行政事業(yè)單位成本支出管理與控制

胡偉昌

（淄博市淄川區(qū)財政局，山東 淄博 255100）

行政事業(yè)單位在擔(dān)負(fù)著行政管理、經(jīng)濟(jì)建設(shè)和文化建設(shè)等行政責(zé)任的同時，又起著提供各種社會服務(wù)，滿足社會科、教、文、衛(wèi)等多方面的需求的作用。與企業(yè)相比，行政事業(yè)單位的公共性、非營利性以及財政性的特點(diǎn)顯著，導(dǎo)致多年以來，行政事業(yè)單位成本支出管理觀念淡薄。我國廉政建設(shè)和八項規(guī)定出臺之后，國家對行政事業(yè)單位管理人員的執(zhí)政能力和管理水平的要求不斷提高，使行政事業(yè)單位加強(qiáng)成本支出管理能有效緩解財政壓力，保證國家資產(chǎn)不流失。

一、事業(yè)單位實(shí)施成本支出管理的必然趨勢

（一）符合市場經(jīng)濟(jì)體制改革的要求

目前，國內(nèi)大部分事業(yè)單位的運(yùn)營資金基本都是來源于國家財政的支持。所以無論業(yè)績怎么樣，都可以保證單位能有收益。但是，這樣的“旱澇保收”模式會使部分事業(yè)單位喪失積極性，制約其發(fā)展，從而產(chǎn)生有關(guān)事業(yè)單位產(chǎn)生不計成本、浪費(fèi)資源等問題，對我國國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展造成了不利的影響。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，國家大力支持事業(yè)單位參加市場的競爭。在這種大的外部背景下，依靠政府撥款的日子一去不復(fù)返了，事業(yè)單位要在激烈的市場競爭中生存下去，就要更加注重單位的成本支出管理，重視單位的財務(wù)管理工作。

（二）切合事業(yè)單位營運(yùn)性質(zhì)的要求

事業(yè)單位與企業(yè)組織在性質(zhì)上是不同的，雖然它們的生產(chǎn)形式和輸出的產(chǎn)品類型各不相同，但是它們在生產(chǎn)過程中都會產(chǎn)生巨大的物質(zhì)消耗。此外，由于受常規(guī)運(yùn)營方式的制約，事業(yè)單位的每項成本支出都比較高。要使其正常運(yùn)轉(zhuǎn)，減輕其經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，就需要對其進(jìn)行科學(xué)、合理的計劃與控制。事業(yè)單位應(yīng)該肩負(fù)自己的職責(zé)，增強(qiáng)責(zé)任感，壓縮開支，為國家的發(fā)展做出自己的貢獻(xiàn)。

（三）符合自身效能建設(shè)的需要

在評價績效時，事業(yè)單位績效評價的依據(jù)通常不是以經(jīng)濟(jì)利益為依據(jù)，而是以社會效益為指標(biāo)。通常，為了保證一個單位的社會效益不受到損害，管理人員在獲得政府資金的同時，還必須根據(jù)單位的工作性質(zhì)和主要特點(diǎn)強(qiáng)化節(jié)支效應(yīng)，目標(biāo)是進(jìn)一步提升單位資金運(yùn)作能力，最理想的是能夠?qū)崿F(xiàn)自給自足。而事業(yè)單位內(nèi)部員工在進(jìn)行成本支出管理和控制時，常常能運(yùn)用各種方法和手段來進(jìn)行內(nèi)部預(yù)算、成本核算等方面的管理。這樣，在事業(yè)單位內(nèi)部，財務(wù)管理的效能將會大大提高。這樣既能提高單位的社會效益，又能提高單位的經(jīng)濟(jì)效益。

