建筑業企業增值稅納稅籌劃研究

金靖博

摘要：近年來，我國經濟高速發展，建筑業企業在國家經濟發展中起到了非常重要的作用。在全球市場競爭日益激烈的背景下，我國建筑業企業為了提升自身的競爭能力，避免資源浪費，提高企業整體效益，必須選擇更加精細的管理方法。在“營改增”的稅收背景下，加強對建筑行業企業增值稅稅收籌劃工作，從現實角度來講，對于企業具有以下重要意義：梳理涉稅流程，發現涉稅風險； 降低企業增值稅，提高經營利潤；幫助企業正確進行會計核算，提高各部門間協作能力，提高企業財務管理水平，提高企業綜合競爭力。

關鍵詞：增值稅；納稅籌劃；建筑業

基于增值稅納稅籌劃的相關理論，采用文獻研究法、案例實地調查法和對比分析法，以W公司為例，分析了該公司的經營狀況，增值稅負擔，確定了該企業納稅籌劃的目的，進而在梳理納稅流程發現問題的同時結合W公司自身生產經營狀況提出了具體的增值稅稅收籌劃方案。從建設項目的招投標環節、施工準備環節、施工環節、結算環節入手，針對W建筑公司供應商的選擇、發票取得、發票開具、增值稅發票認證與抵扣、內部稅款結算、會計檔案管理和增值稅預繳等問題的涉稅風險進行分析，結合稅基減稅法、稅率減稅法、稅負轉嫁技術和稅收優惠政策等增值稅納稅籌劃方法對W建筑公司制定籌劃方案，并對具體的籌劃內容建立簡單易用的公式模型，提高方案的可理解性和可操作性。最后，記錄了W公司納稅籌劃的結果，就籌劃效果做出了評價，提出保障籌劃方案順利實施的措施建議，并總結了研究結論。

本文以W建筑公司為研究案例，面對建筑業企業經營內容的多樣性、經營流程的復雜性，對W建筑公司涉稅流程中出現的涉稅風險逐一進行分析，把納稅籌劃的理念貫穿于整個業務流程當中，結合企業經營情況和自身特點，把工程項目的納稅籌劃活動分為四個階段，為企業量身設計了具體的納稅籌劃方案。本文討論施工環節和工程竣工結算環節，施工環節主要分析了供應商的選擇、發票取得、發票開具、增值稅發票認證與抵扣、內部稅款結算、會計檔案管理和增值稅預繳等問題的涉稅風險和籌劃方案；竣工結算環節主要分析了結算環節的業務流程、涉稅風險和籌劃方案。

一、施工階段

（一）施工環節的業務流程

施工環節中涉及與增值稅納稅籌劃有關的業務流程有選擇供應商、發票取得、發票開具、增值稅發票認證與抵扣、內部稅款結算、會計檔案管理、增值稅款預繳等。

（二）施工環節的稅收籌劃方案

1. 供應商選擇的籌劃方案

選擇供應商時應通過前述的定性和定量分析法分析后選擇使企業成本最低、獲利最大的供應商。例如通過定性分析法選出企業信譽較好、納稅等級較高的供應商；通過定量分析比價計算出評審價格較低的供應商等。

（1）勞務分包供應商選擇的籌劃方案。盡量規避選擇使用差額計稅方法的勞務公司，減少損失的可用于抵扣應交稅費的增值稅專用發票，同時規避了企業為派遣員工代扣代繳個人所得稅所產生的納稅風險。

選擇企業信譽好、實力強、有準入資質的勞務分包供應商，避免出現二次分包或掛靠其他勞務公司的情況。嚴禁與掛靠隊伍合作，嚴格審查與企業簽訂合同方、收款方、開票方、提供勞務方是否保持一致。

