政府會計制度下財政全額撥款事業單位成本核算與管理

胡玥

摘要：隨著新政府會計制度的實施以及財政體制的不斷完善，對用好管好財政資金提出了更嚴格的要求，這就要求行政事業單位，特別是財政全額撥款事業單位，要把握新要求、適應新體制，進一步加強成本核算，提高財政資金的使用效率。本文首先闡述了財政全額撥款事業單位進行成本核算的相關理論概述及積極意義，然后分別從意識、制度、人員和信息化平臺四個方面，分析財政全額撥款事業單位在成本核算和管理方面存在的問題，并提出加強管理意識、建立健全制度、提升相關人員能力以及加強信息化建設四個方面的優化措施，以供參考。

關鍵詞：財政全額撥款；事業單位；成本核算；成本管理

近幾年，國內經濟下行壓力仍然存在，未來一段時間內財政收入增長還存在一定的壓力，各領域對財政資金需求也在持續增長，特別是重點領域和剛性支出壓力加大，導致財政收支矛盾不斷加劇。在此背景下，國務院多次強調政府要堅持過緊日子，要優化財政支出結構，為穩市場穩就業保民生挪出更多資金。在目前大環境下，開源節流尤其重要，特別是做好節流這一環節，就要求各級行政事業單位繃緊“過緊日子”的這根弦，做到常態化、制度化的厲行節約，對基本支出和項目支出進行科學的成本核算，在保障完成其職能任務的前提下，不斷優化財政資金支出結構，著力壓縮日常性支出，力爭做到財務成本最小化、財政資金使用效益最大化。自新政府會計制度實施后，全面將權責發生制適用于行政事業單位，完善了財務會計功能，加強了成本核算，促進財務成本的管理方式規范化。

一、財政全額撥款事業單位成本核算與管理的相關理論概述

（一）財政全額撥款事業單位成本核算與管理的概念

財政全額撥款事業單位是由國家資產支撐，具有公益性質，雖然不同于政府機構，但也是依靠國家撥款得以運轉。因此，加強財政全額撥款事業單位成本核算是必然趨勢?！妒聵I單位成本核算基本指引》自2021年1月1日開始實施，其中成本的定義是每一單位核算對象所耗費的各項資源，強調對日常工作中涉及的各項費用進行統計核算，與事業單位傳統意義上核算的支出形成區別。收付實現制注重資金的收支，但當期資金的支出并不等同于當期的費用，支出的確認僅是當期實際支出，并沒有計入已經發生但尚未支付的支出和以前期間已支付過的支出，但計入了當期支付但不屬于當期支出的部分。這就造成當期支出和成本差異較大，導致當期支出不能真實完整全面地反映當期成本，無法進行成本的核算與管理。

2022年3月開始實施的《事業單位財務規則》結合政府會計改革成果，進一步規范事業單位財務管理，其中第二十二條，增加了事業單位的支出應當厲行節約，強調了節約的觀點，對于單位加強成本控制提供了政策依據。財政部于2021年11月至2022年9月分別對公立醫院、科學事業單位以及高等學校制定出臺了事業單位成本核算具體指引，一系列指引文件的印發，無疑表明了加強事業單位成本核算對于提升內部管理水平、提高運行效率的重要意義，目前雖未制定財政全額撥款的事業單位的成本核算具體指引，但此類事業單位進行成本核算也尤為重要。

（二）財政全額撥款事業單位成本核算與管理的重要意義

財政全額撥款事業單位，作為獨立法人，承擔著相應的職能，在完成自身職能的過程中，需要有經費的支出，但由于其非營利的性質，并無生產經營，沒有經營收入，所以全部經費，包括人員工資、辦公經費等支出都會消耗公共資源，所以對此類事業單位加強成本核算的意義有以下四點：

第一，精確各種支出的成本情況，精準節約財政資金。財政全額撥款事業單位需要在成本管理方面下功夫，將各項成本控制在一定標準范圍內，在年初編制預算時，根據年度需求，摒棄過往采用的增量預算法，采用零基預算法，即不考慮以往支出情況，結合單位績效目標，從根本上分析每項支出的必要性及支出金額，根據單位成本預算，推算全年各項支出，更加科學地對年度預算收支進行統籌安排，避免降低財政資金的使用效率。