二、強(qiáng)化行政事業(yè)單位成本支出管理與控制的意義

（一）有利于節(jié)約公共資源，提高國家治理能力

加強(qiáng)成本支出管理有利于節(jié)約公共資源，用政府的“減法”體現(xiàn)民生的“加法”，將財政資金節(jié)約下來用于保障改善民生。在全球經(jīng)濟(jì)下行的大背景下，加強(qiáng)行政事業(yè)單位成本支出管理，是貫徹落實(shí)黨中央、國務(wù)院重大決策部署的必然要求。通過加強(qiáng)行政事業(yè)單位的成本支出管理，明確成本影響因素，厘清資源耗費(fèi)的主要環(huán)節(jié)，有助于減少耗費(fèi)，提高單位運(yùn)行效率，從而達(dá)到節(jié)約公共資源的目的。

（二）有利于提高會計信息質(zhì)量

與預(yù)算管理不同，在收付實(shí)現(xiàn)制的會計核算制度下，成本支出管理的相關(guān)工作無法有效開展。成本支出管理必須以權(quán)責(zé)發(fā)生制這一會計核算方法作為基礎(chǔ)。行政事業(yè)單位注重成本支出管理，有助于提高權(quán)責(zé)發(fā)生制及收付實(shí)現(xiàn)制兩套賬的核算精準(zhǔn)性，提高會計信息質(zhì)量。同時，成本支出管理貫穿于行政事業(yè)單位的所有業(yè)務(wù)流程中。通過加強(qiáng)成本支出管理，有助于促進(jìn)行政事業(yè)單位依據(jù)會計信息來改進(jìn)、優(yōu)化業(yè)務(wù)流程，為會計核算提供更可靠的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。

（三）為政府定價提供可靠的數(shù)據(jù)支撐

我國是通過審核經(jīng)營者的成本來核定政府定價成本的。2017年，修訂后的《政府制定價格成本監(jiān)審辦法》出臺，在現(xiàn)有程序基礎(chǔ)上增加了合法性審查和風(fēng)險評估程序；強(qiáng)化成本監(jiān)審、集體審議程序和成本信息公開。成本監(jiān)審進(jìn)入科學(xué)化、規(guī)范化、程序化、透明化開展的全新階段。成本是價格形成的基礎(chǔ)。價格監(jiān)管要到位，就需要分三步走，即準(zhǔn)確核定成本、科學(xué)確定利潤、嚴(yán)格進(jìn)行監(jiān)管。要科學(xué)合理定價，成本是基礎(chǔ)和關(guān)鍵。加強(qiáng)行政事業(yè)單位成本支出管理有利于提高成本核算的準(zhǔn)確性，為政府定價和成本補(bǔ)償提供更科學(xué)的依據(jù)。

（四）有利于全面推進(jìn)預(yù)算績效管理

全面推進(jìn)預(yù)算績效管理，是建設(shè)責(zé)任、服務(wù)、透明政府的有效舉措，也是財政科學(xué)化、精細(xì)化管理的重要內(nèi)容。預(yù)算績效管理有利于增強(qiáng)預(yù)算支出主體責(zé)任，優(yōu)化公共資源配置，提高公共服務(wù)質(zhì)量。預(yù)算績效管理是一種以支出結(jié)果為導(dǎo)向的預(yù)算管理模式。但如果單一從支出結(jié)果來進(jìn)行績效評價，而不重視成本的耗費(fèi)情況，勢必會導(dǎo)致財政資源的浪費(fèi)。

完善績效評價，就需要將成本支出管理納入績效評價指標(biāo)體系中，綜合衡量項目預(yù)算資金的使用效果。為滿足績效評價的要求，需要行政事業(yè)單位核算清楚各個項目的實(shí)際成本。此外，從單位內(nèi)部管理角度，也需要對內(nèi)部組織部門、業(yè)務(wù)團(tuán)隊等的成本相關(guān)績效指標(biāo)加以評價。加強(qiáng)行政事業(yè)單位成本支出管理有助于單位提供成本數(shù)據(jù)用于財務(wù)分析，提高績效評價的全面性，為全面開展預(yù)算績效管理做好支撐。