簽訂合同時合同金額應當進行價稅分離，明確約定不含稅額和稅款，避免供應商納稅人身份變化，從而稅率改變。其他條件相同的情況下，合同中必須明確提供增值稅專用發票。可以更多地取得進項稅額。如果選擇小規模納稅人作為供應商，可以在合同中明確約定要求小規模納稅人申請稅務局代開增值稅專用發票，以取得可從銷項稅額中抵扣的進項稅額。

選擇供應商時，將是否先開具發票后付款作為重要考慮因素。增值稅是一票地稅，提前取得發票就能提前抵扣，相當于取得了現金流量，能夠減輕企業的資金壓力。

（2）涉及運輸費成本的籌劃方案。設備采購或租賃過程中涉及運輸費用的，可以選擇一票制的情況下不選擇兩票制，盡量增加進項稅額，同時減少附加稅的計稅基礎，降低增值稅和附加稅的稅收負擔。

2. 發票取得的籌劃方案

取得增值稅專用發票及增值稅普通發票時，均應當在國家稅務局官方網站上查驗真偽，查驗結果為真，將查驗結果作為會計檔案一并留存保管；入股查驗結果為假票，應及時聯系供應商了解相關情況，要求重新開具發票，并對供應商的信用重新評定。

取得增值稅專用發票及增值稅普通發票時，經辦人均應對應相應的結算單據進行比對，保證發票開具內容與實際經紀業務保持一致。如果發票內容與實際經紀業務不一致，應當將增值稅發票退回供應商，要求重新開具，以規避稅務風險。

在取得特定服務的增值稅專用發票時，經辦人應關注發票備注欄是否按照要求注明相關信息，如備注信息不全應及時與供應商聯系重新開具增值稅發票。

取得增值稅發票的時要對票面信息多家核對，核對單位全稱，納稅人識別號。如信息不符，應立即與供應商聯系更換發票。

丟失增值稅專用發票時，應根據不同情況處理：丟失增值稅專用發票的發票聯和抵扣聯，丟失前已經認證相符的，憑發票記賬聯復印件及對方主管稅務機關出具的《丟失增值稅專用發票已報稅證明單》，作為增值稅進項稅的抵扣憑證。丟失增值稅專用發票的發票聯和抵扣聯，丟失前未認證的，憑發票記賬聯復印件進行認證，認證相符的憑記賬聯復印件及對方主管稅務機關出具的《丟失增值稅專用發票已報稅證明單》，作為增值稅進項稅的抵扣憑證，記賬聯復印件和《丟失增值稅專用發票已報稅證明單》留存備查。丟失增值稅專用發票的抵扣聯，如果丟失前已認證相符的，可使用發票聯復印件留存備查；如果丟失前未認證的，可使用發票聯認證，發票聯復印件留存備查。丟失增值稅專用發票的發票聯，可將專用發票的抵扣聯替代作為記賬憑證，并以專用發票的抵扣聯復印件留存備查，注明原件存放的財務檔案編號。丟失其他發票，應取得發票記賬聯復印件，開票單位在復印件上注明“此票為我單位提供，與原件相符”，并加蓋公章。經辦人提交丟失發票報告，連同發票復印件逐級報公司主管領導審批后，可作為原始憑證入賬。

3. 發票開具的籌劃方案

針對項目計量結算超計的情況，經營結算部門在計價時應及時跟計劃部門、工程部門核對相關工程量，合理確定本期計價金額，避免延遲計價和超額計價的情況發生；稅務專管員在開具發票前必須詳盡地核實開票信息，核實確保已按照稅法規定預繳增值稅及附加稅，預繳稅額計算正確；相關資料準確完整后，方可開具增值稅發票，如果資料有誤，應及時與項目溝通要求更正，再開具增值稅發票。

4. 增值稅發票認證與抵扣的籌劃方案

業務人員在取得發票時應當仔細核對發票信息，核對購買方銷售方信息是否與合同一致，核對發票開具內容是否與合同或結算單一致，核對發票適用稅率是否符合稅法規定，發票備注欄是否按照規定注明相關信息等。信息核對準確無誤的傳遞到財務部，稅務專管人員再次核對；如發現信息有誤，應及時退回增值稅發票，請供應商更換信息正確的發票。

