甲供材下承包方納稅籌劃的方法選擇研究

孫偉艷 常圣 王祥明

【摘要】隨著增值稅稅率的不斷更改，甲供材的財(cái)稅處理問題成為建筑行業(yè)普遍要面對的難題之一。本文主要分析作為承包方的建筑企業(yè)納稅籌劃現(xiàn)狀，通過對不同進(jìn)項(xiàng)稅率的工程材料進(jìn)行分類整理，并測算企業(yè)實(shí)際增值稅稅負(fù)水平，得出建筑企業(yè)選擇不同計(jì)稅方法對其增值稅稅負(fù)所帶來的影響，進(jìn)而對承包方的納稅籌劃提出合理建議。

【關(guān)鍵詞】納稅籌劃?甲供材?計(jì)稅方法

甲供材一直以來都作是發(fā)包方與承包方之間最為常見的一種建筑服務(wù)方式，該服務(wù)方式下，建筑施工業(yè)務(wù)所需的全部或部分材料與設(shè)備等由甲方（發(fā)包方）自行采購，并由甲方將采購的材料、設(shè)備等交給乙方（?承包方）進(jìn)行施工。從發(fā)包方來看，甲供材可以讓發(fā)包方（甲方）擁有自主選擇材料的權(quán)力，使其可以選擇優(yōu)質(zhì)材料來保證工程的質(zhì)量;發(fā)包方如果能擁有更低價(jià)格的進(jìn)貨渠道，甲供材還可以達(dá)到控制成本的目的;同時(shí)，甲供材下自購材料的進(jìn)項(xiàng)也能用于應(yīng)納增值稅抵扣。從承包方的角度而言，因甲供材方式下由甲方提供材料，由此可以緩解承包方資金壓力，并省去其自行采購材料所付出的采購成本。

一、承包方納稅籌劃的意義

（一）納稅籌劃的概念

納稅籌劃是指納稅人依據(jù)國家現(xiàn)行稅收征收制度及相關(guān)稅收優(yōu)惠政策，對自身的涉稅業(yè)務(wù)進(jìn)行統(tǒng)籌安排和優(yōu)化組合。納稅籌劃的范圍很廣，涉及到所得稅，增值稅，房產(chǎn)稅等的納稅籌劃。建筑行業(yè)與大多數(shù)行業(yè)一樣，為實(shí)現(xiàn)稅后收益最大化的目的，都十分重視增值稅納稅籌劃的問題。

（二）甲供材下承包方納稅籌劃的意義

財(cái)稅（2016）36?號文中提到，一般納稅人（承包方）在提供甲供材的建筑服務(wù)的時(shí)候，可以選擇簡易計(jì)稅方法，也可以選擇一般計(jì)稅方法。其中，簡易計(jì)稅適用3%的征收率，一般計(jì)稅適用9%的稅率。使用不同的計(jì)稅方法企業(yè)最終會承擔(dān)不同的稅負(fù)。因此，甲供材下許多承包方紛紛通過設(shè)計(jì)降低納稅成本、節(jié)省費(fèi)用開支、減輕企業(yè)資金負(fù)擔(dān)的方案來進(jìn)行增值稅納稅籌劃。來幫助管理層進(jìn)行合理的投資和生產(chǎn)經(jīng)營決策，選擇更優(yōu)的經(jīng)營策略，使企業(yè)在獲得較大利益的同時(shí)降低經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，以實(shí)現(xiàn)利潤最大化的目標(biāo)。同時(shí)為其他建筑行業(yè)提供一定納稅籌劃借鑒。

