底稿審核與檔案管理數字化建設探討

劉 海

中小會計師事務所審計底稿的質量審核大部分仍采取線下審核底稿與面對面溝通方式。雖然部分重要問題或底稿實現了局部線上溝通，但審核流程整體上受時間和空間影響仍然很大。為了提高底稿審核效率，規范審計程序，解決底稿歸檔不及時等問題，有必要通過建立線上底稿審核與檔案管理系統平臺，將審計底稿的質量管理和檔案管理用數字化流程進行連接，為審計底稿與項目管理全數字化打好基礎。本文通過介紹電子底稿審核與檔案管理系統開發工作中的一些體會，希望對會計師事務所行業質量控制和電子檔案管理提供一些幫助和借鑒。

一、管理現狀

目前審計底稿的審核管理，有少部分事務所采用了五級審核，大部采用三級或四級審核方式。數字經濟時代已經來臨，越來越多的事務所通過自開發單機或云平臺系統、購買商業輔助審計系統等方式形成審計底稿，電子底稿占底稿比重越來越高。但底稿審核管理的數字化開展情況并不樂觀，“以電子底稿為主，紙質底稿為輔”和“先電子版底稿初審，再紙質版正式審核”方式的底稿審核方式仍占多數。底稿審核是審計風險控制的關鍵程序。隨著監管要求愈加嚴格，審計對象業務復雜程度和數字化程度的不斷提高，審計底稿的審核管理也迫切需要跟上數字化步伐和監管要求。

電子底稿在行業監管、檔案管理中的要求目前還不夠統一，作用體現還不充分。在監管和檢查中，雖然也在不斷要求提供電子底稿，但因電子檔案管理落后，經常是先電子后紙質，最終還是以紙質底稿為主，電子底稿為輔。因為實務中缺少規范易用的電子底稿審核與檔案管理系統，沒有統一的管理標準，電子底稿經常處于可有可無的尷尬位置。在數字審計底稿不斷完善情況下，對紙質底稿進行復核和進行檔案管理的方式已經落后并制約了數字審計工作的開展。審計底稿完全電子化已是必然趨勢，并將從根本上提高行業監管效率和檔案管理水平。

概括起來，目前在底稿審核與檔案管理工作中存在“五難”：

1.保存難：審計底稿從獲取渠道可以分為編制形成的底稿（如項目承接、數據計算分析、計劃總結和報告等底稿）、被審計單位提供的依據性或背景性底稿（如企業內部控制制度、對賬單、盤點表等底稿）、由其他渠道獲取的證據類或背景類底稿（如詢證函等底稿）。底稿形式包括電子、紙質、圖像、視頻等多種形式。在多人、多地、不同時間取得各類底稿，并存儲于不同介質形態時，將最終版完整地匯總保存受人員變動、底稿修改等各種影響，經常會出現差錯。特別如詢證函快遞單等數量多、形式多等不易保存保管的底稿，保管難且容易丟失；電子底稿也常遇到硬件丟失、病毒感染、誤刪除等導致數據丟失的情況；還有底稿個人保管時存在的數據無法跟蹤、信息泄露等風險。

2.審核難：各級底稿審核人經常會面對審核時間緊、審核內容多、工作量大等情況，常需要迅速找到相關底稿，如沒有清晰直觀的底稿索引，有時審核人員甚至需要花費時間自己重新拼湊底稿獨立分析。另外，審核中需要不斷與相關人進行溝通、了解、交換意見等工作，受時間、空間等影響，出現見面難、排隊等候等影響效率的情況。有時在需要現場延伸審核時，現場數據上傳的及時性和規范性難以保證，一些重大問題不能及時處理，影響了審核效果。

3.整理難：出具報告后的底稿整理工作是實務中令審計人員頭疼的一件事。紙質底稿歸檔時，常遇到底稿需要確認最終版本、紙質底稿需要手工編制檔案序號、電子底稿與紙質底稿不一致、底稿格式不統一等諸多問題，特別是遇到人員變動時，底稿的整理工作費時費力，效率很低。

4.管理難：隨著時間的積累，底稿檔案占用的空間需求越來越大，出現檔案存放分散、紙質檔案關聯性不足，完整性差等問題。

5.利用難：底稿在歸檔后的延續審計期間利用率一般較高，但常遇到具體事項相關底稿查找難、借閱手續繁瑣、查閱地點受限、底稿需要搬運、無法多人共享、外部檢查不方便等問題。

所以，解決“五難”問題具有很強的現實意義和價值。建立覆蓋項目管理、底稿管理、報告管理和檔案管理全流程的系統平臺，實現底稿質量管理與檔案管理電子信息化是非常有效的手段。