三、行政事業(yè)單位在成本支出管理與控制中存在的問題

（一）成本控制意識薄弱，缺乏制度規(guī)定

行政事業(yè)單位的資金來源主要是財政撥款。在向財政申請經(jīng)費(fèi)時，行政事業(yè)單位往往習(xí)慣于只考慮達(dá)到某個單一項目既定績效目標(biāo)的資金需求，而不重視財政資金的利用率。

行政事業(yè)單位在爭取財政資金的過程中，應(yīng)注重績效，而預(yù)算分析和工作總結(jié)的過程當(dāng)中則只強(qiáng)調(diào)社會效益的提升。

這種績效評價模式忽略了產(chǎn)出結(jié)果與財政資金投入量的對比，導(dǎo)致了行政事業(yè)單位業(yè)務(wù)人員以及財務(wù)人員在工作的過程當(dāng)中對成本核算的意識有所欠缺。從行政事業(yè)單位內(nèi)部來說，行政事業(yè)單位的業(yè)務(wù)部門只重視于本職的業(yè)務(wù)工作，在固有思維模式下認(rèn)為成本支出管理是財務(wù)部門的工作，與業(yè)務(wù)部門無關(guān)。

但事實(shí)上要做好管理是需要業(yè)務(wù)部門和財務(wù)部門共同完成的。行政事業(yè)單位對于成本支出管理的意識淡薄，導(dǎo)致財政資金有效利用率較低。目前，我國大部分行政事業(yè)單位都沒有建立一個完善的成本支出管理制度。成本支出管理能否在行政事業(yè)單位中有效落實(shí)，從很大程度上來說與一個完善的制度體系是息息相關(guān)的。但是，現(xiàn)階段行政事業(yè)單位在開展工作的過程中往往忽略了對于成本支出管理制度的建立與完善。

（二）收付實(shí)現(xiàn)及權(quán)責(zé)發(fā)生雙軌制下的會計核算不到位

對于合同中列明的預(yù)付及預(yù)收款項，在財務(wù)會計核算時習(xí)慣性地直接列支，未作為預(yù)付賬款及預(yù)收賬款進(jìn)行會計核算，導(dǎo)致成本核算時出現(xiàn)偏差。另外，對于有行政事業(yè)性收費(fèi)的行政事業(yè)單位來說，實(shí)際收費(fèi)與收入確認(rèn)的脫節(jié)也是進(jìn)行成本支出管理的一個難點(diǎn)問題。難點(diǎn)在于權(quán)責(zé)發(fā)生制要求財務(wù)人員按照收入已經(jīng)實(shí)現(xiàn)作為標(biāo)準(zhǔn)來確認(rèn)本期收入，而不考慮款項是否到賬。

而對于行政事業(yè)單位來說，目前預(yù)算會計及財務(wù)會計的收入確認(rèn)均是以財政用款計劃是否下達(dá)作為依據(jù)的。換言之，無論是納入專戶管理或是納入預(yù)算管理的行政事業(yè)性收費(fèi)，對于行政事業(yè)單位來說，收到的資金看得見摸不著，更與會計核算中的收入確認(rèn)無直接的關(guān)系。對于納入預(yù)算管理的行政事業(yè)單位來說，成本可支出的資金只與預(yù)算編制相關(guān)，而與實(shí)際收費(fèi)情況無關(guān)。

這就導(dǎo)致了行政事業(yè)單位無論是多收還是少收，成本支出都是一樣的。而對于納入專戶管理的行政事業(yè)單位來說，現(xiàn)行體制下無法合理進(jìn)行預(yù)計收入的確認(rèn)，而財政專戶中的資金也很難與某一項目特定時期的成本支出進(jìn)行掛鉤。在這種模式下，無法做到當(dāng)期收入與當(dāng)期支出的一個配比，這也導(dǎo)致行政事業(yè)單位很難合理地開展成本支出管理工作。

