捷化、系統化、具體化的管理體系。以業務需求具體應用為導向，以體系提供主要功能為核心目標，以諸如python、excel等數據處理功能包為支持，以環境會計產生的內外部環境信息為要素，數據管控體系推動環境治理財務信息與環境治理具體業務全面對接，構建具有因果關系的數據管控體系，進而推進經營決策由經驗及價值取向為主導向數據和模型驅動的轉變。

在業務流程前端，代替決策者個人的主觀經驗，數據管控體系通過對以往海量數據進行整合分析，為決策提供可靠的數據支持；在業務流程中段，通過大數據、AI、RPA等相關技術支持，數據管控體系及時準確地反映主體營運的動態信息，進而使決策者可以獲取實時的環境資產相關的財務狀況；在業務流程后段，數據管控體系可以對已完成的業務流程進行數據清洗、數據挖掘，全面綜合地評價業務實施成果，為下一次決策做準備。

3.人才建設體系

環境會計發展方興未艾、高質量發展需求迫在眉睫，面向未來的環境會計人才隊伍建設是整條發展線路的根本所在。而不同于以往的是，高質量的環境會計體系尋求的是將環境會計單獨作為一項管理任務，獨立于其他業務部門的同時，還需要與各個部門協同作業，這種獨立開展業務但又需要將不同專業知識復合運用的做法對專業人員的能力要求無疑是極高的。因此，為推動環境會計體系向高水平發展，人才建設體系還需要健全和完善環境會計人才選拔、培養、任用、管理機制。

選拔機制：應以目的明確、履職盡責為首要標準，推動人才不斷提高專業認知和政治素養，堅守職業操守和道德底線。

培養機制：應探索建立環境會計學習體系。具體來講，應該包括多個學科群體系。環境會計學習體系下不同背景的已有從業人員也需要階段性地更新知識體系以滿足動態變化的需求。有機結合現有學科與環境會計的人才需求，著重培養會計人員的研究思維能力、創新應用能力、信息搜集能力、數據處理能力、風險把控能力以及統籌管理等能力，建立健全多層次復合型人才培養體系。

任用機制：以能力更多元、質量更適應時代進步為目標，提高中高端環境會計人才數量，使人才結構由金字塔型向紡錘形轉變，以滿足不斷提升的環境治理需求。

管理機制：加大輪崗交流力度，探索環境業務核算新模式；加強履職管理，提高關鍵崗位任職資格要求；建立科學的人才評價體系，硬性標準約束和正向引導激勵同時進行，暢通職業發展通道。

五、小結

環境會計與企業環境資源管理相匹配的核心是搭建完善的環境會計體系，企業從而落實可持續發展目標，推動高質量發展。然而，目前環境會計基礎體系不完善、企業環境治理主觀動力不足、環境相關技術積累不夠充分等現實困境，都會阻礙高質量環境會計體系的實現。鑒于此，面對經濟發展與環境治理間的日益緊張的沖突，為了滿足高質量發展的基本要求，企業要結合經營管理特點形成完整的環境資源管理機制，在此基礎上，以各環境要素相關業務流程所需的環境會計信息為導向，建立相應的環境會計體系。

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責任編輯：姜洪云