政府會計制度背景下科研事業單位運行成本管理之創新

姚佳惠 張夢舒 魯 婷

一、“機關運行成本”的相關概念

（一）機關

在行政管理學中，機關主要是指所有行政組織為了實現其職能而建立的固定機構。機關一般分為權力機關、黨群機關、行政機關、司法機關和企事業單位機關等。

（二）機關運行經費

根據國務院2012年6月28日發布的《機關事務管理條例》，“機關運行經費”是指為保障機關運行用于購買貨物和服務的各項資金。根據財政部2019年部門預算名詞解釋，“機關運行經費”是指為保證行政單位（包括參照公務員法管理的事業單位）運行用于購買貨物和服務的各項資金，包括辦公及印刷費、郵電費、差旅費、會議費、福利費、日常維護費、專用材料及一般設備購置費、辦公用房水電費、辦公用房取暖費、辦公用房物業管理費、辦公用車運行維護費以及其他費用。新修訂的《中華人民共和國預算法》要求，部門預算、決算及報表向社會公開時，應對機關運行經費的安排、使用情況等重要事項做出說明，應嚴格控制各部門、各單位的機關運行經費和樓堂館所等基本建設支出。

（三）機關運行成本

“機關運行成本”與“機關運行經費”聯系緊密，“機關運行成本”是基于權責發生制的原則，將機關運行經費支出轉化為合理歸屬某個會計期間的成本費用。“機關運行成本”并沒有一個權威且明確的解釋，其最早是出現在我國的一些法規制度和文件當中。如《機關事務管理條例》第16條，要求縣級以上人民政府應當組織開展機關運行成本統計、分析、評價等工作。從2016年開始，國管局與國家統計局就共同建立了機關運行成本統計制度，每年面向各地區各部門開展機關運行成本統計調查。根據《關于開展2018年度機關運行成本調查統計工作的通知》（國管辦〔2019〕69號）所述，機關運行成本統計單位主要是政府各組成部門、直屬機構、參照公務員法管理的事業單位。其調查統計的主要內容為機關單位基本信息、“三公”經費、固定資產、辦公用房、機關用地、公務用車等情況。

二、政府會計制度對“機關運行成本”的創新

（一）新會計科目設置

現行的政府會計制度對會計要素重新進行了劃分，在財務會計核算中設置了資產、負債、凈資產、收入和費用五大會計要素，引進了成本核算理念，完善了政府會計體系。在財務會計科目中新設置了“業務活動費用”、“單位管理費用”、“經營費用”、“資產處置費用”、“其他費用”等科目用來核算機關運行成本。“業務活動費用”是指單位依法履職或開展專項業務活動及其輔助活動所發生的各項費用；“單位管理費用”是指事業單位本級行政及后勤管理部門開展管理活動發生的各項費用，包括單位行政及后勤管理部門發生的人員經費、公用經費、資產折舊（攤銷）等費用，以及由單位統一負擔的離退休人員經費、工會經費、訴訟費、中介費等。

（二）雙分錄“平行記賬”

政府會計制度實行的記賬方法是“平行記賬”，在同一張制單憑證中同時實現財務會計和預算會計雙重功能。當單位發生運行成本支出時，按照權責發生制核算財務會計為主的原則，如果該筆業務既涉及現金業務又納入了預算管理，則還應進行預算會計核算。“平行記賬”是同一筆業務同時進行賬務處理，這樣更能全面準確反映機關運行成本的財務信息和預算執行信息。

（三）完善運行成本報告體系

原制度決算報告是以收付實現制為基礎進行編報的，根據全年財政收支編制會計報表，主要反映財政總預算資金、預算收支的執行情況。新的會計制度下會計核算是財務會計和預算會計并行，要求編報財務報表和預算報表。其中財務報表以權責發生制為基礎進行編報，包括財務報表和附注，以及資產負債表、收入費用表、現金流量表，可以全面反映行政事業單位運行成本情況。預算報表以收付實現制為基礎編制，包括預算收入支出表、預算結轉結余變動表、財政撥款預算收入支出表。財務報表和預算報表同時編報，可以更好地反映機關運行成本的資本成本運行情況和預算執行情況。通過財務報告向社會公眾披露機關運行成本，引入公眾監督，提高財政資金使用透明度，為政府未來的資源投入提供成本標準。