二、開發過程

（一）明確目標

考慮系統應解決實務問題、方便操作、保證安全、合法合規、適合普及和對接業務，確定了三個系統目標：

1.底稿審核和檔案管理全線上操作。包括業務端底稿可全部線上上傳，底稿復核全部線上操作，報告出具線上操作，底稿全部線上歸檔和檔案全數字化管理。

2.管理過程留痕，數據改動限制，電子檔案合法。主要指底稿上傳、底稿審核、報告修改、底稿歸檔、檔案借閱、歸還和銷毀等管理行為系統保留操作痕跡，利于管理追溯。復核中的底稿數據不允許修改，以保證底稿編制人與審核人信息同步，版本一致，保證審核質量和審核效率。按檔案法規定應保證電子檔案來源可靠、程序規范和要素合規。

3.具備全面對接電子底稿作業系統和項目管理系統條件。主要考慮隨著底稿的數字化程度提高，審計程序不斷優化，必然需要各個系統的數據高效對接，甚至是內外數據對接，所以，系統要長期使用就需要做好數據連接準備。

（二）項目組織

系統作為一種管理工具，其開發工作是以管理思想為指引，以管理目標為導向的管理行為。對注冊會計師行業來說是“一把手”工程，需要一把手發出指令效果才有保證。

系統開發具有很強的專業性，針對的也是專業管理需求。既然是為專業管理服務，就需要系統開發前由業務管理專業人員統一需求、重新梳理流程，再由開發團隊提出技術方案和進行系統開發。期間兩方面專業人員對系統功能和操作流程需要不斷溝通、討論。所以，項目開發在組織形式上應確定一把手最終決策地位，成立應用團隊和系統開發團隊，建立兩個團隊各自的內部機制和兩個團隊之間的合作機制。

線上業務流程設計在系統開發中的作用很重要。如果系統開發成果提出后才發現流程缺陷，會增加系統開發成本和開發時間，降低開發效率，嚴重的會導致研發失敗。所以，業務流程需要專業人員以數字化思維進行業務流程初始設計，重點在底稿來源和形式、底稿審核流程、審核意見和審核結果形式、操作和使用界面等方面。技術開發團隊結合需求與業務流程進行技術架構設計和系統開發。這些工作需要團隊各自明確責任和保持合作溝通才能高效完成。

（三）開發流程

系統開發基本流程包括：（1）制定目標；（2）編制預算；（3）成立組織；（4）開發設計；（5）成果試行；（6）項目驗收。

系統開發設計形成初步成果后，后續主要有兩種實施方式。一種是系統用測試數據進行完整試運行，通過測試運行，發現系統操作和系統功能方面的問題，確定解決方案后優化并繼續測試直至滿意通過驗收，驗收后再正式投入使用。另一種是系統開發實現功能后用正式數據試運行，在系統實際運行中不斷發現問題并動態完善，直至系統穩定運行。這種方式一般在系統開發后即進行功能驗收，在功能滿足要求后由系統開發團隊在計劃維護期內不斷修改完善系統。第一種方式的優點是測試充分，系統正式使用后修改少，缺點是需要有完整的測試數據和專門的工作安排，對業務管理要求高。第二種方式的優點是對業務基礎要求不嚴格，系統使用不斷修改完善，問題發現和改善相對更充分。缺點是系統使用初期修改量相對較大，系統開發持續在整個維護期，維護工作量相對更大。對缺少可借鑒類似項目經驗情況下，第一種方式對項目管理能力要求較高，測試不充分情況下項目失敗可能性較大。第二種方式雖然系統修改完善時間較長，但在功能實現基礎上在一定時期內不斷修改完善系統，驗收方式相對更穩妥。

（四）問題解決

在項目研發中主要會遇到技術和管理兩方面的問題。

1.技術方面。

（1）底稿目錄設計問題。工作底稿是專業性底稿，底稿目錄是銜接業務底稿與系統的關鍵界面。好的目錄可以引導業務底稿規范高效地進入審核流程和進行檔案管理，否則會降低審核效率，影響審核效果，電子檔案管理目標也就很難實現。系統開發時，對報表審計首先考慮適用現有底稿編制習慣和標準，以現有各種報表審計底稿目錄為系統預制底稿目錄；對專項審計底稿首先統一單位標準，根據統一后的專項審計咨詢目錄作為系統預制底稿目錄。然后，設計底稿目錄級次和增減刪移等編制功能。進一步規范底稿的傳遞和整理。通過上述工作，建立了新的底稿上傳與審核的線上工作流程。