對于業務人員未及時傳遞專用發票抵扣聯的，財務部門應及時跟業務部門對賬，核對與各個供應商的結算金額與付款金額，避免專用發票長期滯留在業務部門，確保專票在認證期內認證，避免增加企業增值稅稅負，造成利潤與資金的雙重損失。

對于增值稅專用發票開具內容用于職工福利或其他不能抵扣事項的，財務人員應當在勾選認證時對需要進行增值稅進項稅額轉出的專用發票登記臺賬，避免遺漏，減少稅務檢查風險。

由于客觀原因造成增值稅專用發票認證逾期的，根據國家稅務總局公告2011年第50號規定，稅務專員應在客觀原因消失后及時聯系機構所在地的稅務機關，溝通并提供相關資料和證明，爭取在主管稅務機關的協助和指導下抵扣增值稅專票進項稅額。

增值稅專用發票抵扣聯未在認證期間認證且不屬于客觀原因導致的，進項稅不能抵扣造成損失的，責任人提交責任報告，經公司主管領導審批后，方可列入成本費用。

發生合同變更、質量不符合要求等需要退貨或銷售折讓等情況的，應當及時聯系供應商。如原發票已認證，要求供應商開具增值稅紅字專用發票；如原發票未認證，與供應商協商重新開具增值稅專用發票或按規定開具紅字專用發票。

5. 內部稅款結算的籌劃方案

內部稅款結算業務以公司文件形式下發各項目部，編制業務指導書，統一稅款結算業務處理流程培訓。定期檢查各項目部稅款結算業務情況，將增值稅管理臺賬登錄情況納入項目財務部門考核范圍。股份公司（法人單位）計算的應交增值稅額情況統計表應當及時反饋給二級單位或項目核對，保證金額無誤。

6. 會計檔案管理的籌劃方案

制定并更新會計檔案管理制度，明確檔案相關事項流程及規定，規范檔案管理工作。將工作中的擬歸檔資料按規定分類，賦予名稱、編號，整理上架，及時歸入檔案室，避免重要檔案歸入檔案室前在其他地方集中存放。加強培訓，提高資料原件的重視度，盡量取得資料原件。會計檔案室內保證潔凈、防火、防塵、防潮、防水、防蟲、防盜，禁止無關人員隨意出入。檔案復印和查閱應經檔案管理員同意，并按照權限經相關領導審批，復印時檔案管理員登記復印份數、用途等情況。對到期會計檔案及時辦理銷毀手續，有檔案管理員編制檔案銷毀清單交相關領導審批，檔案管理員登記到期銷毀資料信息，并組織三人（含財務負責人）以上共同監督到期檔案銷毀。

7. 增值稅預繳的籌劃方案

預繳增值稅時，附加稅必須同時繳納，且同時提供增值稅預繳證明文件和附加稅繳納證明文件才可以開具增值稅發票。法人單位納稅申報增值稅時，工程項目在建筑服務發生地主管國稅機關預繳的增值稅稅款，可以在當期增值稅應納稅額中抵減，抵減不完的，結轉下期繼續抵減。對跨縣（市、區）提供的建筑服務，企業應當自行建立預繳稅款臺賬，發生納稅義務應及時預繳稅款，區分不同地區不同項目逐筆登記全部收入、支付的分包款、扣除的分包款、扣除分包款的發票信息、已預繳稅款及預繳稅款的完稅憑證號碼等相關內容，留存備查。