三、國外機關運行成本的管理經驗

（一）美國政府的運行成本管理

美國政府主要通過政府運行成本規范運作、實行權責發生制的政府會計制度、建立統一的電子政務等構建良好的政府運行成本管理機制，不僅提高了政府運行效能，還降低了政府運行成本。美國的政府會計是以權責發生制為基礎，并以此編制政府整體合并財務報表的，財務報告目標是政府向權益人說明其受托責任。政府會計以各種基金作為會計主體，政府會計標準基本上是由會計職業團體制定，側重于對外財務報告，相較于我國而言，美國政府會計規范相對開放。

（二）英國政府的運行成本管理

英國政府同樣采用權責發生制政府會計制度，反映政府在一個時期內所耗費的真實成本。英國政府實行復式預算，分為國家借貸基金預算和統一國庫基金預算。國家借貸基金預算相當于資本預算；統一國庫基金預算是預算資金的日常收入和支出賬戶，相當于經常預算；而支出分為由議會批準的日常支出和不經議會審查的統一基金的永久性支出，其中運行成本屬于日常支出。英國政府采用“運行經費制度”，通過設定部門運行經費上限的方法來控制部門運行成本，即通過專業化的經濟制衡來達到目的。英國的政府收支分類按性質劃分為十八類，每一類都按部門進行劃分，保證預算中的每項支出都有明確的責任人負責。同時將各部門的支出劃分成運行經費和專項支出。“運行經費制度”要求預算中明確列出各部門運行經費的上限，各部門運行經費只能在這個限額之內，但在使用上有一定的自主權。除運行經費外，其他支出都按專項支出在預算中列明。

四、如何進一步加強我國“機關運行成本”管理

（一）細化會計核算科目

為了進一步解決機關運行成本核算問題，應結合單位實際運行情況，在新制度的財務會計費用類科目“單位管理費用”下增設二級科目——“機關運行費用”，以具體反映為保障單位自身運行而發生的貨物、工程和服務等方面的各項成本費用。在“機關運行費用”二級科目下，建議再按照“消耗性費用”“資本性費用”和“其他運行費用”等科目進行三級明細核算，“消耗性費用”主要核算差旅費、會議費、業務接待費等費用，“資本性費用”主要核算機關單位的固定資產采購、折舊攤銷等費用，“其他運行費用”主要核算其他相關性運行費。在新制度的預算會計支出科目“事業支出”下同樣增設“機關運行支出”二級科目，在“機關運行支出”二級科目下，建議再按照“消耗性支出”“資本性支出”和“其他運行支出”等科目進行與財務會計的并行核算。進一步明確運行成本核算，將單位公益性活動與運行活動分別核算，才能準確定位單位的主要職能，提高資金使用效益和效率，充分發揮公共財政的資源配置效能。

（二）優化會計信息系統

由于政府會計制度下財務會計和預算會計并行記賬，對政府會計信息化的要求相比以前更加嚴謹。因此，我國急需優化會計信息系統，提升政府會計信息化水平。首先，應根據政府會計工作的實際需求，建立符合我國政府的會計信息系統，盡量統一相關科目設置，保證相關日常工作正常運行和數據匯總統一性；其次，應培養高素質的信息化專業財務人才，以便能夠適應將來會計信息化核算管理；最后，應逐步完善會計信息化對接，以信息化手段使財務人員從傳統的核算工作中解放出來。

（三）強化機關運行成本績效管理

通過對機關運行成本會計核算量化管理，科學設置績效目標，完善機關運行經費績效考核評估，對機關運行成本支出效益和節約效果進行評價，壓縮不必要的運行支出，努力把有限的財政資金用在刀刃上，提高資金使用績效，促進機關運行經費合理配置，順利實現財政資金使用績效目標。加強機關運行成本管理，在保證機構運轉的基礎上，加快構建節約型政府。同時，在全面掌握機關運行成本的基礎上，積極開展信息公開的探索和實踐并界定公開范圍，推動機關運行成本信息更加規范透明，使政府自覺接受社會監督。