外部審計質量及企業內部控制對代理成本的影響研究

黃珍珍

摘 要：企業運營發展隨著規模的擴大，出現了經營權與所有權相分離的情況，代理成本產生，加大了信息的不對稱性。外部審計可以減少企業所有權與經營權之間的信息不對稱性，是實現企業外部治理核心，可以避免企業代理成本增加，保持企業各項管理的合法、合規性。企業內部控制能可以增強企業賬目數據的準確性、客觀性，促進企業各項工作規范，保障企業執行效率。本文客觀論述了內部控制與代理成本，優化內部控制流程，并針對內部控制現狀提出優化策略，并從外部審計質量對代理成本、內部控制的影響以及內部控制在外部審計質量與代理成本之間的影響作用兩方面分別闡述，從企業內部及外部治理層面提出建議。

關鍵詞：外部審計質量；內部控制；代理成本；影響分析

企業發展壯大，所有人會委托職業經理人管理企業，導致所有權與經營權分離，企業會發生代理成本，直接影響企業績效。企業為了控制代理成本，不斷完善內部控制，強化內部治理，便于投資人了解企業當前真實財務情況。第三方獨立審計財務報表，可以增強企業財務信息真實性和可靠性。企業要根據市場運營現狀，不斷調整內部控制體系，提高企業會計信息可信度，增強投資者信心。本文著眼于外部審計質量與內部控制視角，分析兩種代理成本影響因素，針對不同因素影響下，對代理成本的控制，完善內部控制治理能力，促進企業利潤目標的實現。

一、相關概念研究

1.內部控制與代理成本

隨著企業發展壯大，運營形式呈現多元化發展，為了保持高效發展，要加強對內部控制的管控。國家通過立法形式，借助內部控制手段加強對企業財務資料的監督，確保投資者利益不受到損害。內部控制理論是企業各層面參與設計與實施，能夠促進企業運營效果，提高財務報告可靠性，遵循國家及行業法律法規，包括控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通監督，確保財務報告的可靠性，促進經營活動有效性。

2.外部審計質量與代理成本

企業運營發展會借助外部審計排查企業風險點，也是考核企業財務報表是否存在重大遺漏的有效策略，外部審計質量高低可以衡量信息是否存在不對稱性，保護投資者利益。外部審計質量的評估存在一定難度，如果僅觀察一個指標，往往存在一定局限性。外部審計質量與事務所規模、會計師勝任力水平、營收情況、審計費用之間有直接關系。代理成本是企業所有人將管理權限委托給職業經理人，導致所有權與經營權脫離，如果引入外部審計，外部審計質量提升可以避免代理成本超額發生。

3.內部控制與外部審計質量

代理成本主要是企業委托代理問題，對企業投融資決策、企業價值產生一定成本。代理成本增加，會阻礙企業價值最大化發揮。企業信息缺乏透明性，導致監管結果失真，增加了舞弊風險，加劇了代理成本。代理成本來源于管理層與股東之間、大股東與小股東之間的代理關系。外部審計與內部控制可以對管理層行為作出約束，內部控制在管理層CEO權利與代理成本之間、外部審計與企業價值之間發揮中介效應。

二、審計質量、內部控制、代理成本變動

1.改進外部審計質量

外部審計質量的評價基于財務報表，錯報的發現與審計師業務能力有直接關系，錯報的披露是外部審計獨立性的表現，審計師事務所越大，為了保持自身行業聲譽，越能顯示出獨立性。會計師事務所越多，對員工業務要求標準越高，人才專業能力越強，審計服務質量越能得到保證。會計師事務所屬于輕資產投資，事務所規模也可以側面反映會計師事務所執業能力。會計師事務所官方排名與外部審計質量并無直接關系，審計能力是在具體執行審計業務中體現。會計師事務所受罰情況以及注冊會計師處罰信息情況，可以觀察外部審計在財務報表審計期間是否勤勉盡責。如果注冊會計師在業務開展中披露導致行業通報，證明所服務的會計師事務所執業能力存在質疑，審計服務質量難以保證，財務報表也缺乏可靠性。

