成品油生產企業消費稅稅收風險分析及 應對研究

楊洋

（國家稅務總局稅務干部學院（大連），遼寧 大連 116000）

一、成品油生產企業特點

成品油消費稅是對成品油生產企業在生產銷售汽油、柴油、石腦油、溶劑油、航空煤油、潤滑油、燃料油等七種成品油時繳納的消費稅。但是根據成品油生產企業特點，對成品油生產企業消費稅稅收監管存在難點。

（一）生產工藝復雜

石油煉制生產工藝復雜，生產鏈長，原材料、產成品多樣，企業生產裝置也是比較復雜，比如說一次加工的預處理裝置。二次加工的催化裝置、氣分裝置、MTBE裝置、重整裝延遲焦化裝置、加氫精制、汽油加氫裝置、加氫裂化裝置、烷基化裝置等，需要具有專業知識才能做出具體判斷。僅通過分析報表數據難以準確確定風險點，更難以量化，受諸多因素影響。

（二）社會關注度高

成品油生產企業屬勞動密集型企業，在安置勞動力就業、促進居民增收、財力保障等方面作用巨大，社會和政府的關注度高。在這么高的社會關注度下，容易出現“牽一發而動全身”的困境。

（三）變票問題多

成品油生產企業在國民經濟分類中屬于制造業，其涉及的生產環節多、工藝流程復雜，該行業納稅人利用變名購進、變名銷售、向第三方開票等手段少繳消費稅具有普遍性并且檢查核實復雜煩瑣困難，帶來極高的管理風險。并且生產企業多為投資金額大、社會影響度高的地區重點稅源企業，日常監管難度較大。

經檢索“裁判文書網”等，2018年1月至2022年12月，共發現96起成品油行業變票案件[1]。這數據只是成品油行業變票行為的冰山一角，如果加上未公開的涉稅犯罪案件以及未結案的案件，可以想象到成品油行業變票行為較為嚴峻。

二、成品油消費稅風險成因

（一）應稅品目風險成因

1．稅務部門缺少檢測手段

成品油是我國15個消費稅稅目中的一種，設計初衷是抑制消費總量，促進節能減排。現有政策中對成品油消費稅應稅產品和應稅范圍的概括是以正列舉的方式規范的，只要不在注釋范圍內，就不屬于消費稅應稅產品。同時注釋中又對應稅產品參數進行了注釋如汽油的辛烷值、柴油的傾點或凝點，稅務部門缺少足夠的檢測手段，需要依靠質檢部門的技術手段，這成了制約成品油行業日常監管的一大難題。

2．“變名”銷售后利益巨大

經濟類犯罪的動因往往是牟取利益，石化行業的消費稅違法犯罪也不例外，但其特殊性在于，涉案企業為了牟利從事違法活動。表1是每升應稅成品油的單位稅額，表2是油品變名會產生消費稅稅額差。

表1 應稅產品稅額

表2 應稅產品“變名”后的產品之間稅額差

從表1和表2中可以看出來，如果企業生產的是汽油，如果變名成柴油銷售的情況下，每噸油品可以少繳納698.56元的消費稅。如果企業生產油品達到萬噸的話，企業偷逃繳納的消費稅會達到約700萬元。在巨大的利益面前，很多企業選擇鋌而走險，選擇了通過變更產品名稱的方式逃避繳納消費稅。

（二）成品企業惡意抵扣風險成因

根據《財政部國家稅務總局關于以外購或委托加工汽柴油連續生產汽柴油允許抵扣消費稅政策問題的通知》（財稅〔2014〕15號）文件的規定：“以外購或委托加工收回的已稅汽油、柴油為原料連續生產汽油、柴油，準予從汽、柴油消費稅應納稅額中扣除原料已納的消費稅稅款。”這個文件說明如果企業用已稅汽油、柴油連續生產汽油、柴油，在取得相關完稅憑證的基礎上，可以扣除原料中已經繳納的消費稅稅款。在部門不法生產企業那里，就會出現通過取得虛假增值稅專用發票來抵減應稅汽油、柴油等的消費稅，以達到少繳納的消費稅的目的。