第二，推動預算績效評價管理體系的健全與完善。2018年9月中共中央、國務院印發的《關于全面實施預算績效管理的意見》提出，要構建全方位預算績效管理格局，提升財政資金使用績效，建立全過程預算績效管理鏈條。績效目標是單位未來一定時間內的預期成果，對績效目標的考核需要設置全面且可量化的指標，并對這些指標賦予不同權重，加權平均計算后，綜合評價單位運行的效率和效果。由于事業單位的公益屬性，不同于企業將利潤作為衡量業績的指標，對于事業單位的評估更多是從成果的產出或結果的角度，所以可以將成本設置為一項關鍵指標，通過核算人、財、物等的成本投入與產出比，將各項經濟支出轉化為績效管理所需要的成本信息，貫穿績效評價始終。全方位就是要涵蓋單位各個部門，各項經濟業務，開展綜合的成本核算工作，全過程就是事前、事中、事后通過成本核算對績效管理實現全程閉環控制。

第三，有助于財政優化社會資源的分配；事業單位成本核算工作越是規范，越是可以減少支出過度或者資金沉淀的狀況，預算才更加準確，做到量入為出，力爭資金收支同步，財政才更能從宏觀上把控收支，推進資金統籌使用，避免資金的碎片化使用。

第四，提升社會效益，實現事業單位可持續發展。成本核算工作科學有效，對于事業單位提高單位聲譽大有裨益，做好成本核算和管控工作，確保內部資金狀況，確保單位健康平穩運轉，提供更優質的社會服務。

二、財政全額撥款事業單位成本核算與管理中存在的問題

（一）缺乏成本核算和管理的意識

過往多年，財政全額撥款事業單位始終沿用收付實現制的核算方式，財政僅是嚴格規定收支余要符合預算，強調支出的核算內容，并未嚴格管控事業單位的經費，長期以來單位的基本支出及項目經費都是由財政撥款，沒有收入來源的擔憂，所以在支出過程中各單位更加注重預算執行率，且執行率的高低將影響下一年的預算數，所以導致在預算執行過程中，經費支出更多的是臨近執行率考核的時間節點，甚至出現年底突擊花錢的現象，造成資金使用效率較低，且容易形成資金沉淀，沒有形成成本管控的意識。

（二）缺乏完善的成本核算和管理制度

目前，財政全額撥款事業單位在建立健全成本管理和成本核算體系方面還存在諸多問題：主要存在核算的主體不清晰、范圍不明確；核算的覆蓋面較??；核算方法單一，用于成本核算的基礎數據質量不高等問題。成本核算和管理方法不科學、不合理，單純依靠壓縮預算和減少必要的經費支出，并不能實現成本管理的控制目標。用于進行成本核算的基礎數據質量不高，不能滿足數據使用者的需求，導致核算結果的真實性較低。比如使用作業成本法進行成本核算，間接費用歸集之后，需要按照成本核算對象進行分配，這就需要對一些非財務基礎信息進行分類并在發生變動時及時調整，比如人員性質、固定資產分類、固定資產的使用人、計提的折舊等，才能保證成本核算數據的真實、可靠、準確。

（三）缺乏成本核算與管理的相關人才

新形勢下，事業單位財務工作不再僅局限于制作憑證、記賬等基礎工作，財務的職能也從事后核算逐漸向事前管理轉變，這就要求財務人員具備更高的綜合素養和信息化水平。但是，由于多年采用收付實現制的核算方法，也未接觸企業會計制度，導致財務人員接受權責發生制的核算方法有難度。而且，除了必要的繼續教育培訓和新系統的培訓外，事業單位的財務人員沒有針對成本核算與管理的專業化培訓，專業知識儲備的不足導致成本管理工作成效欠佳。此外，成本管理工作需要財務和業務部門的高度配合，深入了解彼此業務流程，但現實中實際業務部門和財務核算部門的工作并無過多交集，局限于各自范圍的工作，使得財務人員對業務知之甚少，成本管理工作難以順利開展。綜上，財務人員在成本的規劃、核算和控制等方面有待提升。

（四）缺少成本核算與管理的信息化平臺

目前，大多數事業單位的信息化建設缺乏統籌布局，會計核算系統與預算一體化系統、財政支付、資產管理系統等信息系統間各自獨立、互不聯通，而且部分系統之間互不兼容，以至于系統要分別安裝在不同的電腦上使用，造成成本核算所需的業務活動和資產管理的數據不能直接提取，信息數據無法共享利用，容易出現信息數據的碎片化和孤島化，再次加工數據不但使數據容易失去真實性，也給財務人員帶來大量重復的勞動，效率降低，無法為經濟活動和成本管理提供充足依據。