2.內部控制改進

（1） 控制環境方面

第一，企業要加強對文化環境的營造，增強員工職業道德，創建優質內控環境。雖然與企業財務報表認定關聯度不大，但對運營全過程的控制具有積極影響。企業加強對內部控制的重視，可以增強員工崗位勝任力，使員工能力與崗位要求高度匹配，構建專業的員工考核體系，增強員工任職能力。第二，企業發展規模的擴大，員工受教育程度不斷提高，崗位設置對員工知識和能力要求較高。企業要定期召開技術與管理培訓會議，確保員工崗位勝任力提升與企業戰略發展目標相統一。企業利用生產旺季抓業務，生產淡季抓培訓，確保企業各崗位員工能力得到最大化提升。通過企業文化建設，可以促進員工業務能力和專業技術水平提升。第三，管理層與治理層參與。企業管理者參與執行與監督企業各環節運營活動，董事會及審計部門對企業各項經濟活動實施監督，企業章程對治理層職責范圍做出了明確要求，治理層要監督內部控制、會計政策以及審計質量等工作進展，融合信息化技術，發揮管理層與治理層職能作用。第四，組織結構。企業要明確組織架構圖，構建戰略與發展委員會、審計委員會以及風控委員會等，各委員會明確職責分工，加強各部門委員會之間信息互融互通，促進企業治理效率與治理水平。第五，職權與責任分配。企業要精簡組織結構，確保內部控制的獨立性，保障企業日常運營有效性。企業要設置單獨財務部門，嚴格管控資金，避免出現大股東或者關聯方與企業賬戶共用情況，避免對企業資金干預與挪用。第六，人力資源與實務。企業要完善人事聘用、人事檔案、薪酬等制度，為企業行政管理工作提供依據，確保員工工資薪酬、福利保障與大股東相分離，發揮人事部門管理獨立性。

（2） 風險評估過程

企業為了提高風險應對能力，要優化治理結構，創新管理模式，發揮企業行業領導地位。企業要構建企業戰略發展目標，加強對各業務環節全過程管控。企業內部要構建戰略發展及風險控制組織委員會，對企業未來潛在風險客觀、果斷識別，應對企業未來風險和困難，避免錯失發展機會和給企業帶來財產損失。

（3） 信息系統與溝通

為了提高企業信息傳輸效率，確保數據信息快速整合與管理，要構建企業內部信息溝通平臺，對重大信息實行共享制度，當企業發生股票價格出現重大變化，或者衍生品交易價格出現巨幅波動，要按照信息共享制度要求，報告相關部門及責任人，并立即啟動風險預警機制，企業董事長會第一時間掌握到企業發展變動情況，將及時啟動相應預案。

（4） 控制活動

企業要針對內部控制設置明確的程序與制度，包括各部門權限范圍制定，賬目情況、固定資產使用等，確保企業各項工作精準、高效開展。企業要識別新經濟時代下發展規律，要加強引入信息化技術，完善電子信息控制體系，要持續優化數據保管與存儲。企業要不斷完善控制程序與政策，構建科學的崗位績效評價體系，使績效評價結果與薪酬福利相掛鉤。企業管理力求創新，實現標準化作業，提升企業業務與技術水平，促進企業各項工作高效開展。

（5） 對控制的監督

企業要定期開展內部控制評價，對企業各部門內部控制執行情況進行記錄，嚴格按照相關要求，定期對內部控制進行自我鑒證報告披露，確保企業財務信息的真實性與可靠性。企業管理層要加強對各職能部門的監管，對存在的管理漏洞及時識別與規避，根據企業運營情況采取相契合的內部控制措施，對企業各項不合規行為進行糾正，保障企業控制與監督的效率和效果。

（6） 迪博指數變化分析

要分析企業內部控制的迪博指數，提高內部控制水平。企業結合當前發展現狀，要借助整合審計的方式，提高企業外部審計質量，倒逼企業內部控制水平提升。企業只有具備良好的內部控制制度，糾正企業內部控制執行偏差問題，規范企業經營活動，使企業內部各層面人員提高對內部控制的重視，提高企業內控質量。企業要加強外部審計監督作用，促進外部審計質量提升，促進內審水平提升。

3.代理成本變動情況

代理成本包括顯性和隱性兩種。審計具體案件中，一般只統計顯性、可觀測、可量化的代理成本。如果企業辦公費、招待費、差旅費、通訊費等存在超標準支出現象，可能存在腐敗的關聯指標。通過對企業各項費用發生額以及營業收入總額比值分析，了解企業費用占比變化，分析企業代理成本。通過觀察，如果費用占營業收入比值下降，表明企業管理費用也趨于下降。企業代理成本增加，一般是通過業務招待費、辦公費、差旅費、通訊費、車輛使用費等科目下，管理層很有可能利用這些科目掩蓋個人消費，浪費企業資產。因此，外部審計質量提升，可以有效促進企業代理成本降低。

三、外部審計質量、內部控制與代理成本

分析了外部審計質量、內部控制與代理成本，進一步研究外部審計質量提升，是否促進企業內部控制水平及企業代理成本減少之間關系。

1.外部審計質量對代理成本的影響

為了進一步觀察外部審計質量變化對代理成本的影響，需要對聘請的會計師事務所人數、分所數量、業務收入情況展開分析。會計師事務所規模與外部審計質量息息相關。同時，要對企業近年來代理成本進行分析，分析變化趨勢。如果企業聘請的會計師事務所規模不斷變大，企業代理成本呈現下降趨勢，表明外部審計質量提升，可以有效降低企業代理成本。