（2）格式多樣化底稿上傳問題。審計咨詢中的底稿形式、存儲介質形式多樣，并且歷史數據、審計輔助系統等底稿需要批量上傳、簡化上傳。系統開發時，考慮現場底稿直接上傳、現場底稿臨時存儲再整理上傳、其他系統形成底稿批量導入上傳等場景，設計了按底稿目錄直接上傳底稿、建立底稿臨時存儲庫再按目錄上傳、歷史數據和審計系統數據批量上傳等底稿上傳方式，做到全覆蓋無遺漏的底稿全電子化上傳；設計了手機APP拍照上傳、電子文件上傳等多種上傳形式。為符合法律法規和保證審核中信息對等，設計上傳后的底稿自動轉換為不可修改的圖片格式。

（3）線上業務流程問題。為適應底稿修改實務工作要求，設計了底稿上傳時間權限、新底稿覆蓋舊底稿、報告修改流程、歸檔底稿退回等功能，統一規范了上傳底稿的相關線上流程。

（4）開發能力問題。系統最終的使用者在專業上和計算機方面的能力差異，以及對日后操作問題缺少預判標準和經驗。在項目需求確認、系統操作和功能開發上，需要匯總業務人員、質量管理人員、檔案管理人員、合伙人等不同的相關人員意見，并且需要用數字化流程解讀和解決提出的各類開發訴求。需要以民主集中制方式設計業務流程、明確開發路徑和開發方向。防止出現無效開發、過度開發或開發不足的情況。

2.管理方面。

（1）思想認識。雖然有大量的線上底稿和OA系統流程，但對底稿和底稿審核工作全部上線，仍有不少人存在疑慮。特別是對數據的安全性、操作的便利性、系統的適應性等方面顧慮較大，也影響對系統開發投入的積極性。所以，統一思想認識是項目成功的重要保障。項目實施前和實施中的溝通就顯得極其重要。

（2）人員投入。會計師事務所人員平時忙于業務，抽出大量時間專門投入系統開發勢必影響日常工作，系統開發與試用中需要大量的協調、組織與溝通。開發中缺少業務人員介入，系統的實踐效果就會大打折扣。再先進的系統也要解決適用性問題，用起來有時比可用更重要。

（3）作業習慣。傳統底稿審核普遍采取線下底稿審核或線上與線下底稿審核相結合的方式，將質控審核采取線上流程意味著底稿審核不僅是質量審核人對底稿內容提出審核意見，而是在明確底稿編制與各級審核責任的基礎上，將底稿的審核工作標準化、流程化。審核意見的交流將被全程記錄；會實質性改變一些作業習慣，質量審核人員對項目底稿發表意見或進行指導會更規范，底稿審核不受時間和空間影響，及時審核不再是空話，相應審核人員的壓力也會增大。管理流程應適應新的線上審核流程進行調整。

（五）開發小結

因為從實際需要出發進行了項目開發，同時考慮系統的持續性和發展性，項目實施產生了良好的效果：

1.實現系統功能：全部業務底稿在線上傳；底稿審核到底稿歸檔流程全部線上操作；檔案借閱使用全部線上操作。

2.初步實現三個系統開發目標。后續通過數據分析進行審計流程和工作底稿的優化，不斷提升系統，實現風險導向型審計目標。

3.為項目產品化打下基礎。系統開發嚴格遵循各項政策和行業標準，做到規范化、標準化，可復制可產品化。在完成產品技術環境、安全環境搭建和做好知識產權準備后，初期以項目化方式實施，最終可實現產品化推廣。

通過系統開發也發現，系統開發好還要應用好。由于項目前期溝通不夠充分，存在一些無效溝通、錯誤溝通情況，再加之缺少可借鑒的經驗，增加了項目開發成本和開發周期。

三、系統簡介

（一）系統配置及架構

系統平臺設計配置包括云服務器ECS、對象存儲OSS、云安全中心、SSL證書、服務器系統和數據庫。系統架構如表1。

表1 系統架構

架構中的功能層包括項目管理、底稿審核、檔案管理和統計分析四個板塊。四個板塊前后順序為主流程，每個板塊中的各子功能均設立獨立業務流程，各子流程前后順序銜接。因為底稿歸檔前仍需要復核底稿是否滿足歸檔要求，所以，將歸檔前審核流程結束作為底稿審核子流程結束標志。

（二）業務流程

底稿審核與檔案管理基本流程見圖1。基本流程說明如下：

圖1 底稿審核與檔案管理基本流程圖

流程1：編制人將底稿按底稿目錄上傳至系統后認為可以出具報告后，提交審核人逐級審核。各級審核人通過目錄可以查閱所有底稿，并發表審核意見，根據意見對底稿進行退回修補或提交下級審核。為防止一邊提出審核意見一邊又收到修改意見，保證底稿審核中信息對稱，審核人對底稿能看但不能編輯，并且審核人退回底稿重新送審或下一個審核人未返還意見前，該審核人不允許再提意見。