二、承包方不同計(jì)稅方法下納稅籌劃差異分析

（一）簡易計(jì)稅法與一般計(jì)稅法原理比較

1.簡易計(jì)稅法

簡易計(jì)稅的方法下，承包方只需繳納扣除甲供部分繳納3%繳納增值稅即可，實(shí)際上在“營改增”實(shí)施的初期，一些進(jìn)項(xiàng)如機(jī)械租賃，部分當(dāng)?shù)禺a(chǎn)的材料等，難以取得合規(guī)的增值稅專用發(fā)票，同時(shí)如砂石，混凝土等會有進(jìn)貨商是小規(guī)模企業(yè)，只能取得適用稅率為3%的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，如果使用一般納稅法，過低的進(jìn)項(xiàng)稅額會加重了納稅人的稅負(fù)壓力，稅負(fù)平衡需達(dá)到的采購比重與一般的建筑業(yè)務(wù)成本不符，所以一些納稅人為了自身利益所考慮，會選擇使用簡易計(jì)稅的方式。

2.一般計(jì)稅法

一般計(jì)稅法下，企業(yè)增值稅的應(yīng)納稅額=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額-上期留抵稅額，隨著增值稅稅率的一系列下調(diào)，使得大部分的企業(yè)稅負(fù)負(fù)擔(dān)減少，同時(shí)大多數(shù)進(jìn)項(xiàng)企業(yè)的正規(guī)化和納稅意識提升，使得企業(yè)在進(jìn)項(xiàng)上也很難出現(xiàn)難以取得發(fā)票的情況，在選擇計(jì)稅方法上，此時(shí)決策者如果不考慮具體的情況，仍然是用過去的方案，認(rèn)為此類型的甲供材更加適合簡易計(jì)稅方法，很可能使企業(yè)因此蒙受損失。

如果承包方在購貨環(huán)節(jié)擁有更好的渠道，可以在獲得更低的價(jià)格的同時(shí)獲取到足夠數(shù)量的進(jìn)項(xiàng)稅額，可能會降低承包方的稅負(fù)。由于很多項(xiàng)目中材料占工程總造價(jià)比例較大，大多數(shù)材料的進(jìn)項(xiàng)稅率為13%，如果可以按預(yù)期取得材料的增值稅專用發(fā)票，提供較多數(shù)量的進(jìn)項(xiàng)稅額，這時(shí)候使用一般納稅的計(jì)稅方法的稅負(fù)就不一定依然能夠高于簡易計(jì)稅方法下的稅負(fù)了。因此需要對甲供材的實(shí)際稅負(fù)水平進(jìn)行測算。

（二）簡易計(jì)稅法與一般計(jì)稅法稅負(fù)測算比較

根據(jù)財(cái)稅〔2017〕37號規(guī)定，增值稅的一般計(jì)稅方式分為13%，9%，6%三擋稅率，簡易計(jì)稅的征收率為3%，由于建筑行業(yè)所需的材料眾多，機(jī)械的種類復(fù)雜，他們的進(jìn)項(xiàng)稅額也存在著很大的差異，如鋼筋，柴油適用16%的稅率，木材適用9%的稅率，為職工所辦理的建筑工程保險(xiǎn)，置辦的一些標(biāo)識牌適用6%的稅率，一些小規(guī)模企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)適用3%的稅率，由于進(jìn)項(xiàng)稅率的不同，無法用固定標(biāo)準(zhǔn)來計(jì)算建設(shè)項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額，所以測算中引入一個(gè)對照比率的概念，并設(shè)定對照比率為采購材料物質(zhì)中不含甲方提供的材料的進(jìn)項(xiàng)稅額與工程造價(jià)中不含甲供材料總費(fèi)用的比值，其值為α。

1.簡易計(jì)稅法下稅負(fù)測算

在增值稅的甲供材下，函數(shù)建立的目標(biāo)是要求應(yīng)繳稅額最小。承包方如果采用簡易計(jì)稅方法，可假設(shè)A代表建設(shè)項(xiàng)目總造價(jià)，B代表甲供材料總費(fèi)用，T1為甲供材下承包方選擇簡易計(jì)稅方法下的應(yīng)繳稅額，t1為簡易計(jì)稅的征收率，其值為3%，因?yàn)楹喴子?jì)稅并不允許進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，所以應(yīng)納稅額等于非甲供部分乘以征收率，即：