2.外部審計質量對內部控制的影響

企業聘請會計師事務所對企業財務報表、內部控制實施審計，要對固有限制的評估、重要賬戶、列報、相關認定等整合審計，企業財務報表審計質量的提升，內部控制審計質量也會相應提升。雖然部分會計師事務所存在審計收費低，影響審計質量的因素，通過對連續審計年限分析，連續聘任年限較長，且注冊會計師事務所規模較大的，不存在財務報表審計及內部審計費用低影響企業審計質量。隨著企業外部審計質量提升，審計師也能夠對內部控制存在的控制缺陷得以關注，幫助企業糾正和完善內部控制體系，進一步優化企業內部控制制度。內部審計費用與行業平均審計費用對比分析，如果企業內部審計費用高于行業平均值，表明企業提高了對內部審計的重視，愿意付出一定的審計成本，來保證審計質量。企業通過提高對外部審計的重視，換來了外部審計質量提升，并對內部控制整合審計，對內部控制質量提升帶來了正向影響。結果證實，外部審計質量提升能夠提升內部控制質量提升。

3.內部控制在外部審計質量與代理成本之間的影響作用

通過對外部審計質量、代理成本、內部控制之間的作用分析，外部審計質量的提升，企業管理費用占營業收入比率下降，這里管理費用率代表代理成本，有了明顯下降，表明企業外部審計質量提升，可以促進內部控制質量，控制企業代理成本。其中內部控制在外部審計及代理成本之間發揮中介作用。其中有一定規模的會計師事務所，審計人員專業能力更強，能夠保障復核規范性，可以促進外部審計質量的提高。外部審計質量提升，財務報表存在錯報風險。會計師憑借自身專業勝任力，保持應有的職業懷疑，對工作更加嚴謹，降低檢查風險。外部審計質量可以促進企業內部控制建設。外部審計注重成本效益，注冊會計師事務所對企業內部審計評估與了解，對企業各流程客觀性評價，考慮內部審計人員勝任力，是否嚴格遵循行業方法。審計工作質量越高，相關工作評價越嚴格，越能發現內部控制缺陷。如果企業內部審計不能得到保證，聘請的會計師事務所會對其實施監督與指導，幫助企業發現內部控制問題。通過對內部控制的優化，內部控制缺陷整改，能夠有效促進企業戰略發展目標實現。客觀識別企業財務報告與定性分析報告對內部控制缺陷認定標準，并對內部控制體系進行檢查評價，如果未能發現需要整改的內部控制缺陷，表明當前內部控制制度有效。內部控制評價主要對薄弱環節的整改落實，避免對企業生產運營產生影響，規避潛在的風險。企業根據經營管理實際，聘請內部控制咨詢機構，向企業各層面員工宣傳風險意識，完善內部控制制度，促進企業內部治理水平。企業采取外部審計及內部控制，可以控制和降低企業代理成本。企業在會計師事務所選擇上，要注重規模大、勝任能力強、較具獨立性的會計師事務所，加強內部控制審計資源投入，強化內部控制約束力，降低企業管理層的隱藏動機，控制道德風險，減少企業代理成本。

四、針對內外部治理層面建議

1.企業外部治理層面

企業在聘請會計師事務所時要考慮審計人員職業道德規范遵守情況、職業素養、專業勝任力，確保會計師事務所審計質量。企業要積極利用外部審計，規避管理層舞弊行為，加強對財務報表信息的監管，提高財務報表信息可靠性。監管機構要注重內部控制質量，規范企業自我評價報告的紕漏標準，健全企業內部控制體系，提高企業治理能力。

2.企業內部治理層面

企業頂層管理人員要強化對內部控制重視，將內部控制納入董事會、總經理及各職能部門的績效考核體系，加大內部控制的執行力。發揮內部控制約束管理層行為的作用，制定內部控制工作考察機制，樹立內部控制體系執行情況，緩解信息不對稱問題，避免內部舞弊情況發生，高水平的內部控制，可以促進企業整體治理水平，增強投資者的信賴程度，促進企業戰略目標達成。

五、結語

本文分析了外部審計質量、內部控制變化對代理成本影響，通過對企業外部審計質量、代理成本變化、內部控制變化情況分析，結果證實，外部審計質量可以帶動內部控制質量提升，有效降低企業代理成本，其中內部控制在外部審計質量及企業代理成本之間發揮中介作用，隨著企業控制環境的改善，強化了企業內部人員專業勝任力，構建完善的績效評價體系，明確各組織結構的權責分配，在內部控制活動方面實現了職責分離，企業外部審計的提升，降低了管理層侵占企業利益行為的可能，控制企業代理成本發生。

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