三、成品油消費稅風險分析

（一）生產銷售環節風險分析

1．通過變換產品名稱，少繳消費稅

通過改變產品名稱，將消費稅應稅產品變為非應稅產品，如將汽油變為甲基叔丁基醚（MTBE）、將燃料油變為瀝青等；將高稅率應稅產品變為低稅率應稅產品對外銷售，如將汽油變為柴油，柴油變為燃料油等；應稅產品變為免征、 緩征消費稅產品對外銷售，如將柴油變名為緩征消費稅的航空煤油。

2．通過不計收入，少繳納消費稅

一是油品的生產過程中，會有中間油品的產生。企業往往通過賬外經營，不開具增值稅專用發票銷售這些中間油品。二是企業人為調整（降低）綜合產品收率（成品油收率=當期應稅消費品產出量÷生產當期應稅消費品所有原料投入數量×100%），通過人為降低其應稅成品油的產出率，將多產出的應稅油品進行賬外經營方式銷售，以達到偷逃繳納消費稅的目的。

比如瀝青的生產環節，根據生產工藝中間會有油品的產生，但是一些企業通過賬外經營方式銷售中間產品但是沒有繳納相對應的增值稅和消費稅。

（二）退、免稅環節風險分析

根據《石腦油、燃料油退（免）消費稅管理操作規程（試行）》的通知，“企業將外購的含稅石腦油、燃料油用于生產乙烯、芳烴類化工產品，且生產的乙烯、芳烴類化工產品產量占本企業用石腦油、燃料油生產全部產品總量的50%以上的，按實際耗用量計算退還所含消費稅。”

部分企業存在不符合條件（比如說企業生產乙烯、芳烴類化工產品產量沒有達到占本企業用石腦油、燃料油生產全部產品總量的50%以上，但是卻通過隱匿銷售其他產品使產量達到50%以上）退稅的情況。另外也存在外購石腦油、燃料油未用于生產乙烯芳烴類化工產品，而是將外購石腦油燃料油按乙烯、芳烴類產品直接銷售。

（三）稅務部門風險分析

1．錯誤標識為成品油生產企業

有的企業并不是生產企業，或者沒有生產能力，但是卻被錯誤標識為成品油生產企業，違規給下游企業違規開具應稅成品油發票。

2．標識為成品油生產企業，但未做消費稅稅種登記

雖然是成品油生產企業，也具備生產能力，但是在稅種登記上沒有做消費稅稅種登記，給稅收監管帶來風險。

四、成品油生產企業涉稅風險應對

成品油生產企業因該行業的獲利點有別于其他行業，以汽油柴油為例，每噸近2000元的消費稅，具有一定規模的成品油生產企業其生產銷售應稅油品以萬噸計，每萬噸若能少繳納消費稅則可帶來近2000萬的利益。結合該行業特點，建議從生產企業資質、生產銷售商品應稅屬性結合案頭分析綜合進行檢查。

（一）判斷是否是成品油生產企業

判斷一個企業是否是成品油生產企業可以從生產資質、生產設備、人員詢問三個方面進行判斷。

1．生產企業資質

對成品油生產企業從立項到投產需要經過一系列的審批，一般應注意企業的立項審批、安監審批、土地審批、環評等審批手續是否齊備，通過審批手續綜合研判可以客觀地了解和掌握企業的真實生產能力和產出產品情況。一般企業會以設備更新換代、技術升級等理由解釋，但因成品油行業的特殊性，相關更新換代或升級均需要有審批。同時該行業的更新升級投入較大，對應資產賬簿相關科目應有體現。

比如立項審批（發改委）決定了企業購進生產裝置的用途，如果立項審批手續為年產20萬噸UFCC油漿項目，而通過對企業申報表、財務報表、稅控平臺核查發現企業產量為40萬噸，大于立項或產品與立項不符或即產量不符又品名不符，那么企業就存在涉稅風險。