（三）竣工結算階段

1. 竣工結算環節的業務流程

工程結算是指施工企業按照承包合同和已完工程量向建設單位（業主）辦理工程價清算的經濟活動，處在施工和竣工之間，是建設單位向施工單位撥付工程款的重要依據，也是體現施工單位工程成本和利潤的重要指標。工程結算的第一步是確定分部分項工程量。通常是施工方依據竣工圖及簽證編制工程量計算書，提交給設計單位和建設單位，待業主和設計單位審核計算書后給出修改意見，施工單位再根據修改意見修改計算書，最后在建設單位的組織下召開結算工程量確定會，幾方共同確認工程量的計結。工程結算的第二步工作是確定各分部分項工程的綜合單價。分部分項工程在投標文件中大多數都能找到相同或相似的單價，但對于新增或者漏項的項目需要按照投標報價的原則重新報價，施工單位重新組價，設計單位和建設單位審核。審核通過后單價就確定下來，當價格和工程量都確定下來后，結算書也就編制完成了，隨后報建設單位各級領導審批后，建設單位向施工單位按計劃撥款。

建設工程質量保證金是指發包人與承包人在建設工程承包合同中約定，從應付的工程款中預留一定比例的金額，用以保證承包人在缺陷責任期內對建設工程出現的缺陷進行維修的資金。

2. 竣工結算環節的籌劃方案

建設單位撥付工程款要求開具增值稅發票時，按照扣除質量保證金后的實際收款金額給業主開具增值稅發票，等返還質量保證金時再開具對應金額的發票，這樣既可以避免納稅義務提前，影響現金流量，又能夠如實反映企業應收工程款情況。

項目部根據本期實際完成的工程量計算工程結算金額，嚴禁多報超計，虛增工程結算金額，避免虛開增值稅發票的風險。

當建設單位不按照合同約定的日期計價時，延遲計價延遲結算，施工單位積極與業主溝通，要求按照合同規定日期計量結算。

二、W公司增值稅納稅籌劃案例效果及保障措施

（一）增值稅納稅籌劃案例效果

W公司于2017年9月成功中標江西省某市地鐵土建施工項目，根據合同約定建設單位提供鋼筋材料供應，合同總價款約5.26億元，該項目采用一般計稅法，測算出銷項稅共計52118960元，現有成本管理水平下最優等級可抵扣進項稅額共計34618377元，這種情況下預計項目能夠準確取得全部成本進項稅抵扣憑證，項目承擔的增值稅額為17500583元，稅負率約為3.33%；考慮到工程實施過程中可能出現關于取得進項稅抵扣憑證的不確定性，保守估計下項目能夠取得最低等級可抵扣稅額共計24617145元，這種情況向項目承擔的增值稅額為27501815元，稅負率約為5.23%。

以下是W建筑公司江西省某市地鐵土建施工項目增值稅納稅籌劃方案的納稅籌劃效果分析對比。

1.選擇簡易計稅方法的籌劃方案：建設單位在招投標環節就已經明確由甲方供應鋼筋材料，此時根據納稅籌劃方法中的稅收優惠政策籌劃法，該項目屬于可以選擇簡易計稅方法的甲供工程。

因此，本文在案例分析的招投標環節設計了第一個籌劃方案，即簡易計稅籌劃方案。采用簡易計稅方法，該項目適用3%征收率，銷項稅額為525928382/（1+3%）*3%=15318302.39元，稅負率2.91%。納稅籌劃后少交增值稅12183513元，前后效果對比可見表2所示。

2.供應商選擇的籌劃方案：選擇供應商時，除了考慮供應商的納稅人身份、信譽、能力等，相比僅考慮能夠取得多少可抵扣進項稅額，一定要全面地考慮采購成本，選擇綜合成本最低的供應商為項目供應材料。本文的第二個籌劃方案，采用一般計稅方法，通過談判與成本中的30%材料供應商達成一致，選擇更容易讓渡利潤的小規模納稅人供應商，其同意在原有成本的基礎上降低15%。在這種情況下，雖然可抵扣進項稅額減少了，但項目成本下降，增加了稅后凈利潤。納稅籌劃后少交增值稅16569507.8元，籌劃前后效果對比可見表3所示。