三、財政全額撥款事業單位成本核算與管理問題的改進措施

（一）加強成本管理意識

為實現成本核算目標，成本核算工作需要單位管理層的高度重視，對參與成本核算的所有人員，加強政策宣貫，定期舉行培訓，使之充分認識成本核算的重要性，掌握成本管理方法，加強成本控制，構建成本管理思維，提高全員參與度。在成本核算和成本管理的整個體系中，財務部門的主要職責是，根據成本核算的結果，對單位的運行成本進行科學分析，不斷降低成本支出，從而降低單位的運行

成本。

（二）建立健全成本核算與管理制度

在新政府會計制度下，財政全額撥款的事業單位管理層不僅要認識到成本核算和管理的重要性，還要結合本單位的實際發展情況，制定完善的成本管理制度。首先，依據相關性原則、適應性原則、成本效益等原則，根據本單位的職能目標選擇成本核算對象。其次，根據本單位的經濟活動內容確定成本項目，一般包括工資福利費用、商品和服務費用、對個人和家庭的補助費用、固定資產折舊費、無形資產攤銷費用。以確定的每個核算對象為單位，將費用與設置的成本項目和賬戶進行一一對應，將不計入該成本核算對象的費用剔除。再次，確定成本核算的周期，一般一個預算年度為一個成本期間，也可以將一個項目期間作為成本核算周期。最后，進行成本的歸集與分配，明確直接費用和間接費用，制定合理的分配標準，結合自身業務活動特點，依照資源耗費方式為間接費用確定合理且適用的分配標準，通過一定的分配標準與因果關系將資源耗費合理地分攤給各個成本對象。此外，還要做好成本預測，確定成本控制目標，及時了解成本變動趨勢，挖掘降低成本的方向，為編制下一年度的預算方案提供決策參考。通過對成本核算結果進行分析，能夠檢查預算會計的執行情況，對各部門的工作績效進行考評，找出成本費用項目的影響動因，對其進行敏感性分析，挖掘節約費用支出的途徑，從而降低成本，提高成本決策的科

學性。

推進成本核算與管理制度與績效管理制度相銜接，全面實施績效管理要求事業單位將關注點從預算執行率拓展到以績效目標為導向的全面費用管理上，規范成本核算對象、成本核算及分配的方法，提高成本數據的可靠性和相關性，可以更高質量地完成事中績效運行監控工作，及時發現偏離預期目標的現象，豐富且準確的成本信息也有助于績效目標的事后評價，實現兩個制度間的相互促進。

（三）提升成本核算與管理人員的業財融合能力

成本核算與管理工作范圍廣、綜合性強，財務人員應當與時俱進，通過自主學習，加強對政策和制度的理解把握，依照相關內容將會計核算工作規范化，增強責任意識，提高綜合素質，高效地開展成本核算與管理工作。單位應重視業財融合，加強財務、業務的跨部門溝通交流，在制定業務活動程序時，參考財務人員的意見，降低業務活動不合規的風險。也可以對財務人員實行定期輪崗，這樣有利于幫助財務人員盡快熟悉業務流程，便于業財融合順利進行。

（四）加強成本核算與管理相關的信息化建設

成本核算必須要以數據為基礎，為了滿足成本核算和管理的要求，需要建設一個完成的信息化管理平臺，將會計核算軟件與預算系統、財政一體化支付系統、固定資產系統、工資系統、政府采購系統實現全鏈接，實時自動匹配對應的輔助核算項，實現信息的互聯互通。比如：工資軟件根據崗位實現人員類別分類，并將人員類別匹配至成本核算軟件中，自動計算出管理人員和業務人員的支出成本；政府采購系統在財政一體化支付系統支付貨款后，將采購資產的數據自動傳輸至成本核算軟件中，根據資產類別，自動計算折舊年限，計提折舊并計入成本；財政一體化支付軟件在支付后將數據傳輸至核算軟件，依據支出事項進行成本核算，與預算系統中事前預測的定額成本比對，形成從事前預測到事中控制到事后監督的全過程管理，并利用軟件對成本核算的結果進行全面深入的分析，利用數據庫助力成本核算和管理，不斷優化支出，提升成本核算和管理水平。

四、結束語

在政府會計制度改革背景下，為提高事業單位的運行效率，需要以新政府會計制度為基礎，積極落實《事業單位成本核算基本指引》的要求，注重提高全員成本核算意識，整合各個系統平臺，發揮大數據功能，構建全面成本管理體系，細化管理工作的顆粒度，優化人工費用、間接費用等分攤方式，不斷優化核算方法，提升成本數據信息可信度，提高公共資源利用率，從而促進財政全額撥款的事業單位健康平穩發展。

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