（三）注重項目績效評價、缺乏部門整體績效評價

目前，行政事業(yè)單位在逐步推進(jìn)全面預(yù)算績效管理工作。但是，由于經(jīng)驗缺乏等多方面因素，當(dāng)前的績效評價工作無法很好地檢驗行政事業(yè)單位的成本支出管理效果。這樣導(dǎo)致了行政事業(yè)單位對成本支出管理工作的開展缺乏積極性。當(dāng)前的績效評價工作比較關(guān)注于項目資金支付進(jìn)度以及項目實(shí)施的產(chǎn)出結(jié)果，而對于產(chǎn)出結(jié)果是否與投入資金相匹配這一點(diǎn)上缺乏科學(xué)合理的評價手段。除此之外，當(dāng)前的績效評價工作只停留在對預(yù)算項目的績效評價上，缺乏對行政事業(yè)單位的整體績效評價。

四、行政事業(yè)單位成本支出管理與控制措施

（一）成本管理機(jī)制的建立和完善

要從事業(yè)單位實(shí)際工作的視角出發(fā)，不斷優(yōu)化和改進(jìn)現(xiàn)行的成本控制體系，突出單位的經(jīng)營效益。在改進(jìn)單位的成本控制體系時，必須明確會計主體的權(quán)力與職責(zé)，使單位的內(nèi)部財務(wù)成本得到合理的控制與分配，從而提高單位的整體績效。要防止成本控制體系成為擺設(shè)，在人員配置、部門權(quán)力配置等各環(huán)節(jié)中，要很好地促進(jìn)單位建設(shè)的科學(xué)化、合理化，防止資金的浪費(fèi)，在整體上減少事業(yè)單位運(yùn)行成本。

特別要做好下列工作：一是為了保證單位在采購的時候?qū)⒂邢薜馁Y源用于單位的采購和管理。一般情況下，要求各部門采用公開投標(biāo)的辦法，以找到合適的賣家，減少不必要的成本支出。對各部門進(jìn)行成本管理與控制，必須從根源入手，預(yù)算編制要嚴(yán)格。對各種成本支出進(jìn)行分類，核查其合理性和合法性，并減少不必要的成本。根據(jù)計劃，根據(jù)需要，進(jìn)行成本的如實(shí)申報。若支出過多，需要對其進(jìn)行分析，找到適當(dāng)?shù)奶幚磙k法。常規(guī)的成本控制往往集中于對采購成本的控制，而在實(shí)際開支中，除采購成本外，也包括經(jīng)營成本。應(yīng)該對預(yù)算進(jìn)行嚴(yán)格的控制，實(shí)施成本管理，追蹤和發(fā)現(xiàn)差異，通過對其成因進(jìn)行剖析，尋找出最佳的降低成本的辦法，從而提高單位的預(yù)算執(zhí)行力和成本控制水平。應(yīng)當(dāng)推進(jìn)電子商務(wù)的成本預(yù)算，運(yùn)用電子計算方法，將各種成本以資料的方式進(jìn)行記載。通過這些資料分析研究，降低單位的生產(chǎn)經(jīng)營成本，提高單位的生產(chǎn)經(jīng)營管理水平。利用計算機(jī)進(jìn)行數(shù)據(jù)的數(shù)字化，將大量的數(shù)據(jù)與成本核算相融合，從而為財務(wù)報告的編制奠定了基礎(chǔ)。

二是建立一套科學(xué)的工作標(biāo)準(zhǔn)，保證在進(jìn)行原料的購買時，可以獲得更多的市場資訊，從而為客戶提供更好的產(chǎn)品。

三是事業(yè)單位要根據(jù)自己的發(fā)展情況，借鑒目前比較流行的先進(jìn)經(jīng)營思想，改進(jìn)單位的治理體系，提升單位的經(jīng)營效益。