3.專業分包的籌劃方案：根據稅務機關對于專業分包可以采取差額納稅的稅收優惠政策，對本項目工程分項中防水內容采取專業分包的方式進行施工，分包額總計128954335元，合同額差額部分396974047元，利用稅基減稅法，合理降低了稅基。專業分包的同時，項目整體的進項稅額有所減少，從24617145元下降到16901653元，即便如此，合理的專業分包籌劃方案也使本例的應交增值稅降低約5063698元，達到了預期節稅效果。籌劃前后效果可見表4所示。

以上三種籌劃方案當中，第一種不能與第二、三種籌劃方案結合，若采用第一種籌劃方案，預期可節稅12183513元；在不選擇第一種籌劃方案的前提下，第二種籌劃方案可與第三種籌劃方案相結合，預期可節稅金額達到1500萬元以上。

通過三種籌劃方案，對W公司該項目的招投標環節、施工準備環節、工程施工環節中的計稅方法、供應商和分包情況進行了選擇的籌劃，使得W公司一個5.26億元的工程節稅0.15億元，整體稅負率由5.23%降至2.38%。與此同時，由納稅籌劃帶來的增值稅節稅直接影響了附加稅的稅負，城建教育及地方教育附加節稅180萬元。籌劃方案設計以降低綜合成本、增加企業稅后收益為目標，實現了W公司籌劃后節稅逾1500萬元，增加了利潤。

本例中該項目開工時適用稅率為11%，2018年5月1日起W公司適用增值稅稅率由11%下調至10%，2019年4月1日W公司適用增值稅稅率由10%進一步下調至9%，在項目竣工結算前發生的稅率變化不影響前文的籌劃方案的效果分析，所以本文這里不再對上述分析中適用的稅率進行調整。

（二）增值稅納稅籌劃方案評價

1.本文梳理了增值稅相關業務的涉稅風險，對流程中的操作制度進行了明確。保障了納稅籌劃方案的合法性，降低涉稅風險。在稅收監管制度日益健全的今天，建筑業企業納稅籌劃的最主要目標是遵從稅收法治，規避涉稅風險，相較稅負多少而言，可以說稅收法律風險關乎著企業的生死存亡。

2.本文對于建筑業常見的工程項目有針對性地設計了納稅籌劃方案，并對同一案例的不同施工環節進行了分析，在涉及籌劃空間較大的計稅方法、材料供應商選擇和專業分包方面制定了籌劃方案。在勞務成本方面，因涉及違法分包的法律風險，故本文不建議采用勞務分包差額納稅的籌劃方法。驗證了方案的有效性和可行性，也達到了使W公司減輕稅負、提高利潤的籌劃目標。

3.本文在進行納稅籌劃時，僅考慮了增值稅和附加稅，沒有考慮印花稅、土地增值稅和所得稅等其他主要稅種，沒有考慮全部的成本因素，使得方案的設計存在一定的局限性。

三、結語

為了合理降低納稅成本，獲取最大化稅后利潤，本文以W建筑公司為研究案例，對W建筑公司的納稅成本進行籌劃，而且對涉稅流程中出現的涉稅風險逐一進行分析，立足于增值稅納稅籌劃的理論基礎和籌劃方法，通過對W公司稅負情況分析和代表項目的籌劃方案設計，得出以下結論。

第一，通過對W建筑公司稅負水平的分析和與“營改增”之后全國建筑業平均水平、中國建筑業50強企業的稅負平均水平的對比，得出結論：W建筑公司稅負水平較全國平均水平略低，但相比中國建筑業50強企業的平均稅負，W公司的稅負水平則略高，具有一定的納稅籌劃空間。

第二，通過梳理W公司在經營過程中建設項目的招投標環節、施工準備環節、施工環節、結算環節的涉稅風險，針對W建筑公司供應商的選擇、發票取得、發票開具、增值稅發票認證與抵扣、內部稅款結算、會計檔案管理和增值稅預繳等問題的涉稅風險進行分析，提出籌劃建議。

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（作者單位：北京市政路橋股份有限公司工程總承包二部）