當(dāng)②=③即為兩種方法下稅負(fù)相同的臨界點(diǎn)，此時(shí)T1= T2，令②-③，即為0.0535（A-B）=P，因?yàn)槲覀兇饲耙呀?jīng)約定引入一個(gè)對照比率的概念，并設(shè)定對照比率為采購材料物質(zhì)中不含甲方提供的材料的進(jìn)項(xiàng)稅額與工程造價(jià)中不含甲供材料總費(fèi)用的比值，其值為α。那么α=5.35%，所以當(dāng)對照比率α=5.35%時(shí)，選擇簡易計(jì)稅方法的計(jì)稅方法稅負(fù)更低，對照比率α〈5.35%時(shí)，選擇一般納稅計(jì)稅方法的計(jì)稅方法稅負(fù)更低。

三、承包方納稅籌劃方法選擇的建議

在已經(jīng)確定甲供材的情況下，承包方無需考慮甲供方面的材料，只需在保證工程質(zhì)量的情況下追求成本最低，承包方在選擇計(jì)稅方法的時(shí)候，應(yīng)當(dāng)做好預(yù)期規(guī)劃，通過同行比較或是以往數(shù)據(jù)，在充分考慮購貨成本的前提下，測算出對照比率α，以此來選擇更有利的計(jì)稅方法，進(jìn)一步降低稅負(fù)。

（一）依據(jù)對照比率選擇計(jì)稅方法

根據(jù)實(shí)際測算的稅負(fù)，當(dāng)在工程造價(jià)不變，材料選擇相同的情況下，可根據(jù)實(shí)際的情況，和企業(yè)歷史的均值計(jì)算對照比率α，當(dāng)α〈5.35%時(shí)，選擇簡易計(jì)稅方法的計(jì)稅方法更好，對照比率α〉5.35%時(shí)，選擇一般納稅計(jì)稅方法的計(jì)稅方法更好。

（二）提前做好納稅籌劃管理工作

承包方在選擇一般納稅的情況下，應(yīng)當(dāng)充分做好市場調(diào)研，選擇合適的材料供應(yīng)商，以確保獲得足額的進(jìn)項(xiàng)稅額以供抵扣，同時(shí)又不能只注重進(jìn)項(xiàng)稅額的提升，還應(yīng)注意成本控制，所以承包方應(yīng)當(dāng)綜合考慮，提前進(jìn)行成本測算，同時(shí)加強(qiáng)自身稅務(wù)管理水平，提升員工的稅務(wù)水平，提前做好納稅籌劃。

（三）特殊情況下可選擇“甲控材”

對于發(fā)包商而言，甲供材模式下自購的材料可以用來抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，為此發(fā)包方還需要自行承擔(dān)采購所付出的成本。由于承包方無需提供部分或全部材料，相應(yīng)地會減少合同造價(jià)，收到來自承包方的進(jìn)項(xiàng)稅額也會減少，然而，這種形式對發(fā)包方并非完全有利，還應(yīng)視所購材料與價(jià)款高低進(jìn)行具體分析。而如果承包方可以采購材料，其材料可以提供高額進(jìn)項(xiàng)稅額用于抵扣，可能會使承包方因此而降低稅負(fù)。

如果對于發(fā)包商而言，甲控材的目的僅在于控制材料的質(zhì)量，雙方可以商議由“甲供材”轉(zhuǎn)化為“甲控材”，即發(fā)包方為承包方指定材料供應(yīng)商，雙方可以在合同中明確約定采購材料的規(guī)格和價(jià)格，供應(yīng)商直接將增值稅專用發(fā)票開給承包方，這樣對發(fā)包方而言可以控制材料質(zhì)量，對承包方而言也可以獲得足夠的進(jìn)項(xiàng)稅額。

結(jié)束語：本文主要是對供材下承包方納稅籌劃的方法選擇上進(jìn)行探討，分別對簡易計(jì)稅法和一般計(jì)稅法進(jìn)行了分析比較，通過實(shí)際稅負(fù)測算，得出一個(gè)對照比率α，根據(jù)實(shí)際α的大小進(jìn)行計(jì)稅方法選擇，對建筑行業(yè)的增值稅納稅籌劃有一定的借鑒和參考意義。

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