四是在單位內(nèi)部，通過建立健全激勵機(jī)制，激發(fā)員工工作熱情，讓單位的職工更自覺地投入到生產(chǎn)經(jīng)營活動中來，從而實(shí)現(xiàn)單位的成本控制活動取得實(shí)效。事業(yè)單位在實(shí)施單位的經(jīng)營成本控制中，除依賴于行業(yè)監(jiān)管和主管部門的監(jiān)管之外，更多地依賴于單位自身的經(jīng)營。各業(yè)務(wù)部門嚴(yán)格依照預(yù)算來處理單位的日常事務(wù)，在超出預(yù)算的情況下，可以采用特殊的方式來進(jìn)行，即一般的偏離應(yīng)交主管業(yè)務(wù)的負(fù)責(zé)人來處理，而上級的主管則只能對超出該權(quán)限的偏差和不能解決的問題進(jìn)行處理，運(yùn)用這種分級責(zé)任的有效辦法，可以對偏誤進(jìn)行適時地修正。

如有需要，可以請審計部門定期對各部門進(jìn)行審計，以強(qiáng)化對單位的成本管理。成本管理應(yīng)以目標(biāo)成本為重點(diǎn)，成本的目標(biāo)管理主要分為三個階段：設(shè)定成本、分解成本和實(shí)現(xiàn)成本。強(qiáng)化三個環(huán)節(jié)的質(zhì)量控制，能有效地降低經(jīng)營的成本。比如，在從事作品創(chuàng)作工作時，要對自己的產(chǎn)品進(jìn)行市場定位。只有瞄準(zhǔn)了受眾群體，凸顯其作品的特點(diǎn)，達(dá)到較高的藝術(shù)水準(zhǔn)，才能達(dá)到很好的宣傳效果和社會效果。

（二）提升會計核算的準(zhǔn)確性，改進(jìn)財務(wù)會計的核算方法

在建立成本支出管理相關(guān)制度的前提下，可以利用制度本身的約束力提高行政事業(yè)單位對財務(wù)人員在會計核算方面的要求。財務(wù)人員不能仍舊停留在政府會計制度改革前的舒適圈中，需要通過培訓(xùn)學(xué)習(xí)，提升自己的業(yè)務(wù)能力。

雖然高質(zhì)量、有效的成本支出管理是需要行政事業(yè)單位所有員工共同配合協(xié)作完成的，但是行政事業(yè)單位的財務(wù)人員是成本支出管理的執(zhí)行者。在行政事業(yè)單位的成本支出管理過程中，財務(wù)人員應(yīng)當(dāng)擔(dān)負(fù)起出謀劃策、統(tǒng)籌安排的職責(zé)。因此，在新形勢下能夠精確完成政府預(yù)算會計與財務(wù)會計兩套賬的會計核算，對于財務(wù)人員來說是最基本的要求。只有在做好會計核算的基礎(chǔ)上，才能進(jìn)一步分析財務(wù)數(shù)據(jù)，來達(dá)到對成本進(jìn)行有效管理的目的。另外，行政事業(yè)單位可以改進(jìn)會計核算方法。例如，對于財務(wù)會計的收入核算，可以鼓勵行政事業(yè)單位依照自身單位的實(shí)際情況，出臺相關(guān)制度，以達(dá)到合理預(yù)計收入的目標(biāo)。

如果在收入確認(rèn)上，財務(wù)會計收入跟著預(yù)算會計收入走，那么通過雙體系平行記賬模式來實(shí)現(xiàn)的財務(wù)會計和預(yù)算會計雙重功能肯定是不完善的。財務(wù)會計的收入核算，應(yīng)該按照權(quán)責(zé)發(fā)生的要求，依據(jù)行政事業(yè)性收費(fèi)的收款進(jìn)度來進(jìn)行確認(rèn)。

這樣才能將財務(wù)收入與財務(wù)支出匹配起來，避免款項未收到而支出已完成，或者只有收入而不形成支出的情況。

（三）加強(qiáng)基層調(diào)研，科學(xué)合理地制定基本支出定額標(biāo)準(zhǔn)