流程2：終審對底稿無異議并同意出具報告后，前述意見轉入出具報告流程。

流程3：審核人提出的底稿修補意見，按審核流程逐級返回項目組成員。終審認為可以出具報告但底稿需要完善情況下，可以同時提出底稿修補意見和轉入出具報告流程。

流程4：對已出具報告但需要修補的底稿，在修補底稿后經項目負責人確認后進入歸檔程序。底稿歸檔由項目負責人提出歸檔申請，逐級審核確認，由終審批準轉由檔案管理人進行電子檔案歸檔。為檔案打印需要，電子檔案歸檔前只需設置檔案分卷頁數參數。設定參數后系統自動分卷編號，并形成檔案臺賬。

流程5：審核和溝通確認結果為不能出具報告時，項目組在項目立項程序暫停或終止項目。已上傳底稿暫不歸檔。

流程6：對暫停項目經批準在項目管理程序可以重新啟動，已上傳底稿修補后進入審核程序。

流程7：對已出具報告需要修改時，需履行報告修改審批程序，批準后由項目組修補底稿后重新審核程序，直至出具報告。

流程8：對底稿已歸檔還需要修補底稿的特殊情況，需經線下審批后，由檔案管理人將檔案退至批準的底稿權限人，在保留原檔案不變情況下，在原底稿基礎上以新設項目形式進行底稿修補，履行審核程序直至再次歸檔。

由于底稿的審核工作完善線上操作，系統使用初期對底稿上傳方式、審核意見編輯、報告日期確定等環節成為關鍵。

底稿上傳的基礎是基于針對不同類型項目設計不同的底稿形式并形成目錄，底稿目錄要將審計階段和審計程序相結合設計明細目錄。通過底稿目錄反映審核程序、審計證據、審計方法等一系列審計工作。所以，系統對提高審計效率和審計質量也起到了很好的促進作用。如何利用歷史底稿、實現批量上傳、滿足上傳底稿的使用和審閱是底稿上傳系統開發的重要工作。系統開發中遇到跨系統數據轉移、轉換軟件版權等問題，對開發成本和開發時間產生一些影響。

底稿的所有審核意見和審核時間在系統中均進行了客觀記錄。在紙質底稿中過程記錄基本不會存檔，也是不需要的，所以采取歸檔底稿反映最終審核意見，過程意見通過系統可查的方式進行審核意見底稿的開發。

按照審計準則規定，審計報告日為審計工作完成日。審計工作完成日的相關規定，缺少對會計師事務所底稿審核時間的考慮，增加了底稿必要審核時間內的審計責任和風險。實務中，報告出具時間經常人為控制在實際審核完成日前。為真實記錄審核意見情況，系統開發時保留了實際審核時間。

四、后期工作

通過系統實際應用，初步實現了項目目標，為會計師事務所業務數字化積累了經驗。不過，系統對現場審計底稿編制工作和審計程序指導作用還未滿足需求。因此，優化審計程序、打通業財審監數據流、融合管理信息系統是接下來應重點考慮的工作。

1.短期內要逐漸規范和統一底稿目錄。會計報表審計首先借鑒行業審計底稿指南和其他商業審計軟件底稿目錄編碼規則，規范底稿層級；建立與不同系統數據對接能力；按不同業務類型逐漸建立底稿目錄、底稿內容和底稿工具的模板。

2.中期制定業財審監一體化新的審計程序。單靠模板化的底稿索引還不足以實質提高審計效率，建立業財審監一體化的數字化審計程序才是根本。電子底稿還不是數字化審計，傳統審計程序形成的底稿在整理上傳時雖然有目錄索引，但數據關聯性、系統性、整體性不夠，底稿編制中的審計程序管理和審計風險控制問題并未根本解決。應編制基于業務數據的審計底稿，解決審計風險控制與審計效率平衡問題。以業務內容為板塊，業務流程為線條，財務數據為反映，探討根據業務和現金流，將資產負債表、利潤表和現金流量表集成編制綜合會計報表；由逐張報表分項審計改為綜合報表集成審計；由表及賬逆查法審計改為由業務數據到財務數據再到審計認定順查法審計；建立由獲取整理業務數據到確定業財數據邏輯和數據關系，再到分析數據差異并進行數據評價，最終調整和確認報表數據新的審計程序。通過優化審計程序，審計底稿形式也將風險評估、內控測試、實質性底稿等進行重新整合，引導審計工作更突出設計審計程序和獲取審計證據，進而控制審計風險，也是一項長期持續性工作，系統需要不斷更新升級。

3.遠期開發將業務系統與辦公管理系統融合。系統不僅要提供審計作業方面的專業指引和專業質量控制，還應與管理信息系統融合，滿足內部管理和外部監督要求。內部管理主要涉及人員管理、財務管理、不同板塊業務管理、報告管理等，外部監督涉及行業檢查等不同部門的監管。