2．生產設備情況

判斷企業是具有生產能力，在成品油生產企業相關審批手續齊全的情況下，應對生產企業進行實地核實。

生產裝置的核實可以核實企業的鶴位、罐區、生產區、污水處理區、消防水池等區域或設施；查看企業員工是否正常進行生產、生產區是否有安全人員值守；查看企業罐區，主要針對罐區銘牌和罐區倉儲能力核實，成品油倉儲罐的銘牌標注為石腦油則只能存儲石腦油、標注為瀝青則只能存儲瀝青，銘牌標識與存儲品具有一一對應性，可據此判斷其購進的原料或產出產品種類。

通過以往對成品油生產企業進行檢查或者核查中發現，有的企業已經荒蕪，生產設備已經老舊，不具備生產能力，但是卻能開具成品油發票，這樣企業就存在涉稅風險；或者通過企業的鶴位觀察，企業鶴位區管道銷售的是“輕質油”，但是企業開具的“重油”瀝青（非應稅）的發票。說明企業存在銷售應稅油品但是開具非應稅油品發票的嫌疑。

3．企業五員詢問

圍繞企業經營情況對企業管理層人員、財務部門負責人、生產部門負責人、采購部門負責人、銷售部門負責人分別進行詢問，對成品油生產企業的負責人和四個部門的負責人的分別詢問可以從不同角度了解掌握企業的具體情況，企業管理者對企業整體情況的反饋、財務負責人對票載業務資金往來情況、生產部門對設備生產產品的介紹、采購部門對原材料的說明、銷售部門對銷售情況的介紹，既可以從不同角度研判企業又可以從不同部門的角度分析出企業可能存在的問題。

（二）成品油生產企業的案頭分析與研判

目前的金三系統中有兩個模塊非常適合對成品油生產企業進行案頭分析，分別是金稅三期一戶式2.0查詢模塊和金稅三期一戶式全景分析，同時運用數據回放掌握企業進銷信息，將上述模塊結合運用可以基本做到對成品油企業的準確案頭分析，實現精準核查。

1．金稅三期一戶式2.0查詢模塊

該模塊可以對本域內成品油企業的上下游查詢，并顯示其購進和銷售的不同產品占比，同時對上下游企業如被列為風險納稅人會有紅色提示，便于理清企業風險關聯點，但查詢時間是從2020年3月至今，這也就造成了對2020年3月之前的成品油生產企業經營情況無法掌握，因此需要結合一戶式全景分析。

2．金稅三期一戶式全景分析

該模塊可以查詢本域內成品油生產企業的上下游，并且沒有查詢期的限制，可以對企業上下游進行追蹤，但是該模塊只能顯示企業流，不能直觀的反應企業進銷明細和上下游企業風險情況，因此需要具有一定的風險局工作經驗，對涉稅風險企業有一定掌握，才能通過上下游鏈條分析研判成品油生產企業經營情況。

3．運用數據分析

運用數據回放，將企業進銷情況進行比對，對同比、環比產銷異常的產品進行有針對性的識別。舉例說明，表3是某成品油生產企業生產油品種類和同比情況。

表3 某石化公司生產油品同比分析

根據常識，石油煉化企業在設備無更新換代的情況下，產出品目基本固定，投入產出比率波動不大。所以，該公司2021年銷售的汽油和燃料油產出占原油加工量比率出現明顯波動，同時航空煤油產量大幅下降，應進一步核實因航空煤油產出比率下降差額部分產品流向，核實其是否屬于應稅油品而用化工品名銷售。

4．關注生產工藝流程圖

實務工作中，可要求企業提供工藝流程圖，便于核實企業進銷配比情況。企業工藝流程圖對于掌握企業投料和產出情況極為重要。企業的出率可以人為調整，但工藝流程不能變更，可以據此研判企業生產銷售真實性。造成稅務機關沒有統一的標準作為參考。

比如根據企業購進原材料產品罐查看企業購進的原材料，結合企業工藝流程圖判斷企業能夠生產的應稅油品為石腦油，出率為70%。但是查看企業開具的增值稅專用發票發現企業銷售的是非應稅油品。

最終，希望隨著監管體系的不斷完善以及技術的不斷進步，成品油行業偷逃稅空間急劇壓縮，達到行業發展將更加規范的目的。