基本支出定額標(biāo)準(zhǔn)制定的科學(xué)性直接會影響成本支出管理的推行實(shí)施，應(yīng)當(dāng)建立健全定額標(biāo)準(zhǔn)動態(tài)調(diào)整機(jī)制，來確保行政事業(yè)單位的基本支出預(yù)算的準(zhǔn)確性。定額標(biāo)準(zhǔn)的制定要與國家最新的方針政策以及社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r相適應(yīng)，跟隨物價水平的波動而調(diào)整。

此外，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對基層行政事業(yè)單位的走訪調(diào)研，根據(jù)行政事業(yè)單位具體職能的不同，細(xì)化預(yù)算分類，制定不同的定額標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)現(xiàn)相對公平。最后也要堅持實(shí)事求是的原則，根據(jù)行政事業(yè)單位以前年度的公用經(jīng)費(fèi)使用情況做出相應(yīng)調(diào)整，以節(jié)約開支。

（四）改進(jìn)對成本支出管理的績效評價方法

行政事業(yè)單位在加強(qiáng)預(yù)算項目績效評價的同時，可以逐步推進(jìn)部門整體預(yù)算績效評價。從宏觀角度來評價行政事業(yè)單位在實(shí)現(xiàn)職能、節(jié)約財政資金上的成果。重視各個項目間可共享的資源，進(jìn)一步提高財政資金的使用效率，科學(xué)合理地將成本支出管理納入部門預(yù)算績效評價體系中。可以按季度或半年度開展對成本支出管理的評價，定期核查成本、預(yù)算執(zhí)行的情況，及時發(fā)現(xiàn)問題，提出改進(jìn)方案，解決問題。只有通過不斷地對成本支出管理的有效性、合理性作出評價，才能修正行政事業(yè)單位的成本支出管理方式，提高行政事業(yè)單位的成本支出管理水平。

（五）重視對成本的監(jiān)督和控制力度

在控制成本時，要注意監(jiān)控的作用。健全的監(jiān)控體系對單位進(jìn)行成本管理與成本優(yōu)化是有效的。

首先，加強(qiáng)單位內(nèi)部的監(jiān)管，要從領(lǐng)導(dǎo)著手。成本管理的監(jiān)管方法能否取得成效，主要是在于領(lǐng)導(dǎo)者是否對此關(guān)注。

其次，要從基礎(chǔ)工作做起，做好成本管理和優(yōu)化。要對各種成本和支出進(jìn)行細(xì)致的分類，并對特定的項目成本進(jìn)行分類，追蹤其具體用途。

再次，通過對績效評估機(jī)制的建立，將其與個人的績效掛鉤比較，可以促進(jìn)單位內(nèi)部人員的工作熱情，同時也能促進(jìn)單位的生產(chǎn)經(jīng)營活動水平的提高。對較大的工程，要加強(qiáng)監(jiān)管，設(shè)立專項檢查組，并定期向有關(guān)部門反饋監(jiān)測成果。應(yīng)當(dāng)為單位制定經(jīng)營計劃的成本信息，保證生產(chǎn)過程中的各項成本控制。

最后，健全監(jiān)管體系。監(jiān)管體系是確保單位的生產(chǎn)經(jīng)營活動正常進(jìn)行和得到期望的質(zhì)量水平的重要保證。健全的監(jiān)管體系有助于各項制度的運(yùn)作，并能讓相關(guān)人員找到合適的定位，更好地進(jìn)行工作。建立健全監(jiān)管體系，必須與單位的具體工作相適應(yīng)。

五、結(jié)束語

對于企業(yè)而言，成本支出管理的水平高低直接影響了企業(yè)的盈利能力以及企業(yè)發(fā)展的可持續(xù)性。而對于行政事業(yè)單位而言，成本支出管理的水平會影響到國家治理體系和治理能力的現(xiàn)代化建設(shè)。行政事業(yè)單位應(yīng)該改變過去的傳統(tǒng)觀念，意識到成本支出管理的重要性，不斷加強(qiáng)自身成本支出管理的能力，降低行政成本，實(shí)現(xiàn)財政資金的高效使用，促進(jìn)行政事業(yè)單位的健康發